發(fā)布時(shí)間：2023-03-15 15:01:59
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的新個(gè)人所得稅樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅；混合稅制；稅率
中圖分類號：F810.42文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
個(gè)人所得稅具有調(diào)節(jié)收入差距、維護(hù)社會(huì)公平的獨(dú)特功能。為應(yīng)對愈演愈烈的國際金融危機(jī)對我國的影響，2008年12月10日閉幕的中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議強(qiáng)調(diào)中國將實(shí)施以“增支減稅”為特征的積極財(cái)政政策。一方面面對三年4萬億元的政府投資，通過投資基礎(chǔ)建設(shè)拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長，對經(jīng)濟(jì)增長是一劑強(qiáng)心針，也是政府保增長不得不做出的唯一選項(xiàng)。但客觀上來看，這可能使得原本就存在的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)性失衡問題更加突出，即由于外貿(mào)疲軟，經(jīng)濟(jì)增長只能過度依賴投資，而較為忽視消費(fèi)增長；另一方面長期以來，我國的居民收入低于經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度，更低于財(cái)政收入的增長速度，且當(dāng)前我國居民的消費(fèi)率世界最低，截止2007年底，51.2%的GDP是儲(chǔ)蓄，48.8%才是消費(fèi)，這里面還包含著13％的政府消費(fèi)，居民消費(fèi)只有35%。因此，在中央所提出的2009年保8%增長率的新形勢下，擴(kuò)大內(nèi)需，減稅無疑是刺激經(jīng)濟(jì)的發(fā)動(dòng)機(jī)之一，而個(gè)人所得稅一直被認(rèn)為是刺激消費(fèi)、提高居民收入最熱門的政策措施。況且，在內(nèi)外資企業(yè)所得稅已經(jīng)合并，以及2009年1月1日起增值稅全面由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型的大環(huán)境下，作為整個(gè)財(cái)政收入第四大稅種的個(gè)人所得稅的改革，在擴(kuò)大內(nèi)需，刺激消費(fèi)的新形勢下有著特殊的作用。
一、實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的個(gè)人所得稅制
我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅實(shí)行分類征收辦法，按照11個(gè)項(xiàng)目征稅。在具體應(yīng)用中，個(gè)人所得稅制是對各種所得分別其不同來源分別計(jì)征，不同來源的收入適用于個(gè)人所得稅法中不同的稅務(wù)處理方法。對不同來源的所得，用不同的征收標(biāo)準(zhǔn)和方法，雖然具有簡單、透明的特點(diǎn)，但在公平性方面存在著明顯缺陷，不利于調(diào)節(jié)收入作用的發(fā)揮，而且分類稅制會(huì)造成納稅人實(shí)際稅負(fù)不公平的問題日益顯現(xiàn)。體現(xiàn)在相同收入額的納稅人會(huì)因?yàn)槿〉檬杖氲念愋筒煌?，或來源于相同類型的收入但由于取得收入次?shù)不同而承擔(dān)的稅負(fù)也不盡相同，難以真實(shí)反映納稅人的納稅能力，這就產(chǎn)生了新的不公平。例如，有甲、乙兩名納稅人收入相同，均為3，000元，其中甲的薪酬收入1，700元，勞務(wù)報(bào)酬700元，稿酬收入600元，按現(xiàn)行稅法規(guī)定，甲不納稅；而乙的收入全部為工資薪金所得，則乙要繳稅75元。而且分類所得稅制存在著避稅空間，使高收入者利用分解收入、多次費(fèi)用扣除等辦法規(guī)避稅負(fù)，從而使納稅人收入高的納稅卻少，低收入者卻要多交稅的現(xiàn)象，難以實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。
我們認(rèn)為，由于我國現(xiàn)有條件的限制，我國個(gè)人所得稅制改革的方向應(yīng)該是選擇分類制與綜合制相結(jié)合的混合稅制，這樣才能適合我國的國情，充分發(fā)揮個(gè)人所得稅的作用，到條件成熟時(shí)再過渡到綜合所得稅制。雖然分類所得稅制具有對不同性質(zhì)的所得實(shí)行差別待遇的優(yōu)點(diǎn)，但也存在不足，其主要是難以體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)的原則；而綜合所得稅制能較好地體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)的原則，但對所有所得實(shí)行統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，對不同性質(zhì)的所得不能實(shí)行差別待遇，且征稅成本高，對個(gè)人申報(bào)和稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查水平要求高，必須以發(fā)達(dá)的網(wǎng)絡(luò)信息和全面可靠的原始資料為條件。然而，我國目前的征管手段比較落后，電子計(jì)算機(jī)在稅收征管中的運(yùn)用還不夠成熟，同時(shí)對納稅人的收入缺乏有效監(jiān)控，選擇綜合所得稅制難以符合我國國情。而實(shí)行分類與綜合相結(jié)合的個(gè)人所得稅制，能將分類稅制和綜合稅制的優(yōu)點(diǎn)兼收，這樣既能堅(jiān)持量能負(fù)擔(dān)的原則，又可以對納稅人不同性質(zhì)的所得實(shí)行區(qū)別對待；另一方面，從應(yīng)稅所得來看，屬于投資性的、沒有費(fèi)用扣除的應(yīng)稅項(xiàng)目，如利息、股息、紅利所得、股票轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得等宜實(shí)行分類所得征稅；屬于勞動(dòng)報(bào)酬所得和有費(fèi)用扣除的應(yīng)稅項(xiàng)目，如工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、生產(chǎn)經(jīng)營、承包承租、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)租賃、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等項(xiàng)目，宜實(shí)行綜合征收。這樣就可以充分體現(xiàn)混合所得稅制的作用，對一些收入采用綜合征收，對一些收入采用分類征收，發(fā)揮其調(diào)節(jié)收入的作用。
二、調(diào)整個(gè)人所得稅稅率
我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制規(guī)定：對工資、薪金所得按5%～45%的九級超額累進(jìn)稅率征稅；對獨(dú)立勞動(dòng)所得（勞務(wù)報(bào)酬）按20%的比例稅率征稅，對一次收入畸高的可以實(shí)現(xiàn)加成征收；對經(jīng)營所得（生產(chǎn)、經(jīng)營所得和承包、承租經(jīng)營所得）按5%～35%的5級超額累進(jìn)稅率征稅；對資本所得（特許權(quán)使用費(fèi)、股息、利息、紅利、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得）按20%的比例稅率征稅。應(yīng)該說，這種累進(jìn)稅率和比例稅率相結(jié)合，稅率級數(shù)多且不規(guī)范的個(gè)人所得稅制，存在著一些問題，主要有：一是對不同的收入使用不同的稅率計(jì)稅，扣除標(biāo)準(zhǔn)也不盡相同，從而造成稅負(fù)不公平；二是稅率設(shè)計(jì)過于復(fù)雜，稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)際征管中操作難度大，難以適應(yīng)我國現(xiàn)有的征管條件；三是對工薪所得實(shí)行9級超額累進(jìn)稅率級距過多，且過于復(fù)雜。在實(shí)際征管中我國大部分納稅人只適用于5%和10%兩級稅率，第五級至第九級稅率在實(shí)際中很少使用，特別是最高邊際稅率為45%，這與國際上減少稅率檔次的趨勢是不相吻合的，稅率的累進(jìn)檔次越多，造成的效率損失就越大，從而稅收成本也就越高。
因此，為進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)，簡化稅制，強(qiáng)化個(gè)人所得稅的征管，應(yīng)對現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅率和累進(jìn)級數(shù)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。即在綜合征收基礎(chǔ)上，合理設(shè)計(jì)累進(jìn)級數(shù)，適當(dāng)降低最高邊際稅率。在具體設(shè)計(jì)時(shí)，可將最高邊際稅率降為25%左右，與現(xiàn)行的企業(yè)所得稅稅率25%相接近，同時(shí)所得稅級距縮小到五級，例如稅率可設(shè)5%、10%、15%、20%、25%。通過簡化級距，適當(dāng)拉開級距檔次，適當(dāng)降低低收入者的稅收負(fù)擔(dān)，適當(dāng)調(diào)高中高收入者的稅收負(fù)擔(dān)，體現(xiàn)稅負(fù)公平的原則。而對實(shí)行比例稅率的所得，仍可用原來20%的稅率不變。
三、確定合適和公平的個(gè)人所得稅扣除額
目前，我國個(gè)人所得稅實(shí)行的是總收入減去固定的扣除部分作為應(yīng)納稅所得額的計(jì)稅辦法，但標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定得過于簡單，沒有充分考慮到不同納稅人的贍養(yǎng)人口負(fù)擔(dān)、子女撫養(yǎng)及教育負(fù)擔(dān)、醫(yī)療費(fèi)用、住房購置費(fèi)用負(fù)擔(dān)等因素，沒有考慮按照最低生活水平開支抵扣個(gè)人所得稅。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期這些費(fèi)用很多都是由政府承擔(dān)的；改革開放以來，這些費(fèi)用則由個(gè)人承擔(dān)。可見，政府就應(yīng)當(dāng)把這部分費(fèi)用允許個(gè)人在稅前予以扣除。而增加這些個(gè)人所得稅的稅前扣除項(xiàng)目，也就相當(dāng)于個(gè)人所得稅的免征額標(biāo)準(zhǔn)的提高。
現(xiàn)行個(gè)人所得稅法中的免征額調(diào)高到2，000元，總體上適應(yīng)了現(xiàn)實(shí)的要求。然而，這個(gè)免征額對中國居民來說，表面上似乎是公平的，但實(shí)際上卻不盡公平，原因在于人們的生存條件及社會(huì)保障有著很大的差異。比如，一個(gè)養(yǎng)活三個(gè)人的個(gè)人所得，與一個(gè)只養(yǎng)活自己一個(gè)人的個(gè)人所得，實(shí)際上就有很大的差異，但所得稅的免征額卻是一樣的?？梢姡@是公平中存在的不公平，難以體現(xiàn)“量能負(fù)擔(dān)”的原則，其縱向公平性也就無從體現(xiàn)。我們認(rèn)為，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，個(gè)人收入的提高，在制定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮地區(qū)間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差異、工資收入水平差異、消費(fèi)水平差異來確定不同的免征額。對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展較快、工資水平較高、消費(fèi)水平也較高的地區(qū)，適當(dāng)采用較高的免征額。反之，采用較低的免征額。同時(shí)，可以借鑒其他國家的做法，以家庭為單位納稅，以便綜合考慮扣除費(fèi)用如生計(jì)費(fèi)用和個(gè)人量能負(fù)擔(dān)等方面問題，也就是說要充分考慮納稅人所贍養(yǎng)人口的多少，有無老人、兒童、婚姻情況以及相應(yīng)的醫(yī)療、教育和保險(xiǎn)等費(fèi)用，然后，在公平原則的前提下對其征稅。
另外，可以將我國個(gè)人所得稅的扣除項(xiàng)目區(qū)分為必要費(fèi)用和生計(jì)費(fèi)用兩大類。必要費(fèi)用是個(gè)人為取得收入而必須支付的費(fèi)用，為滿足人的簡單再生產(chǎn)的費(fèi)用；生計(jì)費(fèi)用是維持納稅人本人及其贍養(yǎng)人口基本生活的最低費(fèi)用，為滿足人的擴(kuò)大再生產(chǎn)的費(fèi)用。在現(xiàn)實(shí)生活中，我國公民承擔(dān)這兩項(xiàng)費(fèi)用非常高，而我國個(gè)人所得稅法中卻沒有考慮這一因素，這就不可避免地增加了工薪階層的稅收負(fù)擔(dān)。因此，我們建議進(jìn)一步細(xì)化我國個(gè)人所得稅的費(fèi)用扣除項(xiàng)目，如實(shí)行教育扣除、殘疾人扣除、住房扣除等等。政府在進(jìn)行住房制度、教育制度和社會(huì)保障制度的調(diào)整和改革時(shí)，應(yīng)充分考慮納稅人將因此而受到什么樣的影響，哪些費(fèi)用支出是民眾實(shí)實(shí)在在逃避不了的負(fù)擔(dān)，這些負(fù)擔(dān)應(yīng)當(dāng)也必須納入個(gè)人所得稅的扣除額之中。
四、調(diào)整個(gè)人所得稅應(yīng)稅項(xiàng)目，擴(kuò)大稅基
我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅采用了分類所得稅制，在應(yīng)稅所得的確定上，主要采用正列舉的方式確定，凡沒有列舉的所得都不屬于個(gè)人所得稅的征稅范圍。從理論上說，只要是能夠增加負(fù)稅能力的一切來源所得，不論是經(jīng)常的還是偶然的，規(guī)則的還是不規(guī)則的，已實(shí)現(xiàn)的還是未實(shí)現(xiàn)的，貨幣所得還是實(shí)物所得均應(yīng)該包括在總所得中。因此，我國個(gè)人所得稅改革的重要內(nèi)容之一是拓寬稅基，以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)和國情的變化。針對我國目前社會(huì)上出現(xiàn)的新情況，建議在原有的應(yīng)稅項(xiàng)目上作出相應(yīng)的調(diào)整，以拓寬稅基。
1、增加合伙企業(yè)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的應(yīng)稅所得。國務(wù)院已經(jīng)作出決定，自2000年1月1日起，對個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)停止征收企業(yè)所得稅，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)投資者的生產(chǎn)經(jīng)營所得，比照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得征收個(gè)人所得稅。因此，應(yīng)該把這個(gè)規(guī)定納入《個(gè)人所得稅法》的征收范圍，以體現(xiàn)課稅要素法定原則的要求。
2、增加農(nóng)牧業(yè)收入的應(yīng)稅所得。目前，農(nóng)業(yè)稅的取消已成為事實(shí)，為了與取消農(nóng)業(yè)稅制的改革相配套，對取得農(nóng)牧業(yè)收入的個(gè)人應(yīng)該考慮征收個(gè)人所得稅。隨著社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善，不少人抓住市場機(jī)遇，專營種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、飼養(yǎng)業(yè)、捕撈業(yè)，進(jìn)行規(guī)模化、生產(chǎn)化、市場化經(jīng)營，這不同于通常意義上的廣大農(nóng)戶為了維持生計(jì)而進(jìn)行的生產(chǎn)，不少專業(yè)戶成為高收入者。在取消了農(nóng)業(yè)稅之后，如果不把這部分高收入者納入個(gè)人所得稅征收范圍，反而會(huì)侵蝕稅基。況且，由于個(gè)人所得稅設(shè)置了免征額，這正好顧及到我國農(nóng)村人口多，農(nóng)民收入低，城鄉(xiāng)收入差別較大等具體情況，可以將大多數(shù)取得農(nóng)牧業(yè)收入的個(gè)人排除在征稅范圍外，不會(huì)增加他們整體的稅收負(fù)擔(dān)，也不會(huì)挫傷農(nóng)民的積極性。
3、增加福利收入的應(yīng)稅所得。目前，居民的收入結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)多元化，多渠道發(fā)展態(tài)勢，職工獲得的工資、薪金以外的福利收入越來越多，如購物券、免費(fèi)午餐、免費(fèi)報(bào)刊征訂、公費(fèi)旅游、公車私用，等等。雖然《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第八條第一款有關(guān)工資、薪金所得的具體規(guī)定中把這些福利納入了“與任職或者受雇相關(guān)的其他所得”中加以課征。但在實(shí)際操作中，由于個(gè)人的這些福利收入難以核定計(jì)征，仍處于普遍不征收的狀態(tài)，這嚴(yán)重侵蝕了稅基，導(dǎo)致收入分配不公。因而，應(yīng)加強(qiáng)對個(gè)人福利收入的征管，最大限度地實(shí)現(xiàn)福利收入的顯性化、貨幣化。鑒于稅收征管難度大，可根據(jù)我國現(xiàn)有實(shí)際情況，分步驟采取相應(yīng)的措施，如對購物券等實(shí)物利收入嚴(yán)加征管；對職工個(gè)人的那部分“暗補(bǔ)”或隱形收入做統(tǒng)一核定，能征就征，以求形式公平。
4、增加個(gè)人財(cái)產(chǎn)應(yīng)稅所得。當(dāng)前，我國的基尼系數(shù)已超過0.47，接近0.5，早已超過國際上通常把0.4作為收入分配貧富差距的這個(gè)“警戒線”，社會(huì)貧富差距越來越大，兩極分化越來越明顯。隨著國民收入不斷增加，個(gè)人所得最終越來越體現(xiàn)在財(cái)產(chǎn)上，為此應(yīng)適時(shí)對個(gè)人財(cái)產(chǎn)開征遺產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅等，以實(shí)現(xiàn)對收入分配的多層次調(diào)節(jié)，實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平，并增加國家財(cái)政收入。
（作者單位：集美大學(xué)財(cái)經(jīng)學(xué)院）
參考文獻(xiàn)：
[1]張敏.個(gè)人所得稅改革的探討[J].商場現(xiàn)代化，2006.3.
[2]倪才龍.論中國個(gè)人所得稅制度的改革[J].上海大學(xué)學(xué)報(bào)，2008.3.
[3]劉欣華.中國個(gè)人所得稅改革若干問題探討[A].科技與管理，2003.1.
一、工資、薪金個(gè)人所得稅主要稅收政策解讀
（一）基本規(guī)定
根據(jù)新《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》規(guī)定，在我國負(fù)有個(gè)人所得稅納稅義務(wù)的個(gè)人取得的工資、薪金所得，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅，適用稅率為3%至45%的七級超額累進(jìn)稅率，具體如表1所示。
（二）全年一次性獎(jiǎng)金個(gè)人所得稅政策解讀
1．全年一次性獎(jiǎng)金的含義
按照2005年1月1日起實(shí)施的《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號）規(guī)定，全年一次性獎(jiǎng)金是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況， 向雇員發(fā)放的一次性獎(jiǎng)金。上述一次性獎(jiǎng)金也包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資。雇員取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其他各種名目的獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并， 按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。
2．全年一次性獎(jiǎng)金的征收辦法
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號）規(guī)定，納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅，并按以下計(jì)稅辦法，由扣繳義務(wù)人發(fā)放時(shí)代扣代繳：
（1）先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。
如果在發(fā)放年終一次性獎(jiǎng)金的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎(jiǎng)金減除“雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率和速算扣除數(shù)。
（2）將雇員個(gè)人當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，按本條第（1）項(xiàng)確定的適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算征稅，計(jì)算公式如下：
1）如果雇員當(dāng)月工資薪金所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：
應(yīng)納稅額＝雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率－速算扣除數(shù)
2）如果雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：
應(yīng)納稅額＝(雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金－雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額)×適用稅率－速算扣除數(shù)
該通知還特別強(qiáng)調(diào)：在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對每一個(gè)納稅人，該計(jì)稅辦法只允許采用一次。
為了方便計(jì)算，將新個(gè)稅政策下的個(gè)人所得稅率表與全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放稅率表。
二、全年工資、薪金所得的納稅籌劃問題提出
（一）月薪和全年一次性獎(jiǎng)金的合理組合
當(dāng)前，越來越多的企事業(yè)單位開始實(shí)行年薪制，在全年工資、薪金所得總額一定的情況下，月薪和全年一次性獎(jiǎng)金二者是此消彼長的關(guān)系。如果月薪偏高，會(huì)使月薪適用較高的稅率，失去將月薪轉(zhuǎn)化為全年一次性獎(jiǎng)金適用具有優(yōu)惠性質(zhì)的低稅率的機(jī)會(huì)，加重個(gè)人的所得稅負(fù)擔(dān)；相反，如果全年一次性獎(jiǎng)金過高，會(huì)使獎(jiǎng)金適用高稅率，失去將全年一次性獎(jiǎng)金轉(zhuǎn)化為月薪適用低稅率的機(jī)會(huì)，也會(huì)增加個(gè)人的所得稅負(fù)擔(dān)。因此，合理安排全年工資、薪金所得在月薪與全年一次性獎(jiǎng)金之間的分配比例，就顯得尤其重要。那么，單位究竟應(yīng)該在平時(shí)發(fā)放多少月薪，為年底預(yù)留多少全年一次性獎(jiǎng)金，才能使職工享受最優(yōu)納稅的好處呢？
（二）全年一次性獎(jiǎng)金的“無效區(qū)間”及各級段的實(shí)際稅率
假設(shè)職工全年一次性獎(jiǎng)金的應(yīng)納稅所得額為X（假定職工為居民納稅人，且月薪超過免征額），稅后所得為Y，則有下列計(jì)算公式：
Y＝X－(X×稅率－速算扣除數(shù))＝X×(1－稅率)＋速算扣除數(shù)
由此可知：Y是X的分段線性函數(shù)，其中，斜率分別為0.97、0.90、0.80、0.75、0.70、0.65和0.55，而截距分別為0、105、555、1005、2755、5505和13505。以函數(shù)圖像說明稅后所得Y與全年一次性獎(jiǎng)金X的關(guān)系如圖1所示。
由圖1可以看出，當(dāng)全年一次性獎(jiǎng)金金額達(dá)到A點(diǎn)（18000元）時(shí)，稅后所得達(dá)到3%稅級段的極大值。此后，獎(jiǎng)金金額再略微增加，稅率就陡增至10%，致使稅額大幅度增加，稅后所得陡降；但隨著獎(jiǎng)金金額的繼續(xù)增加，稅后所得會(huì)逐漸回升，當(dāng)全年一次性獎(jiǎng)金金額達(dá)到B點(diǎn)時(shí)，稅后所得又恢復(fù)到了稅率為3%時(shí)稅后所得的極大值，獎(jiǎng)金收入超過B點(diǎn)時(shí)就又恢復(fù)了正常。同理，當(dāng)全年一次性獎(jiǎng)金金額達(dá)到C點(diǎn)（54000元）時(shí)，稅后所得達(dá)到10%稅級段的極大值。此后，獎(jiǎng)金金額再略微增加，稅率就陡增至20%，致使稅額大幅度增加，稅后所得陡降；但隨著獎(jiǎng)金金額的繼續(xù)增加，稅后所得又逐漸回升，當(dāng)全年一次性獎(jiǎng)金金額達(dá)到D點(diǎn)時(shí)，稅后所得又恢復(fù)到了稅率為10%時(shí)稅后所得的極大值，獎(jiǎng)金收入超過D點(diǎn)時(shí)就又恢復(fù)了正常。如此情景，反復(fù)出現(xiàn)。
之所以會(huì)出現(xiàn)全年一次性獎(jiǎng)金金額增加而稅后所得反而減少的情景，其原因?yàn)椋焊鶕?jù)個(gè)人所得稅法規(guī)定，工資、薪金適用七級超額累進(jìn)稅率，即工資、薪金實(shí)際負(fù)擔(dān)的稅率為3%～45%，以函數(shù)圖像說明月工資、薪金稅后所得Y與月應(yīng)納稅所得額X的關(guān)系如圖2所示；而按國稅發(fā)[2005]9號文規(guī)定，全年一次性獎(jiǎng)金允許除以12后確定適用稅率，因此可視同12個(gè)月的應(yīng)稅所得。但是，這僅僅是找稅率，在計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金的個(gè)人所得稅時(shí)，速算扣除數(shù)卻只能使用一次，這就意味著這12個(gè)月的應(yīng)稅所得中只有1個(gè)月采用了超額累進(jìn)稅率，與超額累進(jìn)稅率稅相比，少減了11個(gè)月的速算扣除數(shù)。實(shí)質(zhì)上采用的不是超額累進(jìn)稅率，而是更接近于全額累進(jìn)稅率的征收方法。全額累進(jìn)稅率的特點(diǎn)是：各級距臨界點(diǎn)附近，稅率和稅負(fù)會(huì)跳躍式上升。這樣就導(dǎo)致邊際稅率超過了100%，從而造成稅負(fù)增長速度大于收入增長速度，產(chǎn)生“多發(fā)不如少發(fā)”的不合理現(xiàn)象，形成了全年一次性獎(jiǎng)金的發(fā)放“無效區(qū)間”。
下面，我們以A、B點(diǎn)為例來計(jì)算全年一次性獎(jiǎng)金的無效區(qū)間。我們設(shè)B點(diǎn)的全年一次性獎(jiǎng)金金額為X，由于B點(diǎn)跟A點(diǎn)的稅后所得是一樣的，則根據(jù)前述Y與X的分段函數(shù)關(guān)系可得如下方程：0.97×18000＝0.90X＋105。求得X＝19283.33元，這樣就得到了第一個(gè)無效區(qū)間（18000，19283.33]。以同樣的方法，我們可以求得如表2所示所有的全年一次性獎(jiǎng)金“無效區(qū)間”。
我們已經(jīng)知道在全年一次性獎(jiǎng)金的無效區(qū)間，全年一次性獎(jiǎng)金的邊際稅率超過了100%。那么無效區(qū)間之外的稅率又是如何呢？進(jìn)一步分析可知：由于全年一次性獎(jiǎng)金在計(jì)稅時(shí)實(shí)質(zhì)上并未采用工資、薪金所適用的七級超額累進(jìn)稅率，全年一次性獎(jiǎng)金在每一級段承擔(dān)的實(shí)際稅率，與其在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)所適用的稅率并不一致(第1級段（0，18000]除外)。例如，在全年一次性獎(jiǎng)金第3級段（18000，54000]中，假設(shè)以18000為起點(diǎn)有一個(gè)獎(jiǎng)金增加額X，該增加額對應(yīng)的增量稅率＝[(18000＋X)×10%－105－(18000×3%－0)]/X＝1155/X＋10%。對該增量稅率求極限即可得到全年一次性獎(jiǎng)金在（18000，54000]級段中的實(shí)際稅率：當(dāng)增加額X無窮小時(shí)，即全年一次性獎(jiǎng)金無限逼近該級段下限18000時(shí)，此時(shí)增量稅率也即實(shí)際稅率為正無窮大；當(dāng)增加額X為36000時(shí)，即全年一次性獎(jiǎng)金達(dá)到該級段最大值54000時(shí)，實(shí)際稅率為13.21%。至此，不難得出全年一次性獎(jiǎng)金在（18000，54000]級段中的實(shí)際稅率將由正無窮大逐漸減小至13.21%，這與在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)所適用的稅率10%是完全不一致的。另外，若令該增量稅率(1155/X＋10%)等于20%，可以求出增量X＝11550，即全年一次性獎(jiǎng)金為29550時(shí)，其實(shí)際稅率為20%。因此，全年一次性獎(jiǎng)金在（18000，54000]級段可以細(xì)分為(18000，29550]和（29550，54000]兩個(gè)子稅級段，其實(shí)際稅率分別為（＋∞，20%]、（20%，13.21%]。同理可計(jì)算出如表3所示的全年一次性獎(jiǎng)金在各稅級段的實(shí)際（邊際）稅率。
綜上分析，全年一次性獎(jiǎng)金的個(gè)人所得稅計(jì)算采用獎(jiǎng)金除以12確定適用稅率的辦法， 表面上使得納稅人的稅收負(fù)擔(dān)較輕，但事實(shí)上其導(dǎo)致邊際稅負(fù)極不合理，使全年一次性獎(jiǎng)金的發(fā)放有了較大的納稅籌劃空間。
三、全年工資、薪金所得的納稅籌劃思路
為簡化起見，本文設(shè)定如下的納稅籌劃假設(shè)前提：①個(gè)人的全年工資、薪金所得是可預(yù)測的，至少可以預(yù)測收入在某一區(qū)間；②個(gè)人的工資、薪金所得可以通過月薪和全年一次性獎(jiǎng)金兩種方式獲得，并且兩種報(bào)酬的比例可以根據(jù)節(jié)稅的需要作出安排；③個(gè)人的工資、薪金所得中不包括基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金等免稅項(xiàng)目；④當(dāng)月薪發(fā)放與全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放稅負(fù)相同時(shí)，由于獎(jiǎng)金是年終考核性質(zhì)，發(fā)放時(shí)間比較滯后，從貨幣時(shí)間價(jià)值和激勵(lì)職工日常工作績效等因素考慮，選擇按月薪發(fā)放。
我們假定某職工全年工資、薪金所得為Y。該職工全年應(yīng)納個(gè)人所得稅等于12個(gè)月份的月薪應(yīng)納稅之和加上全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅金額。如果我們發(fā)放給該職工的全年一次性獎(jiǎng)金為A，那么在Y一定的情況下，則該職工12個(gè)月份的月薪之和為Y－A。在七級超額累進(jìn)稅率下，我們會(huì)發(fā)現(xiàn)在該職工全年一次性獎(jiǎng)金A一定的情況下，該職工平時(shí)每月的月薪均為（Y－A）/12時(shí)，12個(gè)月份的月薪應(yīng)納稅之和最小。那么，如何對全年工資、薪金所得在月薪與全年一次性獎(jiǎng)金二者之間進(jìn)行組合，才能使全年應(yīng)納個(gè)人所得稅的總和最小呢？對此籌劃的基本思路是：將全年月薪所得和一次性獎(jiǎng)金作為一個(gè)整體，既要考慮每月工資的稅率，又要考慮全年一次性獎(jiǎng)金的稅率，科學(xué)調(diào)整月薪與一次性獎(jiǎng)金的比例。將職工全年工資、薪金所得的發(fā)放視為一個(gè)從無到有、由少到多的一個(gè)逐步增量發(fā)放的過程，以每一增量實(shí)際負(fù)擔(dān)的稅率由低到高的順序?yàn)樵瓌t，來考慮該增量額的發(fā)放，進(jìn)而得出稅負(fù)最低的全年工資、薪金所得發(fā)放方案。
例如，某職工年工資、薪金所得為125000元，那么如何根據(jù)上述納稅籌劃思路安排其月薪與全年一次性獎(jiǎng)金的發(fā)放金額以使其個(gè)稅最少呢？若該收入增至130000元，又該如何安排？首先，我們考慮零稅率增量的發(fā)放。此時(shí)，應(yīng)安排發(fā)放的增量總額為42000元，即月薪3500元，不發(fā)全年一次性獎(jiǎng)金，以實(shí)現(xiàn)零稅負(fù)的效果。其次，考慮負(fù)擔(dān)3%稅率增量的發(fā)放。月薪由3500元增至3%稅級段的最大值5000元，全年一次性獎(jiǎng)金由0元增至3%稅級段的最大值18000元，其安排發(fā)放增量總額為36000元(1500×12＋18000)。至此，累計(jì)發(fā)放增量總額為78000元。第三，考慮負(fù)擔(dān)10%稅率增量的發(fā)放。月薪由5000元增至8000元，由于根據(jù)表3，全年一次性獎(jiǎng)金獎(jiǎng)在18000元基礎(chǔ)上增加任一增量，其實(shí)際稅率均大于10%，因此，不考慮全年一次性獎(jiǎng)金增量的發(fā)放，即全年一次性獎(jiǎng)金保持不變。在此階段，安排發(fā)放增量總額為36000元(3000×12＋0)。至此，累計(jì)發(fā)放增量總額為114000元。第四，考慮負(fù)擔(dān)13.21%或20%稅率增量的發(fā)放。在安排年工資、薪金所得為125000元的發(fā)放時(shí)，此時(shí)還需考慮的剩余增量為125000－114000＝11000元，此增量計(jì)入月薪，其實(shí)際稅率20%，而計(jì)入全年一次性獎(jiǎng)金，其實(shí)際稅率大于20%，因此，該增量應(yīng)計(jì)入月薪，即月薪由8000元增至8916.67元(8000＋11000/12)。因此，此時(shí)個(gè)人所得稅稅負(fù)最低的發(fā)放方案為每月月薪8916.67元，全年一次性獎(jiǎng)金18000元。
如果安排發(fā)放的年工資、薪金所得增至130000元，此時(shí)還需考慮的剩余增量則為130000－114000＝16000元，此增量發(fā)放在月工資，其實(shí)際稅率20%，而發(fā)放在全年一次性獎(jiǎng)金，其實(shí)際稅率則小于20%。因此，該增量應(yīng)發(fā)放在全年一次性獎(jiǎng)金，即全年一次性獎(jiǎng)金由18000元增至34000元(18000＋16000)。因此，最優(yōu)發(fā)放方案為每月月薪8000元，全年一次性獎(jiǎng)金34000元。為了能幫助大家在實(shí)務(wù)中更好地做好納稅籌劃，根據(jù)以上原理可編制出如表4所示的年工資、薪金所得最低稅負(fù)分配表，單位可以參照表4直接查找個(gè)人年工資、薪金所得對應(yīng)的月薪和全年一次性獎(jiǎng)金的最佳額度組合及其各自對應(yīng)的稅率。
四、結(jié)束語
綜上所述，為科學(xué)、合理地對全年工資、薪金所得進(jìn)行個(gè)人所得稅納稅籌劃工作，我們須特別關(guān)注以下幾點(diǎn)：
1.對全年工資、薪金所得進(jìn)行個(gè)稅籌劃的核心在于：將全年月薪與一次性獎(jiǎng)金作為一個(gè)整體進(jìn)行統(tǒng)籌考慮，科學(xué)地組合月薪與全年一次性獎(jiǎng)金兩者的發(fā)放金額，使全年一次性獎(jiǎng)金除以12的稅率盡量靠近適用的低稅率，以降低整體稅負(fù)。
2.全年一次性獎(jiǎng)金是單位對職工一年辛苦貢獻(xiàn)給予的獎(jiǎng)勵(lì)，包含著對優(yōu)秀職工的激勵(lì)，因此必須避免出現(xiàn)“多發(fā)比少發(fā)稅后收入少”的異常現(xiàn)象。為此，必須規(guī)避如表2所示的全年一次性獎(jiǎng)金的“發(fā)放無效區(qū)間”，如：(18000.00，19283.33]、(54000.00，60187.50]、(108000.00，114600.00]、(420000.00，447500.00]，當(dāng)全年一次性獎(jiǎng)金在以上區(qū)間時(shí)，應(yīng)選擇按臨界點(diǎn)18000.00、54000.00、108000.00、420000.00發(fā)放，多余金額并入月薪按月工資發(fā)放。
3.運(yùn)用好臨界點(diǎn)，規(guī)避全年一次性獎(jiǎng)金的“發(fā)放”：(18000，29550)、(54000，108000)、 (108000，207000)、(420000，660000)、(660000，＋∞)，最大限度地降低個(gè)稅負(fù)擔(dān)。
4.全年工資、薪金所得在6萬元以下的低薪階層，不適宜全年一次性獎(jiǎng)金發(fā)放辦法，單位為其發(fā)放每月月薪時(shí)，應(yīng)盡可能地用足個(gè)人所得稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)（免征額）。
關(guān)鍵詞：奧巴馬新稅政策；拓寬稅基；稅負(fù)公平
中圖分類號：F810.42
文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A
文章編號：1003--7217(2010)01--0078--05
一、奧巴馬新稅政策的背景――出臺(tái)于經(jīng)濟(jì)危機(jī)之時(shí)
奧巴馬當(dāng)選與美國因次級房貸而引發(fā)的金融危機(jī)密切相關(guān)。當(dāng)時(shí)，美國經(jīng)濟(jì)急轉(zhuǎn)直下，失業(yè)率猛增。面對此種境況，奧巴馬在競選時(shí)，在經(jīng)濟(jì)、稅收、能源、國防和環(huán)境等方面明確提出了自己的主張，獲得了支持變革選民的認(rèn)同。尤其在經(jīng)濟(jì)政策上，奧巴馬提出了通過創(chuàng)造新的就業(yè)機(jī)會(huì)和減輕勞動(dòng)者負(fù)擔(dān)的具體措施，主張通過頒布暴利稅法為每個(gè)美國家庭提供1000美元的緊急能源費(fèi)；同時(shí)提供500億美元的經(jīng)濟(jì)啟動(dòng)費(fèi)；防止100萬美國人失業(yè)；減輕美國中產(chǎn)階級的稅收；加強(qiáng)貿(mào)易保護(hù)主義；加強(qiáng)基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的建設(shè)；創(chuàng)造更多的就業(yè)機(jī)會(huì)等等。
奧巴馬的經(jīng)濟(jì)復(fù)興計(jì)劃中，引人關(guān)注的亮點(diǎn)之一是他的稅收政策。下面，我們將重點(diǎn)討論奧巴馬的新稅政策及對中國個(gè)人所得稅制改革的啟示。
二、奧巴馬新稅政策的目標(biāo)――縮小收入差距，減少貧困
奧巴馬新稅政策的核心目標(biāo)是對中、低收入家庭實(shí)施減稅計(jì)劃和對高收入家庭實(shí)施增稅計(jì)劃，通過縮小收入差距、減少貧困來體現(xiàn)社會(huì)公平和平等原則。奧巴馬政府推出的“中產(chǎn)階級減稅”計(jì)劃，重點(diǎn)是對大多數(shù)家庭(年收入不超過25萬美元)和小型企業(yè)實(shí)行減稅，而對高收入階層(年收入超過25萬美元和50萬美金的家庭)實(shí)行不同稅率的增稅。主要措施包括：延長中產(chǎn)階級的個(gè)人所得稅的部分減免、新增課稅豁免、上調(diào)高收入家庭個(gè)人所得稅和資本利得稅稅率、延長經(jīng)修改過的AMT稅制，為低收入家庭提供醫(yī)療補(bǔ)貼等。參照稅收政策中心(Tax Policy Centre)的評估，相關(guān)計(jì)劃將于2009～2012年分別減少稅收100億、860億、2400億和3330億美元，總計(jì)6690億美元。該稅收政策企圖通過稅收的杠桿功能，調(diào)節(jié)社會(huì)收入差距，使美國的稅收制度更加公正、公平，并同時(shí)為美國的貧困家庭創(chuàng)造更多的就業(yè)機(jī)會(huì)。該稅收政策力圖實(shí)現(xiàn)的具體目標(biāo)是：(1)95％的工薪家庭得到稅收減免；(2)70％的稅收惠及60％的中產(chǎn)階級；(3)200萬個(gè)家庭將因此稅收減免計(jì)劃而脫貧；(4)在經(jīng)濟(jì)復(fù)興期間，1500萬美金的稅收減免資金將用來幫助低收入家庭和弱勢家庭；(5)該稅收減免計(jì)劃將創(chuàng)造100多萬個(gè)工作機(jī)會(huì)。奧巴馬指出，長期以來，美國的稅法對富人有利，而這是以犧牲大多數(shù)美國人的利益為前提的。因此，奧巴馬新稅政策力圖恢復(fù)稅法制度的公正，通過對95％的工薪階層實(shí)行減免稅來彌補(bǔ)美國稅法制度的漏洞，避免貧富差距的進(jìn)一步擴(kuò)大；要改變目前僅僅惠及富人階層所享有的大學(xué)教育、住房、退休等福利現(xiàn)狀，使更多的中產(chǎn)階級也能受益；要使稅法簡便易行并使之服務(wù)于全體美國人民。
三、奧巴馬增稅政策的稅基選擇――讓富人更多納稅
奧巴馬新稅政策提出了通過對高收入家庭的增稅舉措，并用這部分資金來提高社會(huì)保障和醫(yī)療保險(xiǎn)基金的償付能力。由于以往用在資助社會(huì)保障和醫(yī)療保險(xiǎn)的稅收所得僅僅限于工資稅收，在嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)危機(jī)面前，該部分基金入不敷出。奧巴馬政府此次對稅收制度的修訂說明所使用的分析數(shù)據(jù)來自美國聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)的消費(fèi)者的財(cái)務(wù)狀況調(diào)查，并對僅僅以工資為基礎(chǔ)的稅基規(guī)定與更寬泛意義上的稅基建議進(jìn)行了潛在的比較，分析了其優(yōu)勢與劣勢。分析結(jié)果顯示，建立在寬泛意義上的稅基概念比建立在僅僅以工資收入為基礎(chǔ)上的稅基概念，稅收效率與公平的實(shí)現(xiàn)都更為有效。因?yàn)樵u估報(bào)告顯示：對于年收入超過50萬美金的家庭來說，建立在寬泛定義基礎(chǔ)上的稅基相對于僅以工資為標(biāo)準(zhǔn)的稅基，前者是后者的28倍；對于年收入超過25萬美金的家庭來說，二者之差是2.5倍。而且，建立在寬泛收入基礎(chǔ)上的稅基比起僅以工資收入為基礎(chǔ)的稅基，它的邊際稅率更低、勞動(dòng)力市場扭曲程度較弱、稅收套利機(jī)會(huì)也較少，從而能減少避稅的發(fā)生。
奧巴馬的增稅建議基本上是對特別的高收入群體而言的，其目的是統(tǒng)一稅率，并希望通過擴(kuò)展這類稅收來減少整個(gè)收入稅的邊際稅率問題，調(diào)節(jié)整個(gè)社會(huì)的收入差距，彌補(bǔ)社會(huì)保障和醫(yī)療基金的缺口。
奧巴馬提出，通過對高收入家庭征收新的社會(huì)保障稅能夠增加額外的社會(huì)保障收入。當(dāng)然，新稅種在形式上的、更詳細(xì)的規(guī)定還沒出爐，新的政府班子還得對各種寬泛的因素做更細(xì)致的調(diào)研和考慮。在這一問題上，新的政府班子面臨的最關(guān)鍵的決定之一就是新稅種是應(yīng)當(dāng)適用于僅有工資收入的家庭還是有著多種收入的家庭?因?yàn)?，?zhǔn)確的稅基選擇是很重要的，它影響集合收入的數(shù)額、需要增加的邊際稅率、勞動(dòng)力的參與以及對逃稅者的“獎(jiǎng)勵(lì)”。
新稅種對勞動(dòng)力供求的影響也是特別值得關(guān)注的。關(guān)于這個(gè)問題，學(xué)術(shù)界已經(jīng)有人進(jìn)行了研究，如HAUSMAN教授(1985年)作了概述，認(rèn)為增加新稅種將會(huì)減少已婚婦女的就業(yè)；EISSA教授(1995年)也提出了美國1986年的稅收方案改革對于已婚婦女來說，其稅后工資的彈性度降為80％左右，勞動(dòng)力的參與及對勞動(dòng)供求的影響度則有50％左右。在工資上增加稅收，對于高收入家庭來說，將更方便他們轉(zhuǎn)化賠償形式，達(dá)到避稅的目的；而對于僅僅以工資為收入的家庭來說，較高的邊際利率所帶來的動(dòng)態(tài)效應(yīng)就是減少集合收入的數(shù)量。
奧巴馬的新稅政策中，需要考慮的問題還有高收入稅收概念的可替代性問題。如上所述，此次分析的數(shù)據(jù)來源是2004年由美國聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)公布的消費(fèi)者的財(cái)務(wù)狀況統(tǒng)計(jì)。這些統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)涵蓋了將近4500個(gè)家庭。聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)的工作人員使用了多重插補(bǔ)的方法糾正可能錯(cuò)失的觀察數(shù)據(jù)。卷入該分析的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，其第一部分包括了不同來源的家庭收入，如表1所示。
其包括的收入項(xiàng)目有工資、商業(yè)收入、免稅債券、紅利、資金受益、信托租金、特許權(quán)使用轉(zhuǎn)讓費(fèi)和退休收入。表1的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示：近些年來收入僅僅來自工資的群體，其數(shù)量在下降；年收入低于25萬美金的家庭，不會(huì)遭受奧巴馬的附加稅政策，因?yàn)樗麄儗⒔?0％的收入來自工資；不到1％的收入來自資金受益、將近13％的收入來自退休金；年收入高于25萬美金的家庭，將近52％的收入來自工資，其中僅僅2％左右的收入來自退休金，這些家庭
17％左右的收入來自信托、租金和特許權(quán)使用轉(zhuǎn)讓費(fèi)，11％的收入來自資金受益；年收入高于50萬美金的家庭，是奧巴馬政府所指的寬泛意義上的收入來源者，其工資的收入低于50％，第二項(xiàng)大的收入來源是信托、租金和特許權(quán)使用轉(zhuǎn)讓費(fèi)，有將近22％，第三項(xiàng)大的收入來源是資金受益，有將近13.6％。奧巴馬政府在此次的新稅建議中，提出了四種不同的稅基模式，如表2所示。
它們分別是：(1)稅收建立在寬泛收入定義上的，如表1所列示的有8種收入來源的家庭，且年收入超過25萬美金的都要納這種新稅。(2)稅收建立在工資收入定義上的，所有工資收入超過25萬美金每年的家庭要納這種新稅。(3)稅收建立在寬泛收入定義上的，如表1所列示的有8種收入來源的家庭，且年收入超過50萬美金每年的，都要納這種新稅。(4)稅收建立在工資收入定義上的，所有的工資收入超過50萬美金每年的，要納這種新稅。
建立在稅基模式(1)上的要納稅的收入數(shù)量，寬泛定義的家庭收入超過了25萬／年的，是1.134億；稅基(2)中須納稅的工資收入的數(shù)量超過25萬／年的，是460億；稅基(3)的要納稅的收入數(shù)量，寬泛定義的收入超過了50萬／年的，是737億；相比較，稅基(4)中須納稅的工資收入超過50萬／年的，是26億。
可見，稅基模式(3)的稅基是四種稅基模式中最大的，也是奧巴馬政府鎖定的主要增稅目標(biāo)群體。
這個(gè)結(jié)果顯示：寬泛定義收入概念基礎(chǔ)上的稅收，其收入標(biāo)準(zhǔn)超過50萬／年的只有0.8％的人口；相比較而言，工資收入標(biāo)準(zhǔn)超過25萬／年的人口有2.5％。這就預(yù)示了，建立在寬泛定義基礎(chǔ)上的納稅目標(biāo)群體，僅有0.8％的高收入群體也比以工資為主要來源的2.5％的高工資收入群體實(shí)現(xiàn)更多的稅收收入。須納稅的工資收入超過50萬／年的，其稅基只有26億，是個(gè)微不足道的數(shù)目。此以工資收入為基礎(chǔ)的稅基水平的急劇下降顯示了，對于只以工資收入為納稅的群體來說，政策決策者們不能實(shí)質(zhì)性地提高納稅的資格門檻，讓納稅的收入標(biāo)準(zhǔn)高于25萬／年，否則就達(dá)不到對高收入家庭的稅收調(diào)整目的，從而實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平。
在這里要注意的是：即使資金受益被包括在新稅的稅基里面，資金受益的邊際稅率比起工資收入的邊際稅率，將有可能保持實(shí)質(zhì)性的低迷狀況。使用寬泛收入概念，新稅政策將允許采納低邊際稅率和(或)高收入納稅門檻。兩項(xiàng)改變都會(huì)導(dǎo)致新稅政策影響較少的雙收人家庭，這是很重要的，因?yàn)槟晔杖氤^25萬美金的家庭，其比例是很高的，而雙收入家庭以及低收入家庭對于邊際稅率都是很敏感的。但許多高收入家庭有多種收入來源的，對工資的依賴度并不高，如表3所示。
在某些情況下，高收入家庭收入來源的最大變化，使他們避免了僅對工資受益部分的納稅。這種情況之所以發(fā)生是因?yàn)橐恍└呤杖爰彝ヒ呀?jīng)控制了賠償方式，諸如企業(yè)主可能會(huì)減少他的工資收入而增加他的附加福利；或者，企業(yè)主賣掉他的企業(yè)，減少工資收入，增加留存受益，實(shí)現(xiàn)最大的資金獲益。而且，許多大公司的經(jīng)理常常收到來自股份部分的獎(jiǎng)勵(lì)收入(這一部分可能在資金收益率上已經(jīng)征稅)。因此，建立于寬泛意義上的收入概念來選擇稅基將使這些利用避稅技巧來逃稅者大大減少。
這個(gè)分析結(jié)果反映了消費(fèi)者的財(cái)務(wù)狀況的長短不一，建立在不同的稅收標(biāo)準(zhǔn)上的分析結(jié)果當(dāng)然會(huì)有不同，如寬泛意義上的稅基概念包括的信息涵蓋了所有諸如房屋買賣、市政公債上的資金受益以及在現(xiàn)今稅法之下沒有被納入征稅范圍和在現(xiàn)存的稅收模式下可能沒有被完全代表的收入來源。因而，建立在不同的收入概念和資格認(rèn)定上的稅基標(biāo)準(zhǔn)，其最終結(jié)果是不一樣的，選擇什么樣的稅基模式，取決于國家當(dāng)時(shí)進(jìn)行稅法調(diào)整時(shí)的目標(biāo)。奧巴馬政府此次新稅政策的主要目標(biāo)是要改變以往稅法只對富人有利的狀況，要讓95％的工薪階層得到稅收減免，要讓廣大的中產(chǎn)階級受益，要讓富人負(fù)更多的稅，從而實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平。跟此目標(biāo)相適應(yīng)，稅基(3)模式無疑是最佳稅基模式，即對有多種收入來源的家庭，且年收入超過50萬美金的，都要納這種新稅。
四、奧巴馬新稅政策對我國個(gè)人所得稅制改革的啟示
奧巴馬新稅政策主要是通過對高收入家庭增稅來補(bǔ)貼社會(huì)保障基金的缺口，保護(hù)中產(chǎn)階級和貧困家庭的利益，縮小社會(huì)收入差距，實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平，并同時(shí)通過稅收杠桿作用，調(diào)整勞動(dòng)力市場參與，為貧困家庭調(diào)節(jié)出更多的就業(yè)機(jī)會(huì)。在新稅政策中，如何找到合適的稅基模式，從而實(shí)現(xiàn)此次開征新稅的目標(biāo)，則是關(guān)鍵。通過無數(shù)的專家和實(shí)務(wù)者的論證，從四種稅基模式的比較中，最終確立了寬泛意義上的收入概念和稅基概念，避免了對工資收入依賴較大的中、低收入家庭課加新稅，從而實(shí)現(xiàn)了對高收入家庭的稅收調(diào)節(jié)，達(dá)到了調(diào)整社會(huì)收入分配差距的目的。
奧巴馬新稅政策帶給我國個(gè)人所得稅制改革的啟示主要表現(xiàn)在：
1、在理念方面一定要樹立起讓富人更多納稅的觀念，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。稅負(fù)公平要求國家征稅必須盡量使各個(gè)納稅人承受的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適應(yīng)，并使各個(gè)納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持均衡。簡言之，納稅能力強(qiáng)的人多繳，反之少繳或不繳。為了縮小收入差距，實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平，如何設(shè)立稅制讓富人多納稅就顯得極其重要。
2、調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，增加個(gè)人所得稅比重，發(fā)揮其調(diào)整收入差距的作用。就我國現(xiàn)行整體稅制而言，有學(xué)者的實(shí)證分析證明：增值稅和消費(fèi)稅擴(kuò)大了居民的收入差距，個(gè)人所得稅對縮小居民收入差距有良好的促進(jìn)作用。因此，要調(diào)整優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，增加個(gè)人所得稅在稅收收入中的比重，降低流轉(zhuǎn)稅特別是消費(fèi)稅的比重，稅收負(fù)擔(dān)才有可能向高收入階層轉(zhuǎn)移。我國的市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展到現(xiàn)在，由于體制的問題，出現(xiàn)了所謂的“制度性貧困”，制度性貧困帶來“權(quán)利貧困”，因而更需要制度的“反糾正”，個(gè)人所得稅制可以從某一方面達(dá)到這一目的。我國當(dāng)前采取的分類個(gè)人所得稅制不利于稅收公平，尤其是縱向公平原則的實(shí)現(xiàn)。此種稅制雖然方便政府征管、控制稅源，節(jié)約征收成本。但不能全面、真實(shí)地反映納稅人的稅負(fù)能力，會(huì)造成收入來源豐富且不在法定范圍內(nèi)而綜合收入高的富人群體少納稅甚至不納稅；而綜合收入少、收入來源比較單一的工薪階層反而成了主要的納稅主體，這在總體上難以體現(xiàn)稅負(fù)公平原則。奧巴馬政府的新稅政策改變了以前只以工資收入為主的工薪階層納稅的現(xiàn)狀，通過采取寬泛意義上的收入概念來確定稅基，確保納稅者主要是富人家庭，而不是中、低收入家庭。因而他們采取的是以家庭純收入為納稅的標(biāo)準(zhǔn)，即以家庭總收入減去生活成本費(fèi)用以及對個(gè)人的各種扣除項(xiàng)以后再確定是否納稅。因此，建議改分類所得稅制為統(tǒng)一收入所得稅制。
3、建立寬泛的收入概念，拓寬稅基。奧巴馬新稅政策之前，也存在企業(yè)主通過增加附加福利減少工資收入的方式來避稅，而以建立在寬泛意義上的
關(guān)鍵詞：新加坡 個(gè)人所得稅 費(fèi)用扣除 借鑒意義
中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
文章編號：1004-4914（2013）07-072-02
一、我國目前個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除存在的主要問題
伴隨社會(huì)公眾對個(gè)人所得稅改革的日益關(guān)注，個(gè)人所得稅起征點(diǎn)的改革則不可避免地成為個(gè)人所得稅改革中十分重要的一環(huán)。對個(gè)人所得稅起征點(diǎn)2006年1月1日從800元提高到1600元；2008年3月1日提高到2000元，到2011年5月31日提高到3500元，現(xiàn)行的工薪收入9級稅率調(diào)至7級，第一級超額累進(jìn)稅率由5%降到3%。但納稅人普遍把目光聚焦在提高起征點(diǎn)上，70%的人認(rèn)為起征點(diǎn)還是過低。個(gè)人所得稅既是籌集財(cái)政收入的重要來源，又是調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的重要手段，在我國稅收體系中占有重要地位。筆者認(rèn)為個(gè)人所得稅起征點(diǎn)的提高幅度，除了要保證居民生活不受影響外，還必須考慮財(cái)政的承受能力。第三次個(gè)人所得稅起征點(diǎn)的提高，使個(gè)稅年財(cái)政總收入下降約1200億元以上。如果在現(xiàn)有的起征點(diǎn)基礎(chǔ)上增加合理的扣除范圍，既可以解決起征點(diǎn)過低的問題，也可以更好地體現(xiàn)中華民族尊老愛幼、幫貧救困、鼓勵(lì)教育、穩(wěn)定社會(huì)等優(yōu)點(diǎn)，使稅款“取之于民，用之于民”。
在當(dāng)前CPI高起，人們在實(shí)際收入沒有提高的情況下因通貨膨脹而降低了購買力，食品等生活必需品價(jià)格的大幅上揚(yáng)，對于工薪階層的影響很大。工薪階層繳納的個(gè)稅達(dá)到了個(gè)稅總收入的50%。以美國為例，50%的工薪階層只承擔(dān)個(gè)稅的5%，。以上數(shù)據(jù)可以看出，我國個(gè)人所得稅基本是由工薪階層貢獻(xiàn)的，高收入階層納稅較少。而工薪階層負(fù)擔(dān)較重，除了個(gè)人基本支出，更多來自家庭開支。在個(gè)人所得稅改革的大方向上，逐步實(shí)現(xiàn)以家庭人均收入為計(jì)稅依據(jù)的稅收制度，積極實(shí)施個(gè)人所得稅走向“綜合與分類相結(jié)合”是改革必由之路。優(yōu)化社會(huì)的再分配機(jī)制，也將降低國人總體的“稅收痛苦指數(shù)”。越是低收入階層，實(shí)際的稅收痛苦程度越高，他在個(gè)人或家庭收入100%的盤子里，可能有80%甚至更高的比重要用于基本消費(fèi)品的支出，而不得不承受這里面所含的“饅頭稅”的負(fù)擔(dān)。與之相反，高收入階層花銷中購買更多的是發(fā)展資料和享受資料，實(shí)際的稅收負(fù)擔(dān)“痛苦程度”就要低很多。
現(xiàn)行的個(gè)人所得稅雖然也有一定的調(diào)節(jié)收入的作用，但只考慮個(gè)人的日常開支，忽略了家庭開支?？紤]到家庭支出，比如教育支出，國家用在困難學(xué)生的伙食補(bǔ)助和國家助學(xué)金，每年都在增加，但惠及面不及學(xué)生總數(shù)的20%。如果以家庭為單位對孩子的教育撫養(yǎng)支出給于一定的稅前扣除，可以使每個(gè)家庭受益，以這種惠及面更廣的方式結(jié)合國家給困難家庭的學(xué)生資助，既反映了國家對教育的投入也減輕了家庭的賦稅。筆者借鑒新加坡個(gè)人所得稅稅前扣除方案的思路，在個(gè)人的生活基本費(fèi)用扣除基礎(chǔ)上引入家庭費(fèi)用具體扣除方法，分析我國個(gè)人所得稅稅前扣除不考慮納稅人的婚姻、贍養(yǎng)人口、家庭總收入等情況，一律實(shí)行分項(xiàng)定額、定率扣除，而且分月或分項(xiàng)計(jì)算征收，很容易造成稅負(fù)不公平，提出個(gè)人所得稅稅前扣除的新模式及實(shí)現(xiàn)路徑。
二、新加坡個(gè)人所得稅稅前費(fèi)用扣除的有關(guān)內(nèi)容
新加坡個(gè)人所得稅法扣除制度的制定不僅考慮個(gè)人為取得收入而付出的成本，而且全面考慮了家庭支出、子女教育、個(gè)人繼續(xù)教育、贍養(yǎng)老人等問題，并且更多考慮政府所要實(shí)現(xiàn)的特定社會(huì)目標(biāo)，如鼓勵(lì)勞動(dòng)、維系家庭、撫育和教育未婚子女、贍養(yǎng)老人、提高工作技能、鼓勵(lì)個(gè)人養(yǎng)老儲(chǔ)蓄、鼓勵(lì)個(gè)人為國家服務(wù)等社會(huì)目標(biāo)。我國現(xiàn)在推行的經(jīng)濟(jì)適用房、廉租房等房改模式正是借鑒了新加坡的住房管理經(jīng)驗(yàn)，在個(gè)人所得稅的改革方面也值得借鑒。
新加坡個(gè)人所得稅稅前可扣除的費(fèi)用分為自動(dòng)扣除部分和通過申請才能扣除的部分以及可獲得雙倍扣除額的捐款。
1.自動(dòng)扣除部分。新加坡個(gè)人所得稅稅前自動(dòng)扣除部分，等同于我國的起征點(diǎn)，其包括以下具體項(xiàng)目：
（1）勞動(dòng)所得扣除。在新加坡按年齡段不同設(shè)不同的扣除金額。為了鼓勵(lì)人們參加勞動(dòng)，在稅收上給予適當(dāng)?shù)臏p免。55歲以下的勞動(dòng)者每年可在其稅前享受5000新元的費(fèi)用扣除，55～59歲的為10000新元，高于60歲的為20000新元。對殘障者勞動(dòng)所得扣除額是同年齡段的近兩倍的稅前扣除。
（2）公積金扣除：在新加坡公積金分為強(qiáng)制性公積金與自愿性公積金。用人單位給雇工存的公積金不超過國家規(guī)定的最高限額的自動(dòng)獲得扣除。如果單位給雇工存的公積金低于國家要求的存入比例，自己又存入（限額以內(nèi)的數(shù)額）到退休或特別戶口的也將自動(dòng)獲得扣除。在公積金最低存款要求內(nèi)，為填補(bǔ)父母、祖父母、無業(yè)配偶、或兄弟姐妹的退休或特別戶口，所填補(bǔ)的數(shù)額也每年可以一定限額的自動(dòng)扣除。
2.需申請才能扣除部分。在新加坡以下項(xiàng)目不是自動(dòng)納入扣除項(xiàng)目，需要提出申請獲批后都可在稅前扣除。
（1）妻子和殘障配偶的扣除：妻子或殘障配偶與納稅人同住或由納稅人贍養(yǎng)，只要她的收入（包括免稅收入：如銀行利息，股息、養(yǎng)老金等）不超過國家規(guī)定的金額，納稅人可以申請一定金額的扣除。
（2）子女扣除：納稅人可按照納稅人與配偶雙方同意的比例申請合法子女的扣除。16歲以下未婚子女或16歲以上還在接受全日制教育的子女，只要他的收入（包括免稅收入：如銀行利息，股息、養(yǎng)老金等）不超過國家規(guī)定的金額，納稅人可以申請一定金額的扣除。如果是身體或智力殘障的未婚子女可申請比正常孩子的2倍以上扣除額。
（3）父母、殘障父母扣除：滿足一定條件，自己及配偶的父母、祖父母或曾祖父母與納稅人同住，可獲得每位國家規(guī)定的金額的扣除；不同住只能獲得每位少于同住的扣除額，但納稅人奉養(yǎng)他們每人的開支需是至少每位達(dá)到國家規(guī)定的金額。受奉一位殘障父母，除了可獲得父母扣除之外，還可享有額外的國家規(guī)定金額的扣除額。
（4）殘障兄弟姐妹扣除：如果納稅人在扣除期間贍養(yǎng)自己或配偶在新加坡居住的身體或智力殘障的兄弟姐妹，符合一定條件，納稅人可獲得每名國家規(guī)定的金額的扣除額。
（5）人壽保險(xiǎn)扣除：納稅人可以申請扣除自己或納稅人的妻子的不超過國家規(guī)定的限定數(shù)額人壽保險(xiǎn)費(fèi)。
（6）進(jìn)修課程費(fèi)扣除：在新加坡納稅人根據(jù)一定條件，可以申請國家規(guī)定的金額的進(jìn)修課程費(fèi)用扣除。如果是在扣除當(dāng)年完成的進(jìn)修課程，而且當(dāng)年應(yīng)計(jì)稅收入不超過規(guī)定的上限，可以申請?jiān)谙乱粋€(gè)估稅年度或完成進(jìn)修課程的兩個(gè)估稅年期限內(nèi)申請扣除。可扣除的進(jìn)修課程費(fèi)包括報(bào)名費(fèi)、考試費(fèi)、學(xué)費(fèi)及考級費(fèi)。
（7）配偶之間剩余的合格扣除額/租金與凈年值虧損額的轉(zhuǎn)讓。如果在應(yīng)納稅年度里，已婚夫婦在經(jīng)過抵消自己的收入后，還有任何剩余的合格扣除額，可以相互轉(zhuǎn)讓合格扣除的余額。剩余的合格扣除可依序：資產(chǎn)耗損扣減，貿(mào)易虧損和捐款轉(zhuǎn)讓給配偶，在轉(zhuǎn)讓前，接受者必須有應(yīng)稅收入，轉(zhuǎn)讓數(shù)額局限于接受者的應(yīng)稅收入。
3.捐款。所有給予新加坡捐款豁免繳稅的公共團(tuán)體和其他批準(zhǔn)受益者的現(xiàn)金或指定捐款和通過獲準(zhǔn)慈善組織捐給捐款豁免繳稅的公共團(tuán)體的現(xiàn)金捐款，可獲得雙倍的扣除額（捐款的兩倍）。豁免繳稅捐款的收據(jù)，必須有“免稅”的字樣。任何未被用完的捐款余額將可以帶入下一年度，用來抵消長達(dá)5年的收入。
三、新加坡個(gè)人所得稅費(fèi)扣除對完善我國相關(guān)制度的借鑒意義
1.借鑒新加坡相應(yīng)規(guī)定，增加我國對退休人員、殘障者的個(gè)人所得費(fèi)用扣除的“傾斜”規(guī)定的可操作性。中、新勞動(dòng)所得扣除制度有相似性，但新加坡規(guī)定更為詳細(xì)。
我國有對退休人員、殘障者的個(gè)人所得費(fèi)用扣除的“傾斜”規(guī)定。例如，2011年6月30日修改的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》第四條規(guī)定：“下列各項(xiàng)個(gè)人所得，免納個(gè)人所得稅：……七、按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費(fèi)、退職費(fèi)、退休工資、離休工資、離休生活補(bǔ)助費(fèi)；……”第五條規(guī)定：“有下列情形之一的，經(jīng)批準(zhǔn)可以減征個(gè)人所得稅：一、殘疾、孤老人員和烈屬的所得；……”這些規(guī)定，顯然沒有對退休人員、殘障者的個(gè)人所得費(fèi)用進(jìn)行單列，而且規(guī)定過于籠統(tǒng)。筆者認(rèn)為，應(yīng)該像新加坡那樣，按不同年齡段設(shè)定不同的扣除額，對殘障者勞動(dòng)所得扣除額也應(yīng)該是同年齡段的近兩倍的稅前扣除。唯有如此，才能增加我國對退休人員、殘障者的個(gè)人所得費(fèi)用扣除的“傾斜”規(guī)定的可操作性，避免人為的操作彈性。
在我國退休（含內(nèi)退）人員的年齡在50歲左右，往往有能力的退休人員還會(huì)再就業(yè)。由此獲得的收入也應(yīng)該按優(yōu)惠個(gè)稅申報(bào)個(gè)人所得稅。我國鼓勵(lì)殘障者自食其力，在個(gè)人所得稅的繳納給予較高的勞動(dòng)所得扣除，既反映了國家對殘障者就業(yè)的扶持，也反映了一種納稅平等的理念，更反映了對殘障者的一種社會(huì)認(rèn)可。
2.借鑒新加坡公積金自愿扣除制度，在立法上明確將公積金按一定數(shù)額自愿繳納部分，納入免稅范圍。我國對公積金采取“幅度征免”的政策。我國2011年新修改的個(gè)人所得稅法中，既沒有規(guī)定規(guī)定公積金要征稅，也沒有規(guī)定公積金要免稅。2006年財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi) 失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi) 住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2006]10號）文件中規(guī)定：“根據(jù)《住房公積金管理?xiàng)l例》、《建設(shè)部 財(cái)政部 中國人民銀行關(guān)于住房公積金管理若干具體問題的指導(dǎo)意見》（建金管[2005]5號）等規(guī)定精神，單位和個(gè)人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實(shí)際繳存的住房公積金，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和職工個(gè)人繳存住房公積金的月平均工資不得超過職工工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資的3倍，具體標(biāo)準(zhǔn)按照各地有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。單位和個(gè)人超過上述規(guī)定比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的住房公積金，應(yīng)將超過部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅?！睋Q言之，能在個(gè)人所得稅前扣除的住房公積金應(yīng)為上一年度月平均工資12%以內(nèi)的實(shí)際繳存額度，且基數(shù)不能超過當(dāng)?shù)厣夏曷毠ぴ缕骄べY的3倍?？梢姡@是一種“幅度征免”的政策。
我國已經(jīng)進(jìn)入老齡化社會(huì)，老有所養(yǎng)是國家的一項(xiàng)“義務(wù)”，公積金除了可以用以購置房產(chǎn)，還有一個(gè)功能就是到退休后可以取出來養(yǎng)老，自己存入（限額內(nèi)數(shù)額）公積金到退休或特別戶口，可以減輕國家養(yǎng)老社會(huì)金的不足部分。所以筆者認(rèn)為，借鑒新加坡公積金自愿扣除制度，在立法上明確將公積金自愿繳納一定數(shù)額的部分納入免稅范圍，最起碼對自己存入（限額內(nèi)數(shù)額）公積金應(yīng)按申請給予稅前扣除。
3.家庭成員同住贍養(yǎng)扣除，有利于家庭穩(wěn)定、社會(huì)和諧。如前所述，新加坡只要提出的申請獲批后，都可在自動(dòng)扣除之后獲得稅前扣除部分包括：家庭成員同住贍養(yǎng)扣除，例如妻子和殘障配偶的扣除、子女扣除、父母、殘障父母扣除、殘障兄弟姐妹扣除等等，而我國個(gè)人所得稅法中并無這方面的內(nèi)容規(guī)定。
筆者認(rèn)為，應(yīng)該借鑒新加坡相應(yīng)規(guī)定，建立我國的家庭成員同住贍養(yǎng)扣除制度。這項(xiàng)稅前扣除，體現(xiàn)了國家鼓勵(lì)子女與父母長輩同住，也能更好地體現(xiàn)中華民族的尊老愛幼的美德，使得老有所養(yǎng)?？梢愿玫胤从扯愂沼弥诿竦淖谥肌＜彝ナ巧鐣?huì)的組成元素，扶老攜幼是我國的優(yōu)良傳統(tǒng)，此項(xiàng)扣除反映國家支持家庭成員之間的相互依托，互幫互助，既解決了老有所養(yǎng)，又顧及了幼有所托，起到了穩(wěn)定社會(huì)的作用。
4.給予“雙倍扣除額”可以鼓勵(lì)捐款。在新加坡，捐款可獲得雙倍的扣除額，旨在鼓勵(lì)捐款。
在我國，2011年6月30日修改的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》第六條規(guī)定：“個(gè)人將其所得對教育事業(yè)和其他公益事業(yè)捐贈(zèng)的部分，按照國務(wù)院有關(guān)規(guī)定從應(yīng)納稅所得中扣除?！逼浜髧鴦?wù)院頒布的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第二十四條規(guī)定：“稅法第六條第二款所說的個(gè)人將其所得對教育事業(yè)和其他公益事業(yè)的捐贈(zèng)，是指個(gè)人將其所得通過中國境內(nèi)的社會(huì)團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)向教育和其他社會(huì)公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈(zèng)。捐贈(zèng)額未超過納稅義務(wù)人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除?！笨梢?，這種捐款免稅是有嚴(yán)格的適用條件的。筆者以為，我國當(dāng)下捐款特別是個(gè)人捐款不是很踴躍，跟優(yōu)惠政策跟不上有一定關(guān)系。如果能夠像新加坡那樣，給予“雙倍扣除額”鼓勵(lì)，而不是設(shè)置嚴(yán)格限制，那么通過政策強(qiáng)有力的支持，有志之士可將個(gè)人捐款毫無顧慮地捐到有需要的受益者身上，也體現(xiàn)一方有難八方支援的互助精神。
總之，新加坡個(gè)人所得稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除項(xiàng)目覆蓋面較廣，特別是充分考慮了納稅人的家庭負(fù)擔(dān)情況，對撫養(yǎng)子女、贍養(yǎng)老人等方面給予了詳盡的優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)了課稅公平。這些規(guī)定，對完善我國個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除制度有很強(qiáng)的借鑒意義。
參考文獻(xiàn)：
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2.張振杰.論個(gè)人所得稅制度改革[J].法制與經(jīng)濟(jì)，2010（11）
【關(guān)鍵詞】工資薪金 個(gè)人所得稅
一、個(gè)人所得稅納稅籌劃出現(xiàn)的原因和意義
隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國居民收入不斷增加，需要繳納個(gè)人所得稅的人數(shù)越來越多，納稅籌劃也在逐漸被人們所重視。
（一）個(gè)人所得稅納稅籌劃出現(xiàn)的原因
主觀原因。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，納稅籌劃產(chǎn)生的根本原因是經(jīng)濟(jì)利益最大化的驅(qū)動(dòng)。個(gè)人所得稅的納稅人取得個(gè)人收入之后，稅收支出會(huì)減少個(gè)人辛苦賺來的收入。在這種情況下，納稅人都希望減少納稅支出，以達(dá)到增加個(gè)人生活儲(chǔ)蓄和提高生活質(zhì)量的目的。于是，納稅籌劃便成為實(shí)現(xiàn)利益最大化的最佳選擇。
客觀原因。要使納稅籌劃成為現(xiàn)實(shí)，還必須具備某些客觀條件，包括稅法、稅制的完善程度以及合理、有效的稅收政策導(dǎo)向。只有當(dāng)稅法規(guī)定不夠嚴(yán)密或者存在“缺陷”時(shí)，納稅人才有可能利用這些“缺陷”進(jìn)行旨在減輕稅負(fù)的納稅籌劃。這些客觀條件包括：稅收國際化和稅收政策導(dǎo)向性帶來的稅收差別待遇。起征點(diǎn)的誘惑力。各種減免稅和稅法規(guī)定的差異性成為納稅籌劃的溫床。
（二）個(gè)人所得稅納稅籌劃的意義
個(gè)人所得稅與老百姓關(guān)系最為密切，通過納稅籌劃，納稅人可以在不違反稅法及其他法規(guī)的前提下，達(dá)到少繳或不繳稅的目的，維護(hù)自身利益。
有助于納稅人維護(hù)自身利益，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化。個(gè)人所得稅納稅籌劃通過稅收方案的比較，選擇納稅較輕者，減少納稅人的現(xiàn)金流出，增加可支配資金，有利于納稅人的經(jīng)濟(jì)利益最大化。
納稅籌劃有利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。對于工資、薪金來說，職工并不關(guān)心自己稅前工資的多少，而是關(guān)心自己每月能得到的實(shí)際可支配收入。如果通過納稅籌劃增加職工可支配收入，必將大大提高職工的工作積極性，對企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展產(chǎn)生有利的促進(jìn)作用。
有利于更好地掌握和實(shí)施稅收法規(guī)。納稅籌劃人為了幫助納稅人節(jié)減更多稅收，總會(huì)隨時(shí)隨地關(guān)注國家稅制法規(guī)和最新稅收政策。一旦稅法有所變化，納稅籌劃人就會(huì)從追求納稅人的最大財(cái)務(wù)利益出發(fā)，馬上采取相應(yīng)行動(dòng)，趨利避害。因此，納稅籌劃還起著更快、更好地貫徹稅收法律法規(guī)的作用。
二、個(gè)人工資薪金所得計(jì)稅方法中存在的缺陷
（一）年終獎(jiǎng)計(jì)稅存在無效區(qū)間
納稅人取得的年終獎(jiǎng)數(shù)額超過某個(gè)臨界點(diǎn)時(shí)，對應(yīng)的稅率就會(huì)提高，納稅數(shù)額也相應(yīng)增加。受稅收級距的影響會(huì)產(chǎn)生一種不合理的現(xiàn)象，即獎(jiǎng)金收入增加，稅率上升，稅后所得反而減少，這便是年終獎(jiǎng)計(jì)稅的無效區(qū)間。
（二）每月工資薪金發(fā)放不均衡
個(gè)人所得稅采用超額累進(jìn)稅率，如果納稅人在一個(gè)納稅年度內(nèi)的工資薪金發(fā)放不均衡，有些月份工資高于3500元，有的月份低于3500元，這就導(dǎo)致納稅人在有些月份需要繳納個(gè)人所得稅，而有些月份無需繳納，從而使全年的所得多繳納一部分個(gè)人所得稅。
（三）計(jì)稅方法不靈活
目前，我國工資薪金所得個(gè)人所得稅占全部個(gè)人所得稅收入比重偏高。除制度以外，也跟有的企業(yè)工資、獎(jiǎng)金發(fā)放不均衡，福利待遇貨幣化等有關(guān)。因此，如何通過個(gè)人所得稅的納稅籌劃增加員工可支配收入，對每個(gè)納稅人來說都很有必要。
三、完善個(gè)人工資薪金納稅籌劃的相關(guān)對策
（一）避開年終獎(jiǎng)金的無效區(qū)間，合理利用稅收臨界點(diǎn)
納稅籌劃時(shí)巧妙運(yùn)用年終一次性獎(jiǎng)金的籌劃臨界點(diǎn)，以達(dá)到節(jié)稅的目的。
當(dāng)某些月份工資薪金所得適用的稅率較低時(shí)，可將部分年終獎(jiǎng)分?jǐn)倿樵露泉?jiǎng)金，每月用足低稅率的應(yīng)納稅所得額，來降低整體稅率。
在某些月份工資薪金（包括獎(jiǎng)金）所得適用的稅率較高時(shí)（大于或等于年終獎(jiǎng)適用稅率），只要不使年終獎(jiǎng)的適用稅率提升一級，就盡可將部分工資薪金所得分?jǐn)傆?jì)入年終獎(jiǎng)，降低工資薪金所得適用的稅率，或使分?jǐn)偝鋈サ墓べY薪金所得適用較低的稅率，從而降低整體稅率。
（二）均衡月薪，與年終獎(jiǎng)金合理搭配
均衡各月工資收入水平。領(lǐng)績效工資的員工每月收入會(huì)有較大變動(dòng)。在納稅人收入總額既定的情況下，與單位達(dá)成協(xié)議，確定每月支付標(biāo)準(zhǔn)，將收入平均分?jǐn)偟礁鱾€(gè)月內(nèi)，以便用足每月低稅率的應(yīng)納稅所得額，達(dá)到節(jié)稅目的。
合理安排獎(jiǎng)金的發(fā)放。緊扣臨界點(diǎn)，設(shè)定最優(yōu)年終獎(jiǎng)的發(fā)放數(shù)額。大額獎(jiǎng)金和補(bǔ)助按全年預(yù)計(jì)薪金收入，分?jǐn)偘l(fā)放或者是將按年考核改為按季度考核甚至按月考核，那么每部分獎(jiǎng)金都要扣除速算扣除數(shù)，職工繳的稅變少，收入就會(huì)增多。盡量避免發(fā)放季度獎(jiǎng)和半年度獎(jiǎng)，將該部分獎(jiǎng)金分散到各月工資中或是合并到年終獎(jiǎng)中發(fā)放，以達(dá)到節(jié)稅目的。
（三）工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬相轉(zhuǎn)換，提高職工福利水平
工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬相互轉(zhuǎn)換。我國工資薪金所得適用的是3%～45%的七級超額累進(jìn)稅率;勞務(wù)報(bào)酬適用的是20%的比例稅率，對于一次收入較高的，實(shí)行加成征收。實(shí)際上兩者實(shí)行的都是超額累進(jìn)稅率，但在兩者數(shù)額相等時(shí)，所適用的稅率各不相同。因此，根據(jù)不同情況，將工資薪金所得與勞務(wù)報(bào)酬所得分開、合并或相互轉(zhuǎn)化，可以達(dá)到節(jié)稅的目的。
四、總結(jié)
納稅是每個(gè)公民應(yīng)盡的義務(wù)，而納稅籌劃又是納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利。工資薪金所得個(gè)人所得稅納稅籌劃是根據(jù)稅收法規(guī)，選擇恰當(dāng)?shù)挠?jì)算方法，使用較低的稅率，充分利用有關(guān)稅收優(yōu)惠政策，達(dá)到使納稅人稅負(fù)最輕的目的。在稅法允許的合理范圍內(nèi)，既遵守國家稅收法規(guī)依法納稅，又能實(shí)現(xiàn)合理避稅，充分實(shí)現(xiàn)納稅人的權(quán)力和義務(wù)的統(tǒng)一，促進(jìn)社會(huì)和諧發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[1]覃春平.淺談個(gè)人所得稅的稅收籌劃[J].中國高新技術(shù)企業(yè)，2009，（23）.
關(guān)鍵詞：工資薪金；個(gè)人所得稅；納稅籌劃
越來越多的企業(yè)為提高員工工作績效、留住人才，紛紛制定了員工工資薪金激勵(lì)體系。很多企業(yè)在設(shè)計(jì)自己工資薪金激勵(lì)體系的時(shí)候，忽視了納稅籌劃，企業(yè)投入了大筆資金，員工的收入增加了，同時(shí)員工個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)也大幅增加，沒有達(dá)到最好的激勵(lì)效果。因此做好工資薪金的個(gè)人所得稅納稅籌劃工作具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。
我國個(gè)人所得稅對于工資薪金所得采取的是七級超額累進(jìn)稅率，納稅人應(yīng)稅所得越多，其適用的稅率越高，稅收負(fù)擔(dān)也越重。在每一級的邊緣地帶，收入可能只相差一元，但是所承擔(dān)的個(gè)人所得稅的稅收負(fù)擔(dān)卻相差很大。尋求稅負(fù)最小化是納稅人普遍的需求，也是納稅人的權(quán)利。
一、減少員工名義工資的籌劃
（一）利用稅收優(yōu)惠政策來減少名義工資。企事業(yè)單位按照國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際給員工繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金的個(gè)人部分，免征個(gè)人所得稅，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。所以在這種情況下，為員工繳納各項(xiàng)保險(xiǎn)，既規(guī)避了企業(yè)用工風(fēng)險(xiǎn)，也為員工謀得了福利，同時(shí)還可以利用這項(xiàng)規(guī)定對個(gè)人所得稅進(jìn)行納稅籌劃，減少個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額，從而提高員工的實(shí)際收入水平。另外企業(yè)通過為員工發(fā)放幼兒補(bǔ)助費(fèi)，和按稅法規(guī)定予以報(bào)銷的差旅費(fèi)、誤餐補(bǔ)貼，都可以不計(jì)入個(gè)人應(yīng)納稅所得額，從而可以轉(zhuǎn)移工資的方式來達(dá)到減稅的目的。
（二）通過提高福利水平來減少名義工資。（1）企業(yè)為員工提供交通設(shè)施。員工上、下班一般都要花費(fèi)一定的交通費(fèi)，企業(yè)可以通過提供免費(fèi)的接送服務(wù)，或者將單位的車租給員工使用，再相應(yīng)地從員工的工資中扣除部分予以調(diào)整。 （2）企業(yè)為員工提供免費(fèi)工作餐。（3）企業(yè)為員工提供培訓(xùn)機(jī)會(huì)。企業(yè)可以為員工提供培訓(xùn)機(jī)會(huì)，在一定程度上滿足員工接受繼續(xù)教育的需要。（4）組織員工利用業(yè)余時(shí)間開展各項(xiàng)健身及運(yùn)動(dòng)項(xiàng)目等。
二、均衡工資薪金所得的籌劃
（一）均衡各月工資收入水平。特定行業(yè)的工資薪金所得應(yīng)納的稅款，可以實(shí)行按年計(jì)算，分月預(yù)繳的方式計(jì)征。因此這些行業(yè)的納稅人可以利用這項(xiàng)政策使其稅負(fù)合理化。其他行業(yè)納稅人遇到每月工資變化幅度較大的情況時(shí)，也就可以借鑒該項(xiàng)政策的做法。
例1、某企業(yè)為季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)，其一年只有4個(gè)月生產(chǎn)，期間張三每月工資為4，800元，則在生產(chǎn)4個(gè)月中，張三每月應(yīng)納稅額=（4，800-3，500）×3%=39元，4個(gè)月應(yīng)納稅額為156元，也就是說年應(yīng)納稅額為156元。 （暫不考慮保險(xiǎn)、公積金的因素）若將張三年工資19，200元（4，800×4）平均分?jǐn)偟礁髟拢床簧a(chǎn)月份照發(fā)工資，每月1，600元（14，800/12），則張三工資收入達(dá)不到起征點(diǎn)，年應(yīng)納稅額為0元。 可見，在納稅人一定時(shí)期內(nèi)收入總額既定的情況下，使分?jǐn)偟礁鱾€(gè)納稅期內(nèi)的收入盡量均衡，從而達(dá)到降低計(jì)稅基數(shù)或使適用稅率檔次降低，最后實(shí)現(xiàn)降低納稅人稅收負(fù)擔(dān)的目的。
（二）合理安排獎(jiǎng)金的發(fā)放。利用年終一次性獎(jiǎng)金的發(fā)放來籌劃個(gè)人所得稅，一次性獎(jiǎng)金包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資。而且在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對每個(gè)納稅人，該計(jì)稅方法只能采用一次。另外，雇員取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其他各種名目獎(jiǎng)金，包括半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。
例2、方式一：年終一次性發(fā)放獎(jiǎng)金。張三每月工資收入4，900元，年終一次性發(fā)放獎(jiǎng)金36，000元，全年收入為94，800元。（暫不考慮保險(xiǎn)、公積金的因素）；每月應(yīng)納稅額
=（4，900-3，500）×3%=42元；年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額=36，000×10%
-105=3495元（稅率按36，000/12=3000確定） ；全年應(yīng)納稅額=42×12+3495=3999元
方式二：張三月工資為4，900元，每月獎(jiǎng)金1，500元，年終一次性發(fā)放獎(jiǎng)金18，000元，全年收入94，800元。每月應(yīng)納稅額=
（4，900+1，500-3，500）×10%-105=185元；年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額=
18，000×3%=540元（稅率按18，000/12=1500確定） ；全年應(yīng)納稅額=185×12+540=2，760元
例2中，方式二比方式一少繳稅1，239元，這是因?yàn)閷⒉糠知?jiǎng)金于每月發(fā)放，可以減少年終一次性獎(jiǎng)金的發(fā)放金額，從而使年終獎(jiǎng)的適用稅率降低一個(gè)級次，由10%降低至3%，雖然每月稅額有所增加，但全年的應(yīng)納稅額還是降低了。
工資薪金的個(gè)人所得稅納稅籌劃具有很強(qiáng)的專業(yè)性，也存在一定的納稅風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)對單位的管理水平也有很高的要求。隨著我國稅收法律制度的不斷完善，工資薪金的納稅籌劃工作也要具體問題具體分析，盡可能在不違反稅收政策的前提下合理避稅，以達(dá)到減輕、解除稅負(fù)的目的。
關(guān)鍵詞: 個(gè)人所得稅征管 非對稱信息 激勵(lì)與約束
一、問題的提出
現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中廣泛存在著信息非對稱的情形,比較典型的例子如:保險(xiǎn)市場上保單持有人比保險(xiǎn)公司更了解自己的財(cái)產(chǎn)和健康狀況,舊車市場上車主對所交易的舊車比購車人知道更多的信息。如果借用一句通俗的話來表達(dá),就是“買的不如賣的精”,即市場經(jīng)濟(jì)主體的一方總是比另一方擁有更多的信息,這就是所謂的信息非對稱。在征稅與納稅關(guān)系中,征稅人與納稅人之間同樣存在著十分典型的信息非對稱:只有納稅人自己才清楚地知曉個(gè)人收入的真實(shí)情況,而負(fù)責(zé)征稅的稅務(wù)人員很難準(zhǔn)確掌握這一信息。在理論上有內(nèi)生信息非對稱與外生信息非對稱之分,本文不涉及稅務(wù)部門內(nèi)部上級與下屬之間的內(nèi)生信息非對稱(如稅務(wù)所長對征管人員工作的實(shí)際努力程度如何并不能完全掌握),而僅對涉及征稅人與納稅人的外生信息非對稱予以探討。
個(gè)人所得稅以個(gè)人收入為課稅對象,但如何識(shí)別“收入”是一件頗費(fèi)腦筋的事。理論上的標(biāo)準(zhǔn)是所謂黑格——西蒙斯(以下簡稱H——S)準(zhǔn)則,即一定時(shí)期內(nèi)的收入是個(gè)人消費(fèi)能力的凈增長,換句話說,收入是當(dāng)期實(shí)際消費(fèi)加上潛在消費(fèi)(即當(dāng)期的儲(chǔ)蓄)。H——S觀點(diǎn)認(rèn)為,個(gè)人收入不僅包括以貨幣形式取得的,還包括以商品和勞務(wù)形式取得的。顯而易見,H——S收入概念在實(shí)際征管中難以完全付諸實(shí)施,因?yàn)榕c貨幣化收入相比,非貨幣化收入存在更為嚴(yán)重的信息非對稱,但是20世紀(jì)80年代的美國稅制改革在很大程度上體現(xiàn)了H——S思想,這主要是由于H——S準(zhǔn)則能夠較好地實(shí)現(xiàn)稅收公平和效率。
在我國個(gè)人所得稅被稱為“征稅第一難”,目前對它的爭議主要集中在它不能較好地發(fā)揮調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的功能,出現(xiàn)所謂“管住了工薪階層,卻管不住新生貴族”的尷尬。究其原因,筆者認(rèn)為征管中的信息非對稱是產(chǎn)生尷尬局面的關(guān)鍵性原因。稅務(wù)部門不掌握納稅人收入的真實(shí)信息,而納稅人傾向于將個(gè)人收入的真實(shí)信息隱蔽化、私有化,以達(dá)到規(guī)避稅收甚或逃稅的目的。信息不易獲取的根本原因是納稅人對個(gè)人收益最大化的追求。因?yàn)榕c稅負(fù)易于轉(zhuǎn)嫁的流轉(zhuǎn)稅不同,所得稅是直接稅,納稅將直接減少納稅人的個(gè)人收益,因此理性的納稅人為盡可能增加收益首先選擇合理避稅,其次在特定條件下亦不排除有選擇逃稅的可能。在這里個(gè)人收入信息公開的程度是征納雙方博弈的關(guān)鍵,信息非對稱的實(shí)際程度直接影響納稅人的納稅選擇和最終收益。如果信息非對稱的實(shí)際程度強(qiáng),納稅人更傾向于選擇不納稅,相反則更傾向于選擇納稅。同時(shí)對風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)期也是納稅人選擇納稅還是逃稅時(shí)的重要因素(即成本收益權(quán)衡)。若預(yù)期收益大于風(fēng)險(xiǎn)(成本),偷逃稅款的可能性就增加;如果預(yù)期逃稅的風(fēng)險(xiǎn)(成本)小而收益大,例如被稅務(wù)部門稽查和檢查的概率小、遭受懲罰的程度輕微、邊際稅率較高等情況,則會(huì)誘使原來的風(fēng)險(xiǎn)厭惡者和風(fēng)險(xiǎn)中性者變?yōu)轱L(fēng)險(xiǎn)愛好者,由納稅轉(zhuǎn)而選擇逃稅。如果征稅一方不能有效傳遞類似稽查、懲罰的信息給納稅人,讓納稅人切實(shí)感受到法律的威懾和逃稅的巨大成本,甚至反而受到負(fù)向的激勵(lì),比如某大腕偷逃巨額稅款還依然頻頻登臺(tái)演出,那么納稅人就可能受到強(qiáng)烈的暗示而效仿逃稅。
由此看來,征管中的信息非對稱問題如果能夠得到較好的解決,不僅有助于提高個(gè)人所得稅的征收效率,而且對縮小當(dāng)前收入分配差距、實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平意義重大。
二、消除或緩解非對稱信息的可能途徑
激勵(lì)與信息非對稱問題密切相關(guān)。解決信息非對稱實(shí)質(zhì)上是一個(gè)提供適當(dāng)激勵(lì)的問題。稅務(wù)部門要求獲取充分信息,納稅人被要求轉(zhuǎn)移私有信息所有權(quán),實(shí)際這是信息交易的一個(gè)過程。稅務(wù)部門是信息的需求者,它作為激勵(lì)一方,考慮如何確保以較小的成本獲取最充分的信息,減弱信息不對稱的程度;而納稅人是信息的供給者,它作為被激勵(lì)一方(或稱激勵(lì)對象),在預(yù)期收益大于預(yù)期成本的條件下受到激勵(lì)愿意提供私有信息。
由此需要設(shè)計(jì)一種激勵(lì)契約,鼓勵(lì)納稅人向稅務(wù)部門提供信息,即納稅人獲得激勵(lì)愿意透露真實(shí)的收入信息。而這種制度安排或政策設(shè)計(jì),只有滿足個(gè)人的“激勵(lì)相容約束”才是可行的。所謂激勵(lì)相容約束,簡言之就是說真話比說假話有好處。要確保納稅人說真話、申報(bào)收入時(shí)有收益或者說真話多時(shí)的收益優(yōu)于說真話少時(shí)的收益。這里的收益既有有形收益也有無形收益,比如未來消費(fèi)公共物品的間接收益、信譽(yù)收益以及作為納稅人的自豪感等。成本也包括有形成本和無形成本兩部分,如納稅的直接收入損失、罰款和滯納金、逃稅付出的精神代價(jià)以及心理成本等。筆者認(rèn)為,激勵(lì)與約束的設(shè)計(jì)可著眼于以下幾方面:
(一)稅制公平
①顯而易見,這有失橫向公平。其次根據(jù)縱向公平原則,低收入者應(yīng)不納或者少納稅,高收入者應(yīng)多納稅,量能負(fù)擔(dān),隨著納稅人收入遞增而逐漸累進(jìn),而實(shí)踐中存在的所謂個(gè)人所得稅“只管住工薪階層卻管不住新生貴族”反映的即是與稅制設(shè)計(jì)初衷相反的情形。有悖稅收公平原則的稅制必然引起納稅人的心理不平衡,進(jìn)而可能產(chǎn)生對納稅的抵觸情緒,因此激勵(lì)納稅人依法納稅必須確保有一個(gè)公平的稅制。
(二)懲罰力度
②可見極富威懾力的懲罰對納稅服從的影響十分顯著。
(三)檢查概率
③以此為依據(jù)可以確定我們進(jìn)行重點(diǎn)檢查的對象。
(四)精神與心理因素
納稅人不僅是一個(gè)微觀經(jīng)濟(jì)主體,而且還是一個(gè)社會(huì)人,受道德、法律以及社會(huì)輿論的約束。因此在利益之外,他還有精神需求,重視個(gè)人信譽(yù)和自我價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。遵守法律規(guī)定照章納稅會(huì)給個(gè)人帶來精神愉悅、確立個(gè)人信譽(yù)等無形的、間接的收益(信譽(yù)可能帶來收益,如訂單的增加或好的工作機(jī)會(huì)等),而違犯法律鋌而走險(xiǎn)要付出沉重的精神負(fù)擔(dān)和心理成本,乃至失去融入社會(huì)生活的基本權(quán)利和機(jī)會(huì)。
在提供適當(dāng)?shù)募?lì)與約束之外,還可能采取以下兩種方法獲得信息:1.發(fā)展市場機(jī)構(gòu)。2001年諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)得主之一阿克洛夫(George Akerlof)1970年在其《檸檬市場:質(zhì)量不確定性和市場機(jī)制》一文中指出,經(jīng)濟(jì)主體有強(qiáng)烈的激勵(lì)去消除信息問題對市場效率的不利影響,進(jìn)而,他認(rèn)為許多市場機(jī)構(gòu)可被視作是為解決信息不對稱而產(chǎn)生的。所以市場機(jī)構(gòu)可在其中消除信息屏障,發(fā)揮溝通信息的功能。若這些中介機(jī)構(gòu)和力量得以發(fā)展壯大,則對征納雙方溝通信息必有裨益。2.設(shè)置信息通道。通過不同的途徑,多渠道、多角度獲取信息,雖然不能直接從納稅人那里獲得信息,但信息傳播的渠道和途徑不是單一的,在現(xiàn)代社會(huì)計(jì)算機(jī)和通訊手段已成為信息傳播的主要載體,完全有可能從納稅人之外尋找突破口獲取需要的信息,為此可增設(shè)信息通道確保信息通達(dá)。
三、結(jié)論和政策建議
綜上所述,克服征管困難的關(guān)鍵是盡可能減弱信息非對稱分布的程度,結(jié)合我國的實(shí)際情況,具體建議如下:
(一)與激勵(lì)約束相關(guān)的改革和政策建議
1.公平稅負(fù),完善個(gè)人所得稅制度。
⑴ 確定合理的個(gè)人所得稅率。與國際水平相對照,我國個(gè)人所得稅的稅率不算低,稅制改革過程中應(yīng)盡可能把稅率設(shè)置在較低的水平上。因?yàn)檫^高的稅率強(qiáng)化納稅人的收益動(dòng)機(jī),容易造成稅收收入流失,正如拉弗曲線所表明的,高稅率不一定產(chǎn)生高收入;同時(shí)對于征稅過重引起的效率損失,發(fā)展中國家尤需顧及。因此有必要借鑒米爾利斯的倒“U”理論,對中等收入者適用相對較高的稅率,對低收入者和高收入者適用相對較低的稅率,甚至由于信息非對稱的存在,對最高所得的邊際稅率應(yīng)當(dāng)為零。
⑵ 改革分項(xiàng)征收辦法。單純的分項(xiàng)征收人為地形成了不同類別收入之間的不公平稅收待遇。今后可考慮分項(xiàng)綜合相結(jié)合的征收辦法,可在年內(nèi)分項(xiàng)預(yù)繳,年度終了匯算清繳。
⑶ 確定合理的扣除標(biāo)準(zhǔn)。按照現(xiàn)行物價(jià)水平和一般生活標(biāo)準(zhǔn),考慮不同納稅人的家庭構(gòu)成、收入水平和贍養(yǎng)負(fù)擔(dān)情況,規(guī)定合理的扣除標(biāo)準(zhǔn)。
2.加大懲罰和檢查力度。
關(guān)鍵詞：績效工資制度 高校 工資薪金所得個(gè)人所得稅 納稅籌劃
在高校推行績效工資制度的影響下，廣大高校教職工的整體收入水平得到了明顯提升。本文結(jié)合當(dāng)前稅法中的相關(guān)規(guī)定，針對有關(guān)高校工資薪金個(gè)人所得稅納稅籌劃問題提出了自己的一些見解。
一、稅收籌劃的重要意義
稅收籌劃作為國家稅收的一種應(yīng)運(yùn)而生的產(chǎn)物，在國外早已得到了較為廣泛的運(yùn)用和較為成熟的發(fā)展。所謂稅收籌劃就是納稅人為了適應(yīng)政府稅收政策導(dǎo)向，在稅法允許范圍內(nèi)，利用稅法賦予的稅收優(yōu)惠，針對自身的投資、經(jīng)營及分配等相關(guān)財(cái)務(wù)活動(dòng)展開合理的、科學(xué)的實(shí)現(xiàn)安全和規(guī)劃，進(jìn)而達(dá)到預(yù)期目的的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。由此可以看出，稅收籌劃的前提是不違背稅收法律規(guī)定，需要事前將籌劃工作做好，并講究成本效率。高校事業(yè)單位收入分配改革從2010年開始實(shí)行，開始實(shí)行“打破均衡，多勞多得”的績效工資制度。高校教職工收入結(jié)構(gòu)發(fā)生了巨大變化，大部分職工的收入總量均得到了明顯提升。新的《個(gè)人所得稅法》從2011年開始實(shí)行，2014年開始全國機(jī)關(guān)事業(yè)單位推行了養(yǎng)老保險(xiǎn)及職業(yè)年金制度，從此，怎樣利用合理的納稅籌劃來達(dá)到節(jié)稅目的，同時(shí)減輕教職工的納稅負(fù)擔(dān)，開始成為廣大高校教職工普遍關(guān)心的問題。基于高校的角度來看，在合理合法的基礎(chǔ)上展開納稅籌劃，有利于激發(fā)教職工的工作熱情，同時(shí)對高校以后的發(fā)展也非常有利。
二、高校薪酬的納稅籌劃
根據(jù)2004-2013年統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，從個(gè)人所得稅的的繳納項(xiàng)目分布上來看，60%左右是工資薪金所交的稅額。而高校教職工的收入是相當(dāng)穩(wěn)定范圍也較固定，個(gè)人所得稅的應(yīng)納稅額由應(yīng)納稅所得額和適用稅率兩個(gè)因素確定，稅率又根據(jù)所得額來決定，由此可見，高校職工合法合理降低稅負(fù)，重點(diǎn)籌劃就應(yīng)放在減少應(yīng)納稅所得額上，常用方法有：
對稅法允許扣除的國家社保政策和公積金政策充分運(yùn)用，盡可能按最大比例繳納“五險(xiǎn)一金”。
（一）工資薪酬福利化，減少教職工稅負(fù)
個(gè)人由于任職、受雇獲得的財(cái)產(chǎn)都需要交納個(gè)人所得稅，但是如果個(gè)人對所得財(cái)產(chǎn)只有使用權(quán)沒有所有權(quán)，這種情況下是可以免交個(gè)人所得稅的。如為提升廣大教職工的辦公條件，可以為教職工提供筆記本以及一些電腦耗材等，但是注意實(shí)際操作過程中這些設(shè)施的所有權(quán)歸學(xué)校，并將其列入到學(xué)校固定資產(chǎn)中，教職工只享有這些設(shè)施的使用權(quán)，如果教職工調(diào)出學(xué)校，必須將這些物品歸還學(xué)校。
還有些情況下如果學(xué)校可以為教職工進(jìn)行支付，那么個(gè)人就可以在工資水平并沒有下降的前提下減少個(gè)稅負(fù)擔(dān)，進(jìn)而提升教職工福利水平。提供交通便利。例如高?？梢悦赓M(fèi)接送教職工上下班，或者每月為教職工報(bào)銷部分交通費(fèi)用；按照國家教改委制定的計(jì)劃，幫助教職工解決住房問題；可以為教職工提供一定量的貸款，以后從教職工每月的工資中扣除一部分費(fèi)用償還貸款，以減輕教職工貸款利息負(fù)擔(dān)；新調(diào)入的職工可以為其提供周轉(zhuǎn)房；每年為教職工報(bào)銷相應(yīng)額度的圖書資料費(fèi)用；為部分教職工提供學(xué)習(xí)的機(jī)會(huì)，鼓勵(lì)他們考取研究生、博士生，并為其報(bào)銷相應(yīng)學(xué)費(fèi)等等；為了鼓勵(lì)和引導(dǎo)廣大高校教職工積極申報(bào)科研項(xiàng)目，多多發(fā)表質(zhì)量高的科研論文，當(dāng)前很多高校均設(shè)立了科研獎(jiǎng)勵(lì)基金，項(xiàng)目和論文的級別、重要性是不同的，因此可以分出不同額度的獎(jiǎng)勵(lì)，其金額可以從幾百元到幾十萬元不等，如果利用直接獎(jiǎng)勵(lì)的方式，這部分獎(jiǎng)勵(lì)應(yīng)該以《個(gè)人所得稅法》中的相關(guān)規(guī)定并入到工資薪金所得總額中，按照七級累進(jìn)適用稅率方式進(jìn)行個(gè)人所得稅的繳納，而實(shí)際上有很大一部分費(fèi)用屬于科研成本，理論上應(yīng)該利用報(bào)銷科研成本費(fèi)用的方式，那么這部分費(fèi)用就不需繳納個(gè)人所得稅了。
有效運(yùn)用有關(guān)規(guī)定內(nèi)可不予征稅的項(xiàng)目：按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)放的津貼、補(bǔ)貼；撫恤金、福利費(fèi)、救濟(jì)金；按照國家統(tǒng)一規(guī)定為干部、職工發(fā)放的退職費(fèi)、安家費(fèi)、離休工資、退休工資；職工和用人單位由于解除勞動(dòng)關(guān)系而獲得的一次性補(bǔ)償收入；企業(yè)破產(chǎn)而獲得的安置費(fèi)收入；集體所有制企業(yè)改成股份合作制企業(yè)，職工以福分形式得到的所有權(quán)企業(yè)量化資產(chǎn)；獨(dú)生子女補(bǔ)貼醫(yī)療補(bǔ)助、津貼差額、差旅費(fèi)津貼、工會(huì)經(jīng)費(fèi)中給予困難職工的生活補(bǔ)助等等，以上都是不需要繳納個(gè)人所得稅的部分，我們可以對這些免稅政策進(jìn)行充分利用，制定工資結(jié)構(gòu)時(shí)將應(yīng)稅工資部分轉(zhuǎn)化成非應(yīng)稅工資。
（二）合理籌劃職工的勞務(wù)報(bào)酬，在工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬之間進(jìn)行合理轉(zhuǎn)換，選擇最佳納稅方法，降低教職工稅負(fù)
1、將勞務(wù)報(bào)酬轉(zhuǎn)化為薪金，減少教職工納稅額
原高校職工的收入來源相對單一，但隨著社會(huì)發(fā)展，其內(nèi)容也逐慚豐富，呈多元化發(fā)展的趨勢：有校內(nèi)工資及校外的課時(shí)、稿費(fèi)、專家評審等這些勞務(wù)報(bào)酬費(fèi)。雖然兩者都是勞動(dòng)所得，但針對的納稅內(nèi)容有所不同，在一定金額范圍內(nèi)，可以對工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬之間進(jìn)行合理轉(zhuǎn)換，從而進(jìn)行有效的稅務(wù)籌化。
例如：我校兩位教授平時(shí)每月扣除“五險(xiǎn)一金”后工資7000元。現(xiàn)接到任務(wù)，對新課程進(jìn)行課程教材教學(xué)的整體研究開發(fā)，到期合格給予兩人24000元的課程研發(fā)費(fèi)用，時(shí)間共一年。
方法1：一年后集中發(fā)放這筆研發(fā)費(fèi)用，兩位教授就應(yīng)按勞務(wù)報(bào)酬的稅率各自要繳稅[ 12000[×]（1-20%）][×]20%=1920元稅。
方法2：如果我們將這筆研發(fā)費(fèi)用按照研發(fā)的進(jìn)度，按月1000/人月和每月工資一并發(fā)放。
每人一年原稅額是[（7000-3500）[×]10%-105] [×]1=245 [×]12=2940元。
每人一年新稅額是[（7000+1000-3500）[×]10%-105] [×]12=345 [×]12=4140元
將研發(fā)收入并入薪金只增加稅額4140-2940=1200元，比一次性按勞務(wù)報(bào)酬繳稅1920元少了720元，選擇方法2更好。
2、對于超過2萬元的勞務(wù)報(bào)酬，應(yīng)仔細(xì)對比兩者應(yīng)納稅稅額和納稅人自身情況選取最佳方案
經(jīng)仔細(xì)測算，當(dāng)納稅所得額 〉20890元時(shí)，工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬兩者分開納稅則更加合理。而此時(shí)我們財(cái)務(wù)人員也應(yīng)尊重納稅人自身要求，根據(jù)算出的稅額，幫助其選擇最適合他本人的方案。
（三）合理確定年終一次性獎(jiǎng)金發(fā)放的稅金籌劃
基本工資和績效工資是高校工資薪酬體系的兩個(gè)組成部分，其中績效工資又分為基礎(chǔ)性和獎(jiǎng)勵(lì)性兩種績效工資，從工資薪酬方法的角度上來看，大部分高校的基本工資、基礎(chǔ)性績效工資均按月發(fā)放，獎(jiǎng)勵(lì)性績效工資按照年度進(jìn)行發(fā)放，這種工資方法形式存在一定合理性，因?yàn)楠?jiǎng)勵(lì)性績效工資主要針對教職工超工作量進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，按照高校實(shí)際辦學(xué)特點(diǎn)，這部分工資需要在一個(gè)學(xué)年度完成以后才能被核算出來，對于那些超工作量較多的教職工來說，一次性發(fā)放獎(jiǎng)勵(lì)往往比他們當(dāng)月納稅所得額要高，這部分工資需要繳納很多個(gè)人所得稅，從這一點(diǎn)來看又存在一定的不合理之處。對于沒有完成工作量的教職工，他們還要按照相應(yīng)比例將之前發(fā)放的績效工資部分扣除，雖然這部分職工的收入較少，不用進(jìn)行個(gè)人所得稅的繳納，但是之前繳納的稅款已經(jīng)上繳國庫，不可能進(jìn)行退稅，這種情況下個(gè)人不得不多繳納部分稅款，雖然這部分稅額不大，但是也存在一定的不合理之處。 績效工資實(shí)施以后，大部分高校的年終獎(jiǎng)金均被取消，一些高校將安家費(fèi)保留下來，目的是為了引進(jìn)更多高層次人才，將這些人才留住，還有一些高校將超過基本任務(wù)量的獎(jiǎng)勵(lì)作為年終獎(jiǎng)勵(lì)，一些高校將教師科研獎(jiǎng)勵(lì)當(dāng)做年終獎(jiǎng)發(fā)放，但是不管形式如何，都需要按照國家稅務(wù)總局規(guī)定，利用統(tǒng)一計(jì)算方法發(fā)放年終獎(jiǎng)，且一年只能發(fā)放一次。如何恰當(dāng)?shù)姆峙浜迷鹿べY和年終獎(jiǎng)的比例是個(gè)人所得稅籌劃的關(guān)鍵。當(dāng)前我國一次性年終獎(jiǎng)實(shí)行的是超額累進(jìn)稅率，這會(huì)導(dǎo)致其計(jì)稅中存在臨界值，在這個(gè)臨界值區(qū)域，出現(xiàn)了個(gè)稅不合理的“盲區(qū)”，也稱為“個(gè)稅陷阱”：年終獎(jiǎng)數(shù)額增加一小步，但納稅卻提高一大步，出現(xiàn)多勞少得的現(xiàn)象。我國現(xiàn)個(gè)稅稅率有七檔，“盲區(qū)”為六個(gè)[18001元-19283元]、[54001元-60187元]、[108001元-114600元]、[420001元-447500元]、[660001元-706538元]、[960001元-1120000元]，我們年終獎(jiǎng)發(fā)放時(shí)就是注意進(jìn)行合理的避開。
關(guān)于合理分配月工資與年終一次性獎(jiǎng)金的額度，有兩個(gè)方面需要考慮：
1、年終獎(jiǎng)方放最佳方案的選擇
年終獎(jiǎng)的發(fā)放我們可以考慮以下四種方式，并進(jìn)行比較，從中選擇最優(yōu)方案
年終一次性發(fā)放。
一年分兩學(xué)期期末時(shí)發(fā)放。
年終獎(jiǎng)分12個(gè)月攤至每個(gè)月發(fā)放。
年終獎(jiǎng)中的一部分先作為每月獎(jiǎng)勵(lì)隨每月工資進(jìn)行發(fā)放，其余年終一次性發(fā)放。
例：按學(xué)校平均工資80000來測算，假如每月扣除“五險(xiǎn)一金”后余額5000元，年終獎(jiǎng)20000元
月工資5000所得稅額為45元/月。
年終獎(jiǎng)分兩期末發(fā)，七月月工資為5000+10000=15000元，所得稅額為1870元。
年終獎(jiǎng)分?jǐn)?2個(gè)月發(fā)放 5000+20000/12=6666.67元，所得稅額為211.67元。
每月部分發(fā)放，年底余額一次性發(fā)放（注避開盲區(qū)18000）若年終獎(jiǎng)為18000，每月工資為5166.67元，所得稅為61.67元。
由此可見，每月工資與一次性獎(jiǎng)金金額間相互調(diào)整，同時(shí)合理避開臨界區(qū)域，最終可達(dá)到減少納負(fù)的目的。對于我們高校來講，平時(shí)可對正常上課的老師按平均課時(shí)數(shù)先預(yù)發(fā)課時(shí)費(fèi)，充分利用好適用稅率的臨界點(diǎn)，節(jié)稅的效果會(huì)非常明顯，從而達(dá)到個(gè)人稅負(fù)的最大利益化。
2、針對高校教職工不同收入水平進(jìn)行的納稅籌劃
高校的工資分配傾向于一線教學(xué)人員，高級行政人員，所以在校員工的收入也會(huì)呈現(xiàn)高中低幾種層次，其各自也可采用不同的納稅方法。納稅籌劃時(shí)需要注意的兩個(gè)要素：一要注意規(guī)避各級間的“盲區(qū)”，合理使用每段非臨界區(qū)域；二要注意月工資與一次性獎(jiǎng)金的稅率保持平衡。
例：工資水平在60000-15000元之間，選出四個(gè)代表數(shù)據(jù)測算出其最佳臨界點(diǎn)金額。在現(xiàn)實(shí)生活中，人事部門可以以此為依據(jù)進(jìn)行教職工的工資政策制定。
三、結(jié)束語
綜上所述，每個(gè)公民都應(yīng)該依法納稅，合理合法的進(jìn)行納稅籌劃，《個(gè)人所得稅法》從實(shí)施開始一直到現(xiàn)在，在調(diào)節(jié)收入分配方面起到了舉足輕重的作用，作為國家稅務(wù)總局重點(diǎn)監(jiān)管的行業(yè)，高校財(cái)務(wù)人員應(yīng)該對個(gè)人所得稅納稅籌劃進(jìn)行積極的學(xué)習(xí)和研究，這具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。同時(shí)單位相關(guān)部門也應(yīng)互相配合，如人事管理部門、教務(wù)處等都應(yīng)對職工的個(gè)人所得稅籌劃積極地合作配合，對不同的稅收方案進(jìn)行反復(fù)的研究和比較，從中選出稅負(fù)最輕的最佳方案，提升廣大教職工的可支配收入。
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