發(fā)布時(shí)間：2023-03-21 17:09:18
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的外部審計(jì)論文樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
（一）
歷史地看：內(nèi)部審計(jì)理論是由財(cái)務(wù)審計(jì)發(fā)展到管理審計(jì)，更進(jìn)一步地是從服務(wù)于管理當(dāng)局的管理審計(jì)發(fā)展到對(duì)管理進(jìn)行審查的管理審計(jì)。在內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域倡導(dǎo)由外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的管理審計(jì)，需要具備兩方面的條件：一個(gè)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的素質(zhì)，另一個(gè)是組織方面的條件。
先看注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事管理審計(jì)的勝任能力。
管理審計(jì)是管理的智囊系統(tǒng)，它要對(duì)整個(gè)公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)和計(jì)劃的制定、執(zhí)行、控制及程序等進(jìn)行評(píng)估，并提出建設(shè)性的建議。因此，管理審計(jì)師必須是訓(xùn)練有素的多面專家。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為熟練的鑒證專家，都受過正規(guī)的訓(xùn)練，并經(jīng)過考試，所以在專業(yè)能力上多強(qiáng)于內(nèi)部審計(jì)師，這是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師涉足管理審計(jì)領(lǐng)域的重要因素；同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師多具有較強(qiáng)的觀察能力和分析能力，這樣，即便在某項(xiàng)管理審計(jì)業(yè)務(wù)上缺乏某種管理技能，也可利用以往接受培訓(xùn)所學(xué)的審計(jì)專業(yè)知識(shí)和企業(yè)業(yè)務(wù)知識(shí)，使其具有執(zhí)業(yè)管理審計(jì)的能力；再者，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行管理審計(jì)是一個(gè)全新的概念，現(xiàn)在雖有一些執(zhí)業(yè)指南，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍可利用財(cái)務(wù)審計(jì)的一些概念和原則，并兼及利用與管理審計(jì)相關(guān)的某些領(lǐng)域的概念和原則，來完成管理審計(jì)業(yè)務(wù)；最后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在管理咨詢服務(wù)方面的實(shí)踐，大大提高了自己的業(yè)務(wù)素質(zhì)和從事管理審計(jì)的能力。
由注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事內(nèi)部管理審計(jì)可以節(jié)省成本，提高效率。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（11A）對(duì)美國(guó)、加拿大一些公司經(jīng)理選聘外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事內(nèi)部審計(jì)的動(dòng)因進(jìn)行了調(diào)查，結(jié)果表明“節(jié)省審計(jì)成本”是主因（美60％，加32％），除此之外的其他幾個(gè)動(dòng)因是：“提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量”（美17％，加33％）：“替代不合格的內(nèi)部審計(jì)師”（美10％，加10％）：“更加相信注冊(cè)會(huì)計(jì)師的能力”（美13％，加5％）。正像審計(jì)上很難將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制劃分清楚一樣，在一個(gè)組織里也很難將財(cái)務(wù)事項(xiàng)和非財(cái)務(wù)事項(xiàng)劃分清楚；不論是審查管理的哪個(gè)方面，都離不開財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。注冊(cè)會(huì)計(jì)師正在從事財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，讓其充任管理審計(jì)師，他可以根據(jù)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的需要，利用在各地的分支機(jī)構(gòu)和固有渠道，合理地配置資源，從而避免了內(nèi)外部審計(jì)人員的重復(fù)勞動(dòng)，節(jié)省了審計(jì)成本，提高了審計(jì)效率。再者，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)一個(gè)組織同時(shí)進(jìn)行外部財(cái)務(wù)審計(jì)和內(nèi)部管理審計(jì)，可以形成相互制約、相互監(jiān)督的機(jī)制，從而加大審計(jì)深度，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效果。
（二）
注冊(cè)會(huì)計(jì)師有能力從事管理審計(jì)，只是一個(gè)必要條件，只有當(dāng)組織方面的條件也具備之后，內(nèi)部管理審計(jì)外部化才能成為現(xiàn)實(shí)。早在20世紀(jì)60年代就倡導(dǎo)管理審計(jì)的約瑟夫·多德韋爾對(duì)此作過科學(xué)的分析：
為了對(duì)付社會(huì)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)和技術(shù)的進(jìn)步，企業(yè)的規(guī)模在不斷地增大，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)也日趨多角化和復(fù)雜化，此時(shí)就必須在管理當(dāng)局和各業(yè)務(wù)部門及控制部門之間鍛造一個(gè)新的鏈條；在快速的企業(yè)增長(zhǎng)、競(jìng)爭(zhēng)及邊際利潤(rùn)的影響下，最高管理當(dāng)局不得不將權(quán)力下放給更廣的經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域，首先是下放給中層管理部門，然后再下放給下級(jí)管理部門和管理人員，于是就產(chǎn)生了另一級(jí)次的授權(quán)機(jī)構(gòu)；這樣，每一次新的授權(quán)就建立起一個(gè)經(jīng)營(yíng)鏈條，其完整性決定著整個(gè)公司的效率和獲利能力；授予的權(quán)力和責(zé)任，沒有實(shí)體，只有控制的外表，而管理當(dāng)局恰不能提供合理的報(bào)告制度來評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)管理控制的存在性和適應(yīng)性，但不評(píng)價(jià)這些業(yè)務(wù)控制又行不通，因?yàn)樗鼈儗?duì)管理當(dāng)局的業(yè)務(wù)計(jì)劃、項(xiàng)目及方針都是至關(guān)重要的；更重要的是，如果不進(jìn)行連續(xù)的、客觀的評(píng)價(jià)就會(huì)在管理當(dāng)局和責(zé)任人之間形成一個(gè)信息真空，從而導(dǎo)致控制失效。于是管理當(dāng)局和客戶就求助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界來幫助評(píng)價(jià)和解決業(yè)務(wù)領(lǐng)域存在的問題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師拓展其服務(wù)范圍的機(jī)會(huì)到來了。
由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師不管在何種情況下都是財(cái)務(wù)報(bào)表的鑒證師和管理咨詢服務(wù)的咨詢師，所以，組織在決定是否聘任注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事內(nèi)部管理審計(jì)之前，有關(guān)獨(dú)立性的問題就早已存在了。
（三）
讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事服務(wù)于管理當(dāng)局這一受托人的管理審計(jì)，正是回到了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的本行上。歷史地看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的本行就是充當(dāng)公司顧問或咨詢師，憑借自己的專業(yè)能力來進(jìn)行財(cái)務(wù)調(diào)查（6nancialmvestagation），其專業(yè)能力受到了公司內(nèi)外的高度評(píng)價(jià)，贏得了會(huì)計(jì)職業(yè)專家的地位。按照先驅(qū)會(huì)計(jì)史學(xué)家和會(huì)計(jì)思想家利特爾頓教授的觀點(diǎn)：19世紀(jì)90年代的注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要從事財(cái)務(wù)調(diào)查，它是“服務(wù)于管理之審計(jì)”活動(dòng)的主要形式。20世紀(jì)二三十年代是企業(yè)擴(kuò)張兼并和會(huì)計(jì)職業(yè)崛起的時(shí)代，是服務(wù)于銀行投資決策的注冊(cè)會(huì)計(jì)師財(cái)務(wù)調(diào)查報(bào)告發(fā)揮重大作用的時(shí)代。阿瑟·安達(dá)森公司在追述其公司發(fā)展史的專集中明確地寫到：“公司提供的財(cái)務(wù)調(diào)查報(bào)告，除了反映財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)事項(xiàng)之外，還要揭示勞工關(guān)系、原材料利用、產(chǎn)品、市場(chǎng)、組織效率和企業(yè)前景等情況。編寫財(cái)務(wù)調(diào)查報(bào)告的方法涉及研究企業(yè)的方針及其效果，研究管理當(dāng)局執(zhí)行方針政策的情況。”這種工作雖具有風(fēng)險(xiǎn)性，但由于深得投資銀行和其他金融企業(yè)的歡迎，故有助于建立會(huì)計(jì)公司的信譽(yù)。1929年的經(jīng)濟(jì)危機(jī)和金融危機(jī)，迅速削減了財(cái)務(wù)調(diào)查業(yè)務(wù)，但財(cái)務(wù)調(diào)查的某些技術(shù)已被公司的定期審計(jì)程序所吸納。
另一個(gè)國(guó)際性的會(huì)計(jì)公司厄恩斯特兄弟合伙公司在這個(gè)時(shí)期所創(chuàng)造的“建設(shè)性會(huì)計(jì)”同阿瑟·安達(dá)森公司的思路是一樣的，他們不僅要審查財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)，而且要分析整個(gè)經(jīng)營(yíng)過程，包括組織結(jié)構(gòu)、責(zé)任分派、實(shí)體資產(chǎn)布置、部門間的關(guān)系等方面，為銀行家的投資決策提供可信的信息，為客戶的管理當(dāng)局提供改進(jìn)管理的建議。
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)制度的確立，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在業(yè)務(wù)上為管理當(dāng)局服務(wù)的職能同為外界利害關(guān)系人服務(wù)的職能逐漸相分離、相獨(dú)立，前者分化為內(nèi)部審計(jì)，后者分化為外部審計(jì)。正像IIA的“內(nèi)部審計(jì)師責(zé)任說明書”所討論的那樣，這樣分化出來的內(nèi)部審計(jì)，要適應(yīng)公司管理當(dāng)局對(duì)擴(kuò)展業(yè)務(wù)的各項(xiàng)要求，使其職能和目標(biāo)也不斷地?cái)U(kuò)展。受內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的強(qiáng)烈刺激，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所從事的外部審計(jì)雖然被置于傳統(tǒng)審計(jì)的位置，但現(xiàn)在也開始關(guān)心起管理審計(jì)了，這就迫使管理當(dāng)局不僅在形式上而且要在實(shí)質(zhì)上再檢驗(yàn)、再認(rèn)識(shí)重新成為公司內(nèi)部顧問的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用。
（四）
由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的內(nèi)部管理審計(jì)與傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)不同，它以提高組織的效率和效果為宗旨來評(píng)判管理的業(yè)績(jī)及其形成的原因，以使受托人更好地履行受托管理責(zé)任。因此，這種審計(jì)與其說是一種防護(hù)性審計(jì)，不如說是一種建設(shè)性審計(jì)、實(shí)質(zhì)性審計(jì)。倡導(dǎo)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的管理審計(jì)，并不意味著忽視傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)，實(shí)質(zhì)上傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)依然是基礎(chǔ)，管理審計(jì)是財(cái)務(wù)審計(jì)的有效延伸。正如羅伯特·塞勒所說：我們要永遠(yuǎn)保持依靠財(cái)務(wù)審計(jì)這條生命線。
■中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2016）22-0009-05
摘要：基于股東審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任機(jī)制包括直接聘任和間接聘任兩種模式，不同的股權(quán)結(jié)構(gòu)下，外部審計(jì)師的聘任機(jī)制不同，當(dāng)大股東存在且不參與企業(yè)管理時(shí)，大股東直接聘任外部審計(jì)師；當(dāng)大股東存在且參與企業(yè)管理時(shí)，應(yīng)該由小股東聘任外部審計(jì)師；當(dāng)沒有大股東時(shí)，應(yīng)該由小股東聘任外部審計(jì)師。小股東通常沒有行動(dòng)能力，只能是間接聘任――由一定的機(jī)構(gòu)代表小股東聘任外部審計(jì)師，這種代表機(jī)構(gòu)通常是公司治理機(jī)構(gòu)中對(duì)大股東有制衡力量的機(jī)構(gòu)，審計(jì)委員會(huì)是其典型代表。
關(guān)鍵詞：股權(quán)結(jié)構(gòu) 直接聘任 間接聘任 外部審計(jì)師 審計(jì)委員會(huì)審計(jì)
一、引言
企業(yè)組織存在多種委托關(guān)系，由于人性自利，人可能產(chǎn)生問題，由于有限理性，人可以產(chǎn)生次優(yōu)問題，針對(duì)這些問題和次優(yōu)問題，委托人和人都可能存在審計(jì)需求，在許多情形下，審計(jì)需求必須通過聘任外部審計(jì)師來實(shí)現(xiàn)（鄭石橋，2016），那么，外部審計(jì)師由誰來聘任呢？從邏輯上來說，應(yīng)該是誰有審計(jì)需求，就應(yīng)該由誰來聘任。然而，現(xiàn)實(shí)世界是復(fù)雜的，在一些情形下，審計(jì)需求者無法聘任外部審計(jì)師，這就使得外部審計(jì)師聘任機(jī)制多樣化，正是由于這種多樣化，外部審計(jì)效率效果出現(xiàn)了顯著差異（張薇，2012；梁秀芬，2015），所以，外部審計(jì)師聘任機(jī)制是影響外部審計(jì)效率效果的重要因素。
現(xiàn)有文獻(xiàn)以上市公司為背景，對(duì)外部審計(jì)師聘任有較深入的研究。本文以企業(yè)組織的股東審計(jì)需求為背景，不區(qū)分上市公司和非上市公司，提出企業(yè)組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的通用理論框架。隨后的內(nèi)容安排如下：首先是一個(gè)簡(jiǎn)要的文獻(xiàn)綜述，梳理企業(yè)組織外部審計(jì)師的相關(guān)文獻(xiàn)；在此基礎(chǔ)上，區(qū)分不同股權(quán)結(jié)構(gòu)，提出一個(gè)企業(yè)組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的通用理論框架；然后，用這個(gè)理論框架來分析中美兩國(guó)的企業(yè)外部審計(jì)師聘任制度，以一定程度上驗(yàn)證這個(gè)理論框架；最后是結(jié)論和啟示。
二、文獻(xiàn)綜述
現(xiàn)有文獻(xiàn)將上市公司外部審計(jì)師聘任機(jī)制區(qū)分為直接聘任和間接聘任，主要研究了上市公司外部審計(jì)師間接聘任C制存在的問題，并提出了多種應(yīng)對(duì)策略，也有少量文獻(xiàn)研究了不同聘任機(jī)制對(duì)外部審計(jì)的影響。
關(guān)于外部審計(jì)師間接聘任機(jī)制存在的問題，主要是外部審計(jì)師聘任通常由管理層實(shí)際控制，而被審計(jì)人也是管理層，這就相當(dāng)于管理層自己聘任外部審計(jì)師對(duì)自己進(jìn)行審計(jì)，外部審計(jì)師的獨(dú)立性受到嚴(yán)重負(fù)面影響；關(guān)于應(yīng)對(duì)這種問題的策略，基本的思路是在管理層之外尋找聘任者，提出了多種可能的聘任者模式，并分析了不同聘任模式的利弊，提出主要的間接聘任模式包括：審計(jì)委員會(huì)委托模式，監(jiān)事會(huì)委托模式，選聘分離委托模式，政府審計(jì)機(jī)關(guān)委托模式，證監(jiān)會(huì)委托模式，證券交易所招投標(biāo)模式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)委托模式，保險(xiǎn)公司委托模式，金融機(jī)構(gòu)委托模式，股東信托機(jī)構(gòu)委托模式，上市公司公眾監(jiān)督委員會(huì)委托模式（朱星文，2004；張宜霞，2004；黃一鳴、張文斌，2004；張文斌、李傳雙，2004；蔣堯明、鄭佳軍，2005；馮均科，2005；雷光勇、李淑君，2005；Ronen，2006；齊興利、徐中華，2007；汪俊秀，2007；郝樹芹、王建瓊，2007；費(fèi)娜，2009；劉小麗、高軍、王艷，2009；張薇，2009；錢華，2009；葉陳剛、潘惠敏，2009；范麗，2010；田光大，2010；李晴晴，2011；毛玉、李江濤、于維轅，2011；白華、肖玉瑩，2011；張立恒，2012；張佳麗，2013；張立恒，2015）。
關(guān)于不同聘任機(jī)制對(duì)外部審計(jì)的影響，Mayhew&Pike（2002）及Mai、Raghunandan&Rama（2012）發(fā)現(xiàn)，股東參與審計(jì)師選擇能夠?qū)е赂叩膶徲?jì)質(zhì)量和審計(jì)費(fèi)用，因?yàn)榇藭r(shí)審計(jì)師的平均努力程度會(huì)更高，審計(jì)師違背獨(dú)立性原則的可能性更低。張薇（2012）檢驗(yàn)由產(chǎn)權(quán)所有者行使審計(jì)委托權(quán)的央企與由管理者行權(quán)的一般企業(yè)的審計(jì)意見購買行為差異，發(fā)現(xiàn)央企不能成功購買審計(jì)意見，而一般企業(yè)能夠。梁秀芬（2015）發(fā)現(xiàn)，股東對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘任及審計(jì)費(fèi)用支付進(jìn)行決議時(shí)，審計(jì)費(fèi)用會(huì)降低，當(dāng)所聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為行業(yè)“前十大”時(shí)，提高審計(jì)質(zhì)量，當(dāng)所聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為行業(yè)“非前十大”時(shí)，股東決議與審計(jì)質(zhì)量之間的關(guān)系并不顯著。
上述文獻(xiàn)綜述顯示，現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)上市公司外部審計(jì)師聘任有較深入的研究，但是存在兩個(gè)局限性，一是未能區(qū)分不同的利益相關(guān)者的審計(jì)需求，二是未關(guān)注非上市公司。本文擬彌補(bǔ)上述局限性，提出一個(gè)基于企業(yè)股東審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任機(jī)制的通用理論框架。
三、理論框架
本文要提出一個(gè)基于企業(yè)股東審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任機(jī)制的通用理論框架，其邏輯步驟是，首先，以不同的股權(quán)結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，分析股東實(shí)現(xiàn)其審計(jì)需求的行動(dòng)能力；然后，以股東的行動(dòng)能力為基礎(chǔ)，提出外部審計(jì)師聘任的兩種模式――直接聘任機(jī)制和間接聘任機(jī)制；在此基礎(chǔ)上，分析闡述直接聘任機(jī)制和間接聘任機(jī)制。上述邏輯步驟如圖1所示，這也是本文的研究框架。
（一）股權(quán)結(jié)構(gòu)、股東行動(dòng)能力和外部審計(jì)師聘任機(jī)制類型
企業(yè)是以投入資本為基礎(chǔ)來分配權(quán)利和權(quán)力的，股權(quán)結(jié)構(gòu)不同，企業(yè)的權(quán)利和權(quán)力結(jié)構(gòu)也不同，可能的利益沖突也不同。企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)可以做多層次的區(qū)分，首先，可以區(qū)分為獨(dú)立企業(yè)和非獨(dú)資企業(yè)，而這兩類企業(yè)，股權(quán)結(jié)構(gòu)還有不同的安排。
對(duì)于獨(dú)資企業(yè)來說，有兩種情形，一種情形是股東參與企業(yè)管理，此時(shí)，管理層與股東合二為一，多數(shù)的民營(yíng)企業(yè)就是這種情形。在這種情形下，不存在外部股東，所以，也不存在外部股東與管理層之間的委托關(guān)系，也就沒有外部股東的審計(jì)需求。另外一種情形是股東不參與企業(yè)管理，此時(shí)，管理層與股東分離，股東與管理層之間形成委托關(guān)系，股東作為外部利益相關(guān)者，對(duì)管理層存在審計(jì)需求。但是，由于是獨(dú)資，股東股份多，不存在搭便車機(jī)會(huì)，股東有能力也有動(dòng)力行動(dòng)起來以實(shí)現(xiàn)其審計(jì)需求，所以，股東會(huì)自己聘任外部審計(jì)師來實(shí)現(xiàn)其審計(jì)需求，此時(shí)的外部審計(jì)師聘任機(jī)制是直接聘任。我國(guó)的國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)與國(guó)有獨(dú)資企業(yè)之間的關(guān)系就屬于這種情形，國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)作為唯一的股東，自己可以直接聘任外部審計(jì)師對(duì)國(guó)有企業(yè)進(jìn)行審計(jì)。
對(duì)于非獨(dú)資企業(yè)來說，股權(quán)結(jié)構(gòu)還有多種類型。首先，可以區(qū)分為股權(quán)分散和股權(quán)集中兩種類型，前者沒有大股東，后者有大股東。對(duì)于股權(quán)分散的非獨(dú)立企業(yè)，由于沒有大股東，眾多的小股東行動(dòng)能力受到兩方面的限制，一是每個(gè)股東的力量很有限，難以形成決定性的影響，所以，單個(gè)股東難以制約管理層，二是由于單個(gè)股東的股份很小，從企業(yè)獲得的利益不多，所以，通常存在搭便車的動(dòng)機(jī)。正是由于上述兩方面的原因，小股東作為一個(gè)整體，行動(dòng)能力較差，企業(yè)被管理層所控制，管理層是企業(yè)的實(shí)際控制人，全體股東（也就是小股東）與管理層之間的利益沖突是企業(yè)的主要矛盾。但是，小股東整體沒有行動(dòng)能力，他們對(duì)企業(yè)管理層的審計(jì)需求可能很強(qiáng)烈，但是，小股東作為一個(gè)整體卻沒有行動(dòng)能力，需要一個(gè)代表機(jī)構(gòu)來聘任外部審計(jì)師，此時(shí)的外部審計(jì)師聘任機(jī)制是直接聘任。股權(quán)分散的上市公司就是這種形式，通常由審計(jì)委員會(huì)來聘任外部審計(jì)師，審計(jì)委員會(huì)充當(dāng)了小股東的代表。
對(duì)于股權(quán)集中的非獨(dú)資企業(yè)來說，其本身又區(qū)分兩種情形，一是大股東參與企業(yè)管理，二是大股東不參與企業(yè)管理。當(dāng)大股東參與企業(yè)管理時(shí)，大股東與管理層合二為一，大股東成為企業(yè)的實(shí)際控制人，企業(yè)的主要利益沖突是大股東作為管理層與小股東之間的矛盾，此時(shí)，大股東的審計(jì)需求與管理層的審計(jì)需求合二為一，信號(hào)傳遞理論可以解釋這類審計(jì)需求。小股東當(dāng)然存在較強(qiáng)烈的審計(jì)需求，審計(jì)客體是作為管理層與大股東合一的企業(yè)實(shí)際控制人。但是，小股東作為一個(gè)整體，通常沒有行動(dòng)能力，只能通過間接機(jī)制來聘任外部審計(jì)師。此時(shí)，如果由大股東控制下的股東會(huì)或董事會(huì)或董事會(huì)下屬的審計(jì)委員會(huì)來聘任外部審計(jì)師，相當(dāng)于將小股東的審計(jì)需求轉(zhuǎn)換為大股東的審計(jì)需求了，小股東的外部審計(jì)需求徒有虛名。當(dāng)大股東不參與企業(yè)管理時(shí)，大股東也成為外部股東，股東存在對(duì)管理層的審計(jì)需求，而大股東有動(dòng)力也有能力來聘任外部審計(jì)師，大股東可以直接聘任外部審計(jì)師，此時(shí)的聘任機(jī)制是直接聘任。一些國(guó)有控股的企業(yè)，由國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)聘任外部審計(jì)師就屬于這種情形。
以上所述的不同股權(quán)結(jié)構(gòu)下的外部審計(jì)師聘任機(jī)制，歸納起來如表1所示。
（二）大股東直接聘任外部審計(jì)師
作為不參與企業(yè)管理且有行動(dòng)能力的大股東，其審計(jì)需求的實(shí)施有多種路劍一是自己建立審計(jì)機(jī)構(gòu)（簡(jiǎn)稱為自制），二是聘任外部審計(jì)師（簡(jiǎn)稱為外購），三是二者結(jié)合，部分審計(jì)需求由自己建立的審計(jì)機(jī)構(gòu)來實(shí)施，部分審計(jì)需求聘任外部審計(jì)師來實(shí)施。具體如何選擇，大股東會(huì)基于成本效益原則來做出選擇，何種方式的成本低，就會(huì)選擇何種方式。一般來說，外部審計(jì)師和大股東自己建立的審計(jì)機(jī)構(gòu)，對(duì)于不同的審計(jì)主題會(huì)有不同的核心能力，從而具有不同的成本效率，所以，在許多情形下，通常是自制和外購相結(jié)合（鄭石橋，2015）。當(dāng)然，大股東采用外購時(shí)，對(duì)于外部審計(jì)師的選擇也會(huì)有系統(tǒng)的方法，通過這種系統(tǒng)的方法，從眾多的外部審計(jì)師中挑選出合適者，例如，國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)，通過招標(biāo)的方式選擇中央企業(yè)外部審計(jì)師，這里的招標(biāo)過程就是系統(tǒng)的方法。
（三）小股東間接聘任外部審計(jì)師
小股東由于沒有直接聘任外部審計(jì)師的行動(dòng)能力，所以，需要有一個(gè)代表機(jī)構(gòu)來替小股東聘任外部審計(jì)師。這里的關(guān)鍵是這個(gè)代表機(jī)構(gòu)要真正站在小股東的立場(chǎng)，要真正為小股東利益著想，所以，構(gòu)造或選擇小股東代表機(jī)構(gòu)的主要原則是該機(jī)構(gòu)能真正代表小股東利益。另外，小股東代表機(jī)構(gòu)的運(yùn)行還要符合成本效益原則，如果運(yùn)行程序過于復(fù)雜、運(yùn)行成本過高，則這種代表機(jī)構(gòu)也不具有可行性。歸納起來，間接聘任的代表機(jī)構(gòu)的構(gòu)造或選擇，一方面要能真正代表小股東利益，簡(jiǎn)稱利益代表原則；另一方面，要運(yùn)行簡(jiǎn)捷且低成本，簡(jiǎn)稱成本效益原則。根據(jù)上述兩個(gè)原則，我們對(duì)現(xiàn)行各種間接聘任機(jī)制作一簡(jiǎn)要評(píng)述，在此基礎(chǔ)上，提出本文的建議。
根據(jù)本文前面的文獻(xiàn)綜述，現(xiàn)有文獻(xiàn)提出了多種間接聘任模式，歸納起來，可以分為三類，一是公司治理機(jī)構(gòu)模式，也就是從企業(yè)治理機(jī)構(gòu)中選擇小股東代表機(jī)構(gòu)，二是監(jiān)管機(jī)構(gòu)模式，也就是由一定的監(jiān)管機(jī)構(gòu)來代表小股東聘任外部審計(jì)師，三是社會(huì)機(jī)構(gòu)模式，也就是由一定的社會(huì)機(jī)構(gòu)來代表小股東。上述這三類間接聘任模式，在利益代表原則和成本效益原則方面各有千秋。
公司治理機(jī)構(gòu)模式具體包括審計(jì)委員會(huì)委托模式、監(jiān)事會(huì)委托模式、選聘分離委托模式（審計(jì)委員會(huì)提出選擇方案，股東會(huì)做出聘任決議），這些模式都是在現(xiàn)有的公司治理機(jī)構(gòu)中選擇能代表小股東利益的機(jī)構(gòu)，并不需要構(gòu)建新的機(jī)構(gòu)，從成本效益原則來說，都具有可行性。所以，問題的關(guān)鍵在于能否代表小股東利益。在大股東存在的前提下，從公司治理設(shè)計(jì)來說，審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)都具有監(jiān)督大股東的功能，所以，從制度宗旨來說，這些機(jī)構(gòu)是能代表小股東利益的。但是，許多情形下，公司治理制度宗旨難以落實(shí)，大股東作為公司的實(shí)際控制人，審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)事實(shí)上是在大股東操控下組建的，這個(gè)機(jī)構(gòu)難以對(duì)大股東形成制衡，當(dāng)小股東與大股東有利益矛盾時(shí)，這些機(jī)構(gòu)并不一定完全站在小股東的立場(chǎng)。
監(jiān)管機(jī)構(gòu)模式具體包括政府審計(jì)機(jī)關(guān)委托模式、證監(jiān)會(huì)委托模式、證券交易所招投標(biāo)模式、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)委托模式，這些機(jī)構(gòu)都可以完全獨(dú)立于大股東，所以，從小股東利益代表角度來說，這些模式都具有可行性。但是，從成本效益原則來說，如此眾多的企業(yè)，即使只是上市公司也數(shù)量很多，這些機(jī)構(gòu)為企業(yè)聘任外部審計(jì)師的效率可能較低，并不一定能為每個(gè)企業(yè)聘任適宜的外部審計(jì)師。更為重要的是，外部審計(jì)師可能出現(xiàn)尋租，進(jìn)而可能出現(xiàn)系統(tǒng)性低效率，我國(guó)政府采購的種種怪象可以作為前車之鑒（楊燦明，2004）。
社會(huì)機(jī)構(gòu)模式具體包括保險(xiǎn)公司委托模式、金融機(jī)構(gòu)委托模式、股東信托機(jī)構(gòu)委托模式、上市公司公眾監(jiān)督委員會(huì)委托模式，這些模式中，各種社會(huì)機(jī)構(gòu)都需要從企業(yè)獲取報(bào)酬，而有大股東控制的企業(yè)，這些報(bào)酬的多寡仍然是由大股東控制的，既然外部審計(jì)師從企業(yè)獲得報(bào)酬由大股東控制后影響了獨(dú)立性，這些機(jī)構(gòu)同樣也會(huì)因?yàn)榇蠊蓶|控制其報(bào)酬而影響?yīng)毩⑿裕?，這些機(jī)構(gòu)并不一定能真正代表小股東利益。另外，這些機(jī)構(gòu)的運(yùn)行需要另外建立行動(dòng)機(jī)制甚至重新組建新的機(jī)構(gòu)，其成本較高。所以，也不符合成本效益原則。至于保險(xiǎn)公司模式，則很大程度上背離了審計(jì)的本質(zhì)，將審計(jì)需求轉(zhuǎn)換為風(fēng)險(xiǎn)防范需求，因而更不具有可行性。
綜合上述三種聘任機(jī)構(gòu)的分析，沒有一種聘任機(jī)構(gòu)是完全理想的。但是，相對(duì)來說，公司治理機(jī)構(gòu)模式具有相對(duì)優(yōu)勢(shì)，是相對(duì)可行的現(xiàn)實(shí)選擇（朱星文，2004；⑿±?、高?、王艷，2009；張薇，2009；錢華，2009；林靜，2010；李晴晴，2011；白華、肖玉瑩，2011；張佳麗，2013）。審計(jì)委員會(huì)委托模式、監(jiān)事會(huì)委托模式、選聘分離委托模式是公司治理機(jī)構(gòu)模式的三種具體形式，共同的缺陷是大股東可能操控這些機(jī)構(gòu)。從制度設(shè)計(jì)宗旨來說，公司治理機(jī)構(gòu)中設(shè)立這些機(jī)構(gòu)的重要宗旨是形成對(duì)大股東的制衡，大股東對(duì)這些機(jī)構(gòu)的操控要么是制度具體建構(gòu)和運(yùn)行存在缺陷，要么是大股東的非正式制度行為，無論屬于何種情形，都應(yīng)該優(yōu)化這些制度設(shè)計(jì)及執(zhí)行，而不應(yīng)該在這些機(jī)構(gòu)之外再建立新機(jī)構(gòu)。我們認(rèn)為，完善這些制度有兩個(gè)路徑，一是強(qiáng)化審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)的法律責(zé)任追究，使得這些機(jī)構(gòu)的成員有壓力和動(dòng)力來履行其職責(zé)，避免“不懂事”的獨(dú)立董事和“不監(jiān)事”的監(jiān)事；二是完善監(jiān)事和獨(dú)立董事選任機(jī)制，盡量抑制大股東的操控，避免“不獨(dú)立”的獨(dú)立董事和監(jiān)事。另外，就外部審計(jì)師聘任來說，為了保護(hù)其獨(dú)立性，適宜的聘任機(jī)制當(dāng)然重要，但是，保障外部審計(jì)師獨(dú)立性的措施不只是信賴聘任機(jī)制，還有其他機(jī)制，既然如此，也就不宜追求完全沒有瑕疵的聘任機(jī)制。
四、例證分析
本文以上區(qū)分不同的股權(quán)結(jié)構(gòu)，基于股東審計(jì)需求，提出了一個(gè)企業(yè)組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的通用理論框架。理論的生命在于其解釋現(xiàn)實(shí)的能力，下面，我們用這個(gè)理論框架來分析中美兩國(guó)的企業(yè)外部審計(jì)師聘任制度，以一定程度上驗(yàn)證其解釋力。
（一）《中華人民共和國(guó)公司法》關(guān)于外部審計(jì)師聘任的規(guī)定
《中華人民共和國(guó)公司法》第一百六十九條規(guī)定，公司聘用、解聘承辦公司審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，依照公司章程的規(guī)定，由股東會(huì)、股東大會(huì)或者董事會(huì)決定。
做出這些規(guī)定的道理何在呢？根據(jù)本文的理論框架，不同的股權(quán)結(jié)構(gòu)下，外部審計(jì)師的聘任機(jī)制應(yīng)該不同，當(dāng)大股東存在且不參與企業(yè)管理時(shí)，大股東直接聘任外部審計(jì)師；當(dāng)大股東存在且參與企業(yè)管理時(shí)，應(yīng)該由小股東聘任外部審計(jì)師；當(dāng)沒有大股東時(shí)，應(yīng)該由小股東聘任外部審計(jì)師。然而，小股東通常沒有行動(dòng)能力，需要由一定的機(jī)構(gòu)來代表其聘任外部審計(jì)師，這種代表機(jī)構(gòu)通常是公司治理機(jī)構(gòu)中對(duì)大股東有制衡力量的機(jī)構(gòu)。由于公司法要適用于所有的公司制企業(yè)，所以，要將上述不同類型的外部聘任機(jī)構(gòu)都包括進(jìn)去，這就是股東會(huì)、股東大會(huì)或者董事會(huì)，選擇何種，由公司章程做出規(guī)定，當(dāng)然，這里的董事會(huì)應(yīng)該是其下屬的審計(jì)委員會(huì)。
（二）中央企業(yè)外部審計(jì)師聘任制度
《中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算報(bào)告管理辦法》第四條規(guī)定，除涉及國(guó)家安全的特殊企業(yè)外，企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算報(bào)表和報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定，由符合資質(zhì)條件的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)；第二十六條規(guī)定，國(guó)資委統(tǒng)一委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所，按照“公開、公平、公正”的原則，采取國(guó)資委公開招標(biāo)或者企業(yè)推薦報(bào)國(guó)資委核準(zhǔn)等方式進(jìn)行。其中，國(guó)有控股企業(yè)采取企業(yè)推薦報(bào)國(guó)資委核準(zhǔn)的方式進(jìn)行。
做出這些規(guī)定的道理何在呢？根據(jù)本文的理論框架，這種股東其自己有能力實(shí)現(xiàn)其審計(jì)需求，外部審計(jì)師采用直接聘任機(jī)制，股東直接聘任外部審計(jì)師。中央企業(yè)作為國(guó)有獨(dú)立企業(yè)，國(guó)資委作為股東不參與企業(yè)管理，其審計(jì)需求可以通過自己直接聘任外部審計(jì)師來實(shí)現(xiàn)，第二十六條的規(guī)定，正是直接聘任的體現(xiàn)。
（三）中國(guó)上市公司外部審計(jì)師聘任制度
《上海證券交易所上市公司董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)運(yùn)作指引》規(guī)定，審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)之一是監(jiān)督及評(píng)估外部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作，監(jiān)督及評(píng)估外部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作的職責(zé)須至少包括以下方面：評(píng)估外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和專業(yè)性，特別是由外部審計(jì)機(jī)構(gòu)提供非審計(jì)服務(wù)對(duì)其獨(dú)立性的影響；向董事會(huì)提出聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的建議；審核外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)費(fèi)用及聘用條款；與外部審計(jì)機(jī)構(gòu)討論和溝通審計(jì)范圍、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)方法及在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大事項(xiàng)；監(jiān)督和評(píng)估外部審計(jì)機(jī)構(gòu)是否勤勉盡責(zé)。《深圳證券交易所中小企業(yè)板上市公司規(guī)范運(yùn)作指引》規(guī)定，獨(dú)立董事向董事會(huì)提議聘用或解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所。
上述規(guī)定顯示，獨(dú)立董事在上市公司外部審計(jì)師聘任中發(fā)揮重要作用。為什么做出這種規(guī)定呢？我國(guó)上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)的重要特征是股權(quán)集中，大股東存在且參與企業(yè)管理，大股東成為上市公司的實(shí)際控制人，根據(jù)本文的理論框架，在這種情形下，外部股東的審計(jì)需求，主要是小股東的審計(jì)需求，而小股東本身沒有行動(dòng)能力，需要由代表其利益的機(jī)構(gòu)來聘任外部審計(jì)師。而獨(dú)立董事恰恰就是上市公司治理機(jī)制中保護(hù)小股東利益的，所以，由其代表小股東來聘任外部審計(jì)師也就成為當(dāng)然的制度設(shè)計(jì)。
（四）美國(guó)上市公司外部審計(jì)師聘任制度
從1978年開始， 美國(guó)紐約股票交易所就要求所有的上市公司都需設(shè)立全部由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)，其職責(zé)之一就是審議外部審計(jì)師的任命、審計(jì)費(fèi)用和審計(jì)師的辭職或辭退問題。1999年美國(guó)SEC成立的“藍(lán)帶委員會(huì)”發(fā)表的《藍(lán)帶委員會(huì)對(duì)改進(jìn)公司審計(jì)委員會(huì)效率的報(bào)告和建議》提出，審計(jì)委員會(huì)在選任、更換以及評(píng)估外部審計(jì)師是否適當(dāng)方面擁有終極的權(quán)威和責(zé)任，明確表明外部審計(jì)師不受管理當(dāng)局控制。2002年《薩班斯-奧克斯利法案》和美國(guó)SEC新規(guī)則規(guī)定，審計(jì)委員會(huì)對(duì)外部審計(jì)師的聘用、薪酬以及監(jiān)督負(fù)直接責(zé)任（齊蓮英、王森，2002；劉雁華，2002；王躍堂、涂建明，2006；錢華，2009）。
上述規(guī)定顯示，審計(jì)委員會(huì)在上市公司外部審計(jì)師聘任中發(fā)揮重要作用。之所以做出這樣的制度安排，原因是，美國(guó)上市公司的股權(quán)分散，大股東不存在，上市公司基本上由管理層掌控，管理層是公司的實(shí)際控制人。外部股東的審計(jì)需求就是小股東的審計(jì)需求，根據(jù)本文的理論框架，小股東沒有行動(dòng)能力，只能由代表其利益的機(jī)構(gòu)來聘任外部審計(jì)師。在美國(guó)上市公司的治理機(jī)構(gòu)中，審計(jì)委員會(huì)由獨(dú)立董事主持，保護(hù)小股東利益（也就是股東利益）是其重要宗旨，在這種制度背景下，審計(jì)委員會(huì)成為外部審計(jì)師聘任者的最可行機(jī)構(gòu)。
五、結(jié)論和啟示
企業(yè)組織存在多種委托關(guān)系，委托人和人都可能存在審計(jì)需求，在許多情形下，審計(jì)需求必須通過聘任外部審計(jì)師來實(shí)現(xiàn)，外部審計(jì)師聘任C制是影響外部審計(jì)效率效果的重要因素。本文區(qū)分不同股權(quán)結(jié)構(gòu)，基于股東審計(jì)需求，提出一個(gè)企業(yè)組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的通用理論框架，并用這個(gè)理論框架來分析中美兩國(guó)的企業(yè)外部審計(jì)師聘任制度。
基于股東審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任機(jī)制包括直接聘任和間接聘任兩種模式，不同的股權(quán)結(jié)構(gòu)下，外部審計(jì)師的聘任機(jī)制不同，當(dāng)大股東存在且不參與企業(yè)管理時(shí)，大股東直接聘任外部審計(jì)師；當(dāng)大股東存在且參與企業(yè)管理時(shí)，應(yīng)該由小股東聘任外部審計(jì)師；當(dāng)沒有大股東時(shí)，應(yīng)該由小股東聘任外部審計(jì)師。小股東通常沒有行動(dòng)能力，只能是間接聘任――由一定的機(jī)構(gòu)代表小股東聘任外部審計(jì)師，這種代表機(jī)構(gòu)通常是公司治理機(jī)構(gòu)中對(duì)大股東有制衡力量的機(jī)構(gòu)，審計(jì)委員會(huì)是其典型代表。
《中華人民共和國(guó)公司法》關(guān)于外部審計(jì)師聘任的規(guī)定、中央企業(yè)外部審計(jì)師聘任制度、中國(guó)上市公司外部審計(jì)師聘任制度、美國(guó)上市公司外部審計(jì)師聘任制度都是基于各自不同的股權(quán)結(jié)構(gòu)下的外部審計(jì)師聘任制度安排。
本文的研究啟示我們，股權(quán)結(jié)構(gòu)是影響外部審計(jì)師聘任制度的關(guān)鍵因素，在各種間接聘任制度安排中，確保小股東的利益得以體現(xiàn)是外部審計(jì)師聘任的關(guān)鍵。同時(shí)，盡管外部審計(jì)師聘任機(jī)制對(duì)外部審計(jì)師獨(dú)立性有重要影響，但是，要保障外部審計(jì)師獨(dú)立性，不能只是信賴這種機(jī)制，還要從多個(gè)角度來形成協(xié)調(diào)的外部審計(jì)師獨(dú)立性保障機(jī)制。X
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論文摘要:文章認(rèn)為,我國(guó)政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)保留對(duì)公營(yíng)單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé),放棄對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)職責(zé)。政府審計(jì)可以考慮利用內(nèi)部審計(jì)成果,但不得推卸自己的責(zé)任。
政府審計(jì)是受人民委托對(duì)公共財(cái)產(chǎn)管理者承擔(dān)的公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督行為。它具有強(qiáng)制性、無償性、公共性等特點(diǎn),是社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的免疫系統(tǒng)。它對(duì)于加強(qiáng)國(guó)家宏觀調(diào)控,提高政府工作質(zhì)量和效率,強(qiáng)化權(quán)力制衡,健全民主與法制,都具有重要意義。
內(nèi)部審計(jì)是指企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部設(shè)置的審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)本單位及其下屬單位財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性、效益性及內(nèi)部控制的健全有效性所實(shí)施的審計(jì)。與政府審計(jì)相比,它具有地位的相對(duì)獨(dú)立性、審查的經(jīng)常性、及時(shí)性和針對(duì)性等特點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代組織內(nèi)部控制不可缺少的重要內(nèi)容,對(duì)于防止、及時(shí)發(fā)現(xiàn)和有效糾正錯(cuò)誤與舞弊,具有十分重要的作用。
為了健全我國(guó)審計(jì)體系,明確各種審計(jì)主體的責(zé)任,提高各種審計(jì)的效率,充分發(fā)揮各種審計(jì)的作用,必須正確處理政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系。筆者認(rèn)為,當(dāng)前應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)解決好以下兩個(gè)問題:
一、政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系的探討
政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)公營(yíng)單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督是大多數(shù)國(guó)家的一種通行做法。例如美國(guó)《預(yù)算和審計(jì)法》就規(guī)定,GAO有指導(dǎo)聯(lián)邦各部門的內(nèi)部審計(jì)工作等非審計(jì)監(jiān)督職責(zé)?！度鸬鋰?guó)家審計(jì)法》也規(guī)定,國(guó)家審計(jì)署的職責(zé)包括:“監(jiān)督政府經(jīng)辦機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng);監(jiān)督中央政府行政管理部門的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng);在審計(jì)、會(huì)計(jì)和有關(guān)方面幫助中央政府培訓(xùn)有關(guān)人才?！钡?政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的西方國(guó)家中,都沒有設(shè)置專門的國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管部門。而且,近年來隨著內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化的發(fā)展和新公共管理的興起,對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律職權(quán)都逐步轉(zhuǎn)讓給了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織,只保留了對(duì)公營(yíng)單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督,以強(qiáng)化公營(yíng)單位內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制,保證公共財(cái)產(chǎn)的安全完整。
我國(guó)現(xiàn)行《審計(jì)法》規(guī)定,政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任對(duì)政府各部門和國(guó)有企業(yè)、事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。指導(dǎo)和監(jiān)督的主要內(nèi)容有:制定內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的規(guī)劃和措施,并組織實(shí)施;指導(dǎo)和監(jiān)督部門單位依據(jù)法規(guī)和有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度,開展內(nèi)部審計(jì)工作;對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督檢查;推廣內(nèi)部審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn),宣傳內(nèi)部審計(jì)的工作成果;制定有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)章制度;幫助部門和企事業(yè)單位培訓(xùn)審計(jì)人員;指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織——內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的工作;指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的制定工作等。
筆者認(rèn)為,我國(guó)政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)保留對(duì)公營(yíng)單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé),放棄對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)職責(zé)。
保留對(duì)公營(yíng)單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé)的理由是:內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分,內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量對(duì)內(nèi)部控制的健全、有效性具有重大影響。公營(yíng)單位內(nèi)部控制的健全、有效程度又直接影響著公有資產(chǎn)的保值增值和權(quán)益維護(hù)。作為公共財(cái)產(chǎn)安全完整、保值增值和享有權(quán)益的監(jiān)控者,政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任在對(duì)公營(yíng)單位進(jìn)行有關(guān)審計(jì)時(shí)通過評(píng)審內(nèi)部審計(jì)工作,監(jiān)督其質(zhì)量,糾正其錯(cuò)誤與不當(dāng)做法,促進(jìn)其提高工作質(zhì)量,強(qiáng)化內(nèi)部控制,保護(hù)國(guó)有資本的安全完整和合法權(quán)益不受侵犯。
放棄對(duì)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)的理由是:內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化是一種國(guó)際趨勢(shì)。許多國(guó)家都已建立了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織,而且內(nèi)部審計(jì)全球性職業(yè)組織——國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立,我國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立。業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律是內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織的基本職責(zé)。新公共管理理論要求能夠有社會(huì)和市場(chǎng)辦的事要盡量讓社會(huì)和市場(chǎng)去辦,而且,企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)屬于“私人領(lǐng)域”,不宜由政府部門干涉。因此,對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)應(yīng)當(dāng)由內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)來進(jìn)行。這樣做,可以使對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)更專業(yè)、更權(quán)威、更有效率,可以統(tǒng)一不同性質(zhì)單位的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律,可以使政府審計(jì)機(jī)關(guān)專注于公共領(lǐng)域的外部審計(jì)監(jiān)督。
至于國(guó)資委,作為國(guó)有企業(yè)的出資人代表,理應(yīng)從完善公司治理結(jié)構(gòu)的要求出發(fā),對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作進(jìn)行監(jiān)督、管理,甚至可以進(jìn)行直接領(lǐng)導(dǎo)。這與政府審計(jì)機(jī)關(guān)從保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)的目的出發(fā),對(duì)公營(yíng)單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督是不矛盾的。但是,這種情況下,如果政府審計(jì)機(jī)關(guān)仍然對(duì)國(guó)有單位內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行基于所有權(quán)的指導(dǎo)和監(jiān)督,就與政府審計(jì)機(jī)關(guān)的身份不符,因?yàn)檎畬徲?jì)機(jī)關(guān)不是國(guó)有單位的所有者或其代表。
二、政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)如何利用內(nèi)部審計(jì)成果
任何一種外部審計(jì)在對(duì)一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)都要對(duì)其內(nèi)部審計(jì)的情況進(jìn)行了解,并考慮是否利用其工作成果。這是由于:第一,內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分。內(nèi)部審計(jì)作為單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu),不參與單位內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng),但要對(duì)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)是否達(dá)到預(yù)定目標(biāo),是否遵循了單位的規(guī)章制度等進(jìn)行監(jiān)督,屬于單位內(nèi)部控制體系的一個(gè)組成部分。外部審計(jì)人員在對(duì)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí),要對(duì)內(nèi)控制度進(jìn)行測(cè)評(píng),就需了解其內(nèi)部審計(jì)的設(shè)置和工作情況。第二,內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)在許多方面具有一致性。內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)方法等方面都和外部審計(jì)有一致之處,例如在進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí),與外部審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容相同,所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)都為國(guó)家統(tǒng)一制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度,在方法上都要評(píng)價(jià)內(nèi)控制度,檢查憑證、賬冊(cè),核對(duì)賬表一致性等。這就為外部審計(jì)利用內(nèi)審工作的成果創(chuàng)造了條件。第三,利用內(nèi)部審計(jì)工作成果可以提高工作效率,節(jié)約審計(jì)費(fèi)用。外部審計(jì)人員在對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作進(jìn)行評(píng)價(jià)以后,利用其全部或部分工作成果,可以減少現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試的工作量,提高工作效率,從而節(jié)約被審計(jì)單位的審計(jì)費(fèi)用。
任何一種現(xiàn)代外部審計(jì)在對(duì)一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí),都要對(duì)其包括內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解,據(jù)以確定審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)程序與方法,提高審計(jì)效率,保證審計(jì)質(zhì)量;同時(shí),針對(duì)內(nèi)部控制特別是內(nèi)部審計(jì)工作中存在的問題,提出改進(jìn)建議,以支持內(nèi)部審計(jì)工作,完善內(nèi)部控制,為以后的外部審計(jì)提供更好的基礎(chǔ)。此外,外部審計(jì)還可以根據(jù)工作需要利用內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審成果和對(duì)下屬單位審計(jì)的結(jié)果,以減少審計(jì)工作量,提高審計(jì)效率。
利用內(nèi)部審計(jì)成果之前,需要對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)和內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量進(jìn)行審核評(píng)價(jià)。政府審計(jì)機(jī)關(guān)只有在審核評(píng)價(jià)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)人員能夠嚴(yán)格遵守職業(yè)道德準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則,內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)范,審計(jì)質(zhì)量控制嚴(yán)格,審計(jì)工作成果比較可靠時(shí),才能對(duì)內(nèi)部審計(jì)成果進(jìn)行利用。利用內(nèi)部審計(jì)成果也不能推卸政府審計(jì)責(zé)任和損害內(nèi)部審計(jì)及其所在單位的聲譽(yù)與其他利益。
參考文獻(xiàn):
[摘要] 按照成本效益原則，現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資源委托給具有經(jīng)營(yíng)優(yōu)勢(shì)的主體進(jìn)行運(yùn)作和管理，既能夠降低企業(yè)的成本，又能夠提高經(jīng)濟(jì)效益。內(nèi)部審計(jì)是公司治理中非常重要的一個(gè)組成部分。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)資源的運(yùn)作管理傳統(tǒng)上主要是企業(yè)自行實(shí)施，現(xiàn)在越來越多的企業(yè)選擇內(nèi)部審計(jì)外包，也就是為內(nèi)部審計(jì)尋求外部協(xié)同。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的外部協(xié)同模式可以建立三種主要的方式，即外包會(huì)計(jì)師事務(wù)所、與注冊(cè)會(huì)計(jì)師或其他企業(yè)內(nèi)審人員合作內(nèi)審、與其他企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)合作實(shí)施交叉審計(jì)等。在內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同越來越普遍的情況下，為其尋找到理論上的支持就具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義，本文試論之。
[關(guān)鍵詞] 內(nèi)部審計(jì) 外部協(xié)同
內(nèi)部審計(jì)的外部協(xié)同是指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分地委托外界第三者實(shí)施。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同模式的建立可以表現(xiàn)為外包會(huì)計(jì)師事務(wù)所、與注冊(cè)會(huì)計(jì)師或其他企業(yè)內(nèi)審人員合作內(nèi)審、與其他企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)合作實(shí)施交叉審計(jì)等三種方式。這是按照成本效益原則建立的、符合現(xiàn)代公司治理原則的企業(yè)治理方式，它既具有深厚的理論基礎(chǔ)，又是制度變遷過程中的現(xiàn)實(shí)選擇。
一、外部審計(jì)協(xié)同內(nèi)部審計(jì)的可能性和合理性分析
在內(nèi)部審計(jì)制度變遷的歷史過程中，內(nèi)部審計(jì)的外部協(xié)同作為有效地解決契約問題的一種制度安排，是導(dǎo)致制度演進(jìn)的各種因素共同作用而發(fā)生的誘致性變遷，因此，它越來越具有現(xiàn)實(shí)的可能性和合理性。
1.外部審計(jì)協(xié)同內(nèi)部審計(jì)的可能性
(1)按照受托責(zé)任學(xué)說，審計(jì)是在會(huì)計(jì)提供的各類受托責(zé)任報(bào)告的基礎(chǔ)，對(duì)受托責(zé)任的履行過程和結(jié)果進(jìn)行重新認(rèn)定、計(jì)量和報(bào)告。由于企業(yè)外部各委托人往往以自己確定的標(biāo)準(zhǔn)來評(píng)價(jià)企業(yè)最高管理當(dāng)局履行受托責(zé)任的情況，所以，企業(yè)最高管理當(dāng)局會(huì)依據(jù)這些“委托人標(biāo)準(zhǔn)”來評(píng)價(jià)其下屬各部門受托責(zé)任的履行結(jié)果，這樣最高管理當(dāng)局對(duì)外是受托人，對(duì)內(nèi)是委托人。這說明內(nèi)部受托責(zé)任是外部受托責(zé)任向企業(yè)內(nèi)部的延伸，內(nèi)部受托責(zé)任的基本目標(biāo)就是完成外部受托責(zé)任。這種內(nèi)、外部受托責(zé)任的一致性，使外部審計(jì)取代內(nèi)部審計(jì)成為可能。
(2)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)在一定程度上與外部審計(jì)是相同的，因而可以通過外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)是通過分析、評(píng)價(jià)、建議和恰當(dāng)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)來幫助公司管理人員有效地履行責(zé)任，外部審計(jì)目標(biāo)是通過對(duì)被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)，并花此基礎(chǔ)上對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、合理性以及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表意見。由此可見，內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)的目標(biāo)在一定程度上是統(tǒng)一的，因此，外部審計(jì)可以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的一部分審計(jì)目標(biāo)。
(3)內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的供求已經(jīng)形成。我國(guó)已存在內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的需求市場(chǎng)，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)外部協(xié)同可有效解決目前內(nèi)部審計(jì)存在的嚴(yán)重不足。因而，有些企業(yè)愿意把內(nèi)部審計(jì)職能部分甚至全部包出去。一則提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量；二則可減少企業(yè)成本；三則可以提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。同時(shí)，隨著國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍的擴(kuò)大,外部審計(jì)業(yè)務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)將越來越激烈。嚴(yán)峻的現(xiàn)實(shí)將迫使大量會(huì)計(jì)師事務(wù)所拓展新的業(yè)務(wù),管理咨詢、稅務(wù)服務(wù)和內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)等必將有著廣闊的發(fā)展前景。因此，內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的供應(yīng)方已經(jīng)形成了強(qiáng)大的供給能力，這必將有效解決內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的需求。
2.外部審計(jì)協(xié)同內(nèi)部審計(jì)的合理性分析
(1)按照成本效益原則，成本費(fèi)用是制約內(nèi)部審計(jì)的重要因素。公司開展內(nèi)部審計(jì)，必須設(shè)置相應(yīng)的內(nèi)審部門，配備相應(yīng)的人員。對(duì)規(guī)模較大的公司也許合算，但規(guī)模較小的公司，很可能承擔(dān)不起常設(shè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)的費(fèi)用開支。況且能設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)的公司，其在內(nèi)部審計(jì)方面所花費(fèi)的支出也可能大于產(chǎn)生的效益。就外部審計(jì)而言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師長(zhǎng)期從事鑒證業(yè)務(wù)，有很強(qiáng)的成本效益意識(shí)，故注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)軍內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域是十分合理的。
(2)內(nèi)部審計(jì)是面向控制和面向未來的，其非常強(qiáng)調(diào)信息的及時(shí)性，內(nèi)部審計(jì)人員只有及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，并向公司管理當(dāng)局報(bào)告，才能確保管理當(dāng)局能及時(shí)解決這些問題，不造成重大失誤，這就要求內(nèi)部審計(jì)定期進(jìn)行。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師長(zhǎng)期從事定期財(cái)務(wù)審計(jì)的職業(yè)特征正好符合了內(nèi)部審計(jì)的定期要求。
(3)內(nèi)部審計(jì)部門是公司的內(nèi)部的一個(gè)部門，這種隸屬于公司的機(jī)構(gòu)設(shè)置決定了內(nèi)部審計(jì)人員沒有獨(dú)立性，不能公允地評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)。如果獨(dú)立于公司而單獨(dú)設(shè)立一個(gè)不同于外部審計(jì)的部門，其工作經(jīng)費(fèi)等方面都難于落實(shí)，且設(shè)立這樣一個(gè)部門，在形式和職能上，都和外部機(jī)構(gòu)完全相似。基于以上觀點(diǎn)，外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)機(jī)構(gòu)取代內(nèi)部審計(jì)部門，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師充任內(nèi)部審計(jì)主體是十分合理的。
(4)注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為熟練的審計(jì)專家，都受過正規(guī)的訓(xùn)練，并經(jīng)過考試合格，所以在專業(yè)能力上多強(qiáng)于內(nèi)部審計(jì)人員，這是導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)軍內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的先決條件。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師多具有較強(qiáng)的觀察能力和分析能力，能發(fā)現(xiàn)和處理內(nèi)部審計(jì)中存在的問題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師長(zhǎng)期從事鑒證業(yè)務(wù)，服務(wù)對(duì)象分布在各行各業(yè)，同一個(gè)行業(yè)內(nèi)部又有眾多的公司，這樣在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)，既可以借鑒較好企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)，又可以吸取較差企業(yè)的教訓(xùn)，能更好地完成內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)。
二、內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的優(yōu)勢(shì)與劣勢(shì)分析
1.內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的優(yōu)勢(shì)
(1)內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同能夠提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)的基本職能是通過對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)實(shí)施審計(jì)來監(jiān)督企業(yè)的內(nèi)部控制和經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng),并對(duì)內(nèi)部控制的充分性和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果進(jìn)行評(píng)價(jià),最后將審計(jì)結(jié)果報(bào)告董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)或公司的最高決策機(jī)構(gòu)。雖然內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)代表所有者履行監(jiān)督職能,具有權(quán)威性和獨(dú)立性,但是在日常工作中,它總是和經(jīng)營(yíng)者有著千絲萬縷的聯(lián)系,使得有些監(jiān)督職能與建議得不到有效的履行,影響了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。而從使外部審計(jì)工作的注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立于所有者和經(jīng)營(yíng)者,其能夠站在一個(gè)比較獨(dú)立客觀的立場(chǎng)來對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì),并客觀地報(bào)告審計(jì)結(jié)果。
(2)內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同能夠降低企業(yè)的成本。隨著市場(chǎng)環(huán)境的變化和企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，內(nèi)部審計(jì)的傳統(tǒng)職能已不能滿足企業(yè)增加價(jià)值的需求，因此，內(nèi)部審計(jì)為適應(yīng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的需要而不斷擴(kuò)充其職能，逐漸向風(fēng)險(xiǎn)管理和管理咨詢拓展。風(fēng)險(xiǎn)管理和管理咨詢業(yè)務(wù)的開展需要金融、會(huì)計(jì)、人事、市場(chǎng)、工程、計(jì)算機(jī)等方面的專業(yè)人士來共同完成。此時(shí)，企業(yè)將面臨高額的成本。而內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同可以從以下幾方面來降低企業(yè)成本：節(jié)約招募、培訓(xùn)費(fèi)用和維持成本；節(jié)約開發(fā)軟件和新方法的成本；降低雇傭成本。
(3)內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同能夠提高審計(jì)質(zhì)量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為熟練的審計(jì)專家,都受過正規(guī)的訓(xùn)練,并經(jīng)過考試合格,所以在專業(yè)能力上多強(qiáng)于內(nèi)部審計(jì)人員,這是導(dǎo)致會(huì)計(jì)師進(jìn)軍內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的先決條件。同時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師多具有較強(qiáng)的觀察能力和分析能力,能很熟練地發(fā)現(xiàn)和處理內(nèi)部審計(jì)中存在的問題;再者,注冊(cè)會(huì)計(jì)師長(zhǎng)期從事鑒證業(yè)務(wù),服務(wù)對(duì)象分布在各行各業(yè),同一個(gè)行業(yè)內(nèi)部又有眾多的公司,這樣在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí),既有好的企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)可以借鑒,又有差的企業(yè)的教訓(xùn)可以吸取,能夠更好地完成內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)。
2.內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的局限性
盡管內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同有諸多優(yōu)勢(shì)，但是在實(shí)施過程中也存在一定的局限性。例如：無法滿足企業(yè)的個(gè)性化要求；不利于企業(yè)內(nèi)部控制的建立和完善；難以和企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)協(xié)調(diào)一致；在內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的過程中可能會(huì)涉及到商業(yè)秘密的泄漏問題等。
三、結(jié)論與建議
內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同既具有理論上的支撐，又具有現(xiàn)實(shí)的可能性和合理性，因此，在企業(yè)治理過程中，應(yīng)當(dāng)考慮如下兩方面的工作：
設(shè)計(jì)相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，以利于內(nèi)部審計(jì)外部協(xié)同的順利實(shí)施;對(duì)內(nèi)部審計(jì)是否選擇外部協(xié)同進(jìn)行評(píng)估，運(yùn)用成本效益原則進(jìn)行方案的決策。
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論文提要：企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制既是一個(gè)理論問題，又是一個(gè)操作性強(qiáng)的實(shí)踐問題。本文從我國(guó)企業(yè)集團(tuán)實(shí)施財(cái)務(wù)控制的必要性出發(fā)，分析我國(guó)企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制的現(xiàn)狀，并提出解決問題的對(duì)策建議。
一、企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制基本概述
（一）企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制的含義。企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制指企業(yè)管理層通過制定財(cái)務(wù)制度和財(cái)務(wù)目標(biāo)等方式對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)范、監(jiān)督、評(píng)價(jià)、考核以確保財(cái)務(wù)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)而從事的一項(xiàng)管理活動(dòng)。企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制是在財(cái)務(wù)控制的一般基礎(chǔ)上著重強(qiáng)調(diào)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)母公司對(duì)子公司的財(cái)務(wù)控制。
（二）企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制的必要性。從本質(zhì)上來說，整個(gè)企業(yè)集團(tuán)是一條資金鏈，出資人的資金通過多層委托關(guān)系分布到集團(tuán)中的各個(gè)成員企業(yè)。出資人要求自有資金保值增值，必然會(huì)要求集團(tuán)母公司對(duì)資金的使用和成員企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行必要監(jiān)督，而集團(tuán)母公司從整體利益考慮，為避免各成員企業(yè)出于自身利益而損害集團(tuán)長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略的實(shí)施，也會(huì)對(duì)成員企業(yè)采取約束和激勵(lì)手段進(jìn)行控制。企業(yè)集團(tuán)實(shí)行科學(xué)有效的財(cái)務(wù)控制正是貫徹這一宗旨的重要手段。它有利于保證集團(tuán)內(nèi)部財(cái)務(wù)目標(biāo)的協(xié)調(diào)一致，實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)整合協(xié)同效益，促使企業(yè)集團(tuán)的資源優(yōu)化配置，實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體利益的最大化。
二、企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制現(xiàn)狀研究
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的初步確立，企業(yè)集團(tuán)的組建和運(yùn)行逐步走上了由市場(chǎng)引導(dǎo)和支配的軌道，企業(yè)規(guī)模越來越大，然而在企業(yè)集團(tuán)控制的資產(chǎn)急劇膨脹的同時(shí)，也造成了企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)、投資、人員等方面的失控。
（一）資金分散，使用效率低下。隨著企業(yè)規(guī)模的迅速壯大和組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整，集團(tuán)公司資金的集中控制和內(nèi)部多級(jí)法人資金分散占用的矛盾日益突出。有的子公司多頭開戶、資金失控、沉淀嚴(yán)重；有的集團(tuán)內(nèi)部一方面大量資金閑置、沉淀，另一方面卻又為籌集急需的小額資金而為難，不能調(diào)劑子公司的資金余缺，銀行貸款余額居高不下，財(cái)務(wù)費(fèi)用有增無減，資金管理效率低下；有的集團(tuán)內(nèi)部各子公司及母子公司之間貨款拖欠嚴(yán)重，集團(tuán)愛莫能助，企業(yè)有苦難言。這些勢(shì)必導(dǎo)致資金失控、投資隨意性大、資金沉淀嚴(yán)重、使用效率低下等問題日益顯露。
（二）財(cái)務(wù)人員受制于子、分公司行政領(lǐng)導(dǎo)，財(cái)務(wù)控制和監(jiān)督形同虛設(shè)。許多企業(yè)集團(tuán)委派的會(huì)計(jì)主管的人事關(guān)系、工資報(bào)酬、職稱評(píng)定等都由任職單位決定，受自身利益驅(qū)動(dòng)，這些會(huì)計(jì)主管在日常會(huì)計(jì)工作和財(cái)務(wù)監(jiān)督中往往無法保持原則性和獨(dú)立性，對(duì)收支審查的監(jiān)督失效，有些人甚至與所在單位共同應(yīng)對(duì)企業(yè)集團(tuán)的監(jiān)督檢查，共同實(shí)施財(cái)務(wù)欺詐行為。
（三）預(yù)算管理制度不健全，資金管理不科學(xué)。相當(dāng)多的企業(yè)集團(tuán)尚未建立健全的預(yù)算管理制度，有的企業(yè)集團(tuán)雖然制定了預(yù)算管理制度，但沒有按其組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，隨意更改；有的企業(yè)集團(tuán)年末賬面利潤(rùn)不少，但應(yīng)收賬款居高不下，不良資產(chǎn)有增無減，長(zhǎng)期掛賬，資金運(yùn)作極其困難，時(shí)常難以支付到期債務(wù)。
（四）財(cái)務(wù)控制缺乏全過程性和一體性。目前，部分企業(yè)集團(tuán)未能建立起貫通母子公司財(cái)務(wù)工作全過程的控制機(jī)制，表現(xiàn)在：（1）財(cái)務(wù)控制各自為政，母公司較難從集團(tuán)戰(zhàn)略的高度統(tǒng)一安排投融資，經(jīng)常出現(xiàn)投資結(jié)構(gòu)失衡、內(nèi)外舉債失控、資金流動(dòng)不暢問題，使集團(tuán)公司陷入財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)困境而難以自拔。（2）集團(tuán)公司不能全面客觀地考查子公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，相當(dāng)多的企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)考核指標(biāo)僅限于對(duì)合同額和利潤(rùn)額等總量指標(biāo)的考核，子公司之間缺乏可比性，既不能反映子公司的經(jīng)營(yíng)效率，也不能促使企業(yè)資金快速收回。
（五）財(cái)務(wù)信息化水平較低?，F(xiàn)階段集團(tuán)公司大多數(shù)都在母子公司內(nèi)部建立了各自的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)了各自的財(cái)務(wù)電算化控制，但是由于集團(tuán)整體缺乏統(tǒng)一的規(guī)劃，造成了集團(tuán)公司難以對(duì)各子公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行提取、匯總、分析和管理。
三、我國(guó)企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)控制問題解決對(duì)策
（一）建立并完善財(cái)務(wù)控制體系。建立并完善財(cái)務(wù)控制體系是有效實(shí)施財(cái)務(wù)控制的基礎(chǔ)，應(yīng)根據(jù)公司治理結(jié)構(gòu)的需要及生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特征設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)控制體系，加強(qiáng)集團(tuán)公司對(duì)子公司的財(cái)務(wù)控制，將財(cái)務(wù)控制滲透到企業(yè)集團(tuán)的各個(gè)方面。
（二）全面實(shí)施預(yù)算管理，加強(qiáng)資金控制。預(yù)算管理制度是國(guó)際通行的財(cái)務(wù)管理方法，企業(yè)集團(tuán)需要通過預(yù)算進(jìn)行控制。企業(yè)集團(tuán)總部為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)目標(biāo)而制定規(guī)劃的量化說明，再通過層層分解落實(shí)到各個(gè)子公司，并作為對(duì)各子公司經(jīng)營(yíng)管理業(yè)績(jī)進(jìn)行考核評(píng)價(jià)的依據(jù)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)子公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的超前控制；企業(yè)還需加強(qiáng)資金控制，可成立資金結(jié)算中心，組建財(cái)務(wù)公司，推行財(cái)務(wù)中心。
（三）實(shí)施內(nèi)外部審計(jì)，加強(qiáng)審計(jì)控制。企業(yè)集團(tuán)通過內(nèi)部審計(jì)，可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正子公司所存在的問題，增強(qiáng)內(nèi)部控制意識(shí)，發(fā)揮內(nèi)部管理強(qiáng)有力的控制監(jiān)督作用。完善內(nèi)審制度，加強(qiáng)定期或不定期審計(jì)。與內(nèi)部審計(jì)相比，外部審計(jì)相對(duì)比較客觀，審計(jì)結(jié)果可信度較高，且外部審計(jì)人員富有經(jīng)驗(yàn)，更為專業(yè)，更能為企業(yè)集團(tuán)提供內(nèi)部控制的改善建議。因此，企業(yè)集團(tuán)還應(yīng)通過審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)其子公司進(jìn)行外部審計(jì)。
（四）加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理網(wǎng)絡(luò)化?；ヂ?lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展為企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行財(cái)務(wù)集中控制提供了極為便利的條件，企業(yè)集團(tuán)可以較低的成本迅速獲得所需分支機(jī)構(gòu)及子公司的信息，及時(shí)溝通信息、做出決策。企業(yè)財(cái)務(wù)管理網(wǎng)絡(luò)化的實(shí)質(zhì)就是在高速網(wǎng)絡(luò)、多媒體技術(shù)、數(shù)據(jù)庫技術(shù)等信息技術(shù)支撐下，按照統(tǒng)一的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)與格式，將各種不同的企業(yè)財(cái)務(wù)信息與市場(chǎng)信息進(jìn)行加工、匯總、分類，并將其分別置于具有不同保密級(jí)別和層次的數(shù)據(jù)庫中，使管理決策者能充分利用信息資源，及時(shí)把握市場(chǎng)機(jī)遇，更好地組織企業(yè)的物力、人力、資金等資源，進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)等管理活動(dòng)，并最終提升企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，全方位提高企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、管理工作水平。
四、結(jié)論
內(nèi)部審計(jì)工作作為企業(yè)生產(chǎn)管理的重要內(nèi)容，能夠有效降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理，直接關(guān)系到企業(yè)的未來發(fā)展。因此，審計(jì)人員必須重視分析內(nèi)部審計(jì)工作，有效提高企業(yè)價(jià)值，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)性發(fā)展。
關(guān)鍵詞：
功能；內(nèi)部審計(jì)；企業(yè)價(jià)值；分析
由于內(nèi)部審計(jì)環(huán)節(jié)較為繁雜，增大了內(nèi)部審計(jì)人員的工作難度，增加了企業(yè)在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)率。近年來，雖然我國(guó)很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作水平不斷提高，但是依然存在很多問題。本文圍繞內(nèi)部審計(jì)功能與企業(yè)價(jià)值進(jìn)行闡述，提出了增加企業(yè)價(jià)值的措施。
一、內(nèi)部審計(jì)功能的內(nèi)涵
從理論的角度出發(fā)，內(nèi)部審計(jì)工作能夠分離管理層與股東層，同時(shí)管理部門必須對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的工作進(jìn)行監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)工作涉及到咨詢環(huán)節(jié)、鑒證環(huán)節(jié)，一旦審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題，必須立即上報(bào)管理部門，并且制定解決方案。良好的內(nèi)部審計(jì)能夠促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，不斷增加企業(yè)價(jià)值。由于內(nèi)部審計(jì)能夠有效規(guī)范企業(yè)的人員作業(yè)，保障財(cái)務(wù)報(bào)表的透明度，為企業(yè)營(yíng)造良好的工作環(huán)境，從最大程度上降低風(fēng)險(xiǎn)損失率，從而為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益。因此，企業(yè)決策者通過分析內(nèi)部審計(jì)工作，能夠明確企業(yè)的未來發(fā)展方向，做出正確的決策。不同于外部審計(jì)工作，內(nèi)部審計(jì)工作涉及面更廣，是企業(yè)管理的重要組成部分。然而外部審計(jì)工作主要為監(jiān)督企業(yè)流程規(guī)范，屬于企業(yè)的外部評(píng)價(jià)工作。如今，我國(guó)越來越多的企業(yè)要求設(shè)置自評(píng)工作，因此，內(nèi)部審計(jì)工作對(duì)企業(yè)的未來發(fā)展具有重要幫助。隨著企業(yè)的管理層、董事會(huì)等層級(jí)的透明度越來越高，使內(nèi)部審計(jì)工作的重要性不斷顯現(xiàn)。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家中，管理層與企業(yè)具有密切聯(lián)系，同時(shí)企業(yè)的規(guī)模與管理層的重要性呈正比。但是在我國(guó)的某些企業(yè)中，由于內(nèi)部審說并未直接與部門成員掛鉤，使某些審計(jì)人員在業(yè)務(wù)工作中態(tài)度不端正，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)功能沒有充分發(fā)揮。內(nèi)部審計(jì)工作涉及的知識(shí)面較廣，例如：管理知識(shí)、信息系統(tǒng)、法律知識(shí)等，要求審計(jì)人員不斷提高綜合素質(zhì)，包括知識(shí)水平與技術(shù)水平。因此，內(nèi)部審計(jì)工作在開展過程中，審計(jì)人員應(yīng)依據(jù)我國(guó)的相關(guān)法律法規(guī)，對(duì)經(jīng)營(yíng)制度進(jìn)行有效監(jiān)管，從而保障企業(yè)正常的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。審計(jì)人員在監(jiān)管過程中，一旦發(fā)現(xiàn)企業(yè)違紀(jì)情況，對(duì)其進(jìn)行及時(shí)制止，能夠有效保障我國(guó)利益，從而對(duì)企業(yè)進(jìn)行教育工作，使企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。對(duì)于企業(yè)在生產(chǎn)過程中出現(xiàn)的錯(cuò)誤行為，例如：財(cái)務(wù)報(bào)表不真實(shí)等，審計(jì)人員必須立即糾正，使企業(yè)消除歪風(fēng)邪氣，有效提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)，從而保障企業(yè)今后能夠提供真實(shí)準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)報(bào)表。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)與監(jiān)察部門加強(qiáng)聯(lián)系，對(duì)于的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，必須聯(lián)合起來對(duì)其進(jìn)行嚴(yán)重打擊，充分保障國(guó)家的利益，同時(shí)保障各企業(yè)之間能夠公平競(jìng)爭(zhēng)，為企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中營(yíng)造良好的風(fēng)氣。
二、增加企業(yè)價(jià)值的措施
內(nèi)部審計(jì)工作對(duì)于企業(yè)而言，具有重要的約束價(jià)值，在企業(yè)發(fā)展過程中，能夠不斷增加企業(yè)價(jià)值。內(nèi)部審計(jì)工作在企業(yè)生產(chǎn)的過程中，能夠有效縮短其經(jīng)濟(jì)成本，使復(fù)雜的關(guān)系變得簡(jiǎn)單化，給企業(yè)決策者提供有效的解決策略。由于企業(yè)存在多層關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)人員通過對(duì)其進(jìn)行監(jiān)督檢查，保障各層能夠正確履行義務(wù)及權(quán)利，從而降低企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)人員在工作過程中，通過對(duì)其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行檢查監(jiān)督，使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)報(bào)表具有真實(shí)性，直接解決了各部門之間的信息不可靠問題。內(nèi)審工作內(nèi)容具有多樣化的特點(diǎn)，在處理問題的過程中具有靈活性。不同的企業(yè)規(guī)模之間存在的內(nèi)部審計(jì)工作是不同的，同時(shí)內(nèi)部審計(jì)工作的差異性較為明顯，尤其是對(duì)于財(cái)務(wù)環(huán)節(jié)而言。內(nèi)部審計(jì)人員在工作過程中必須明確業(yè)務(wù)流程，通過落實(shí)好風(fēng)險(xiǎn)管理工作，降低多于的審批環(huán)節(jié)，從而提高企業(yè)的內(nèi)部控制工作效率。內(nèi)部審計(jì)人員在工作開展中，通過落實(shí)審查工作，對(duì)企業(yè)的軟件進(jìn)行控制。由于軟件文化對(duì)企業(yè)的影響是巨大的，內(nèi)部審計(jì)人員必須具備長(zhǎng)遠(yuǎn)的目光，不斷規(guī)范企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，使工作人員能夠有良好的自我約束力，凝聚了工作人員的智慧，使企業(yè)能夠良好發(fā)展，在時(shí)間的推移中不斷提高企業(yè)的價(jià)值。因此，內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量直接關(guān)系到企業(yè)軟件文化的好壞。內(nèi)部審計(jì)工作還應(yīng)重視咨詢環(huán)節(jié)的管理，為企業(yè)提供形式豐富的培訓(xùn)活動(dòng)，提高企業(yè)人員的工作熱情與工作效率，從而降低了企業(yè)決策者的管理工作難度。內(nèi)部審計(jì)工作具有較強(qiáng)的獨(dú)立性，我國(guó)對(duì)其提出了明確的規(guī)定，企業(yè)在制定了內(nèi)部審計(jì)工作方案后，股東人員不應(yīng)對(duì)其進(jìn)行干擾。企業(yè)應(yīng)重視內(nèi)部審計(jì)工作，對(duì)于企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作而言，主要面臨以下問題：由于某些企業(yè)的規(guī)章制度必須與外部審計(jì)工作相協(xié)調(diào)，同時(shí)外部審計(jì)工作必須落實(shí)上級(jí)部門的要求，使某些企業(yè)股東人員直接參與管理，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)制度不規(guī)范。內(nèi)部審計(jì)人員通過遵守企業(yè)規(guī)范，對(duì)審計(jì)部門進(jìn)行定期匯報(bào)工作，同時(shí)遞交專業(yè)的報(bào)告表等，企業(yè)部門在開會(huì)討論后，對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行討論，不斷提高審計(jì)工作的科學(xué)性、合理性、準(zhǔn)確性。同時(shí)，企業(yè)必須完善內(nèi)部控制體系，對(duì)于所有環(huán)節(jié)的審計(jì)工作，內(nèi)部審計(jì)人員必須具備風(fēng)險(xiǎn)管理概念，使后期的工作能夠有序進(jìn)行。內(nèi)部審計(jì)工作通過對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境進(jìn)行分析，能夠針對(duì)其內(nèi)容制定相應(yīng)地解決措施，使企業(yè)決策者能夠清晰企業(yè)在后期發(fā)展中可能存在的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)人員通過對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)進(jìn)行控制，從而不斷完善企業(yè)的內(nèi)部控制制度。
三、結(jié)語
綜上所述，內(nèi)部審計(jì)工作具有良好的發(fā)展前景，企業(yè)應(yīng)重視內(nèi)部審計(jì)環(huán)節(jié)，使審計(jì)人員不斷提高綜合素質(zhì)，落實(shí)好審計(jì)工作，降低企業(yè)發(fā)展中存在的風(fēng)險(xiǎn)，從而增加企業(yè)價(jià)值。
作者：阿卜來提·阿卜力米提 單位：石河子大學(xué)商學(xué)院
參考文獻(xiàn)：
盈余質(zhì)量主要包含真實(shí)性、盈利性、持續(xù)性和成長(zhǎng)性四個(gè)方面,因此分析影響盈余質(zhì)量的因素也應(yīng)從這四個(gè)方面著手。影響真實(shí)性的原因主要是會(huì)計(jì)政策選擇和關(guān)聯(lián)交易等利潤(rùn)操縱行為,而影響盈利性、持續(xù)性和成長(zhǎng)性的主要原因則可歸納為企業(yè)的治理機(jī)制、股權(quán)結(jié)構(gòu)和自身的經(jīng)營(yíng)管理等內(nèi)在因素。除此之外,宏觀環(huán)境的影響也不可忽視。
一、會(huì)計(jì)政策
在我國(guó),會(huì)計(jì)政策由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度規(guī)定,企業(yè)可以在準(zhǔn)則或制度允許的范圍內(nèi)選擇適合企業(yè)實(shí)際情況的會(huì)計(jì)政策,并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露。由于同一類型的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)可以有一定的選擇空間,會(huì)計(jì)人員利用一系列的會(huì)計(jì)政策算出來的盈余就會(huì)產(chǎn)生差異。管理者會(huì)出于個(gè)人利益或企業(yè)利益對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生重大影響,影響投資者對(duì)企業(yè)的看法。
二、關(guān)聯(lián)交易
關(guān)聯(lián)方交易對(duì)盈余質(zhì)量的影響有正反兩方面,對(duì)盈余質(zhì)量不利的影響主要是利用關(guān)聯(lián)交易操縱利潤(rùn),可以通過資產(chǎn)重組、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等一次性或偶發(fā)性的非經(jīng)營(yíng)易,調(diào)整利潤(rùn),
這種情況廣泛存在于上市公司與其母公司的關(guān)聯(lián)方交易中;通過不合理的關(guān)聯(lián)定價(jià)政策,關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格越是接近市場(chǎng)價(jià)格,其盈余質(zhì)量越高;反之,則盈余質(zhì)量越低。這種行為受利的只有關(guān)聯(lián)方的大股東,而受損害的則是中小投資者。
三、企業(yè)治理機(jī)制
公司治理結(jié)構(gòu)是指由所有者、董事會(huì)和高級(jí)執(zhí)行人員即高級(jí)經(jīng)理人員三者組成的一種組織結(jié)構(gòu)。在這種結(jié)構(gòu)中,上述三者之間形成一定的制衡關(guān)系。公司治理結(jié)構(gòu)中不同主體的利益都與盈余信息密切相關(guān),公司治理結(jié)構(gòu)影響著整個(gè)公司的經(jīng)營(yíng)決策和經(jīng)營(yíng)行為,對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)行為和盈余質(zhì)量產(chǎn)生重要影響。治理結(jié)構(gòu)的不完善可能使經(jīng)營(yíng)者為了自己的利益虛構(gòu)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)或者濫用會(huì)計(jì)政策,對(duì)盈余進(jìn)行操縱;而好的治理結(jié)構(gòu)能夠有效地約束經(jīng)營(yíng)者,使其與股東的目標(biāo)一致,從而抑制經(jīng)營(yíng)者降低盈余質(zhì)量的行為。公司治理結(jié)構(gòu)是保證公司盈余質(zhì)量的重要制度安排,自然也是影響盈余質(zhì)量的一個(gè)重要因素,完善的公司治理結(jié)構(gòu)有助于企業(yè)會(huì)計(jì)盈余質(zhì)量的提高。
四、股權(quán)結(jié)構(gòu)
我國(guó)大多數(shù)上市公司是由國(guó)有企業(yè)改制或由國(guó)家和國(guó)家授權(quán)投資的機(jī)構(gòu)建立而來的,因此,我國(guó)上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)以國(guó)家股和法人股等非流通股為主,尤其以國(guó)家股比重最大,并且國(guó)有股權(quán)過度集中,這種不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)嚴(yán)重影響到我國(guó)證券市場(chǎng)上資源配置效率和上市公司高效治理結(jié)構(gòu)的建立。由于股權(quán)的高度集中,廣大股東承擔(dān)著由公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)好壞引起的股價(jià)波動(dòng)的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn),卻很難作為股東行使到參與公司治理的權(quán)利,而持有國(guó)家股、法人股的股東則獨(dú)攬了公司的經(jīng)營(yíng)大權(quán)進(jìn)而對(duì)公司的盈余質(zhì)量施加影響,卻不必承擔(dān)股票市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)。
從對(duì)股權(quán)結(jié)構(gòu)的分析中可以看出股權(quán)結(jié)構(gòu)對(duì)盈余會(huì)產(chǎn)生不同的效應(yīng)。Shleifert和Vishnu(1986)研究指出,股價(jià)上漲帶來的財(cái)富使控股股東和小股東的利益一致,因而控股股東有足夠的激勵(lì)去收集信息并有效監(jiān)督管理層,使公司的盈余質(zhì)量提高。但是,RafaelLaPorta(l999)等認(rèn)為,控股股東和小股東的利益往往不一致。在缺乏外部監(jiān)督的情況下,控股股東往往會(huì)為了自身利益最大化損害其他股東和上市公司的利益。從這一角度看,其公司盈余的質(zhì)量也就不是很高的了。
五、企業(yè)自身的因素
1.經(jīng)營(yíng)管理水平。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)管理水平對(duì)公司盈余質(zhì)量高低的影響至關(guān)重要。通過高質(zhì)量的預(yù)算制度,合理安排制造費(fèi)用,降低產(chǎn)品生產(chǎn)成本、在發(fā)展主營(yíng)業(yè)務(wù)能力的同時(shí)盡量縮減期間費(fèi)用等等,這些對(duì)提高盈余質(zhì)量有著積極的作用。
2.經(jīng)濟(jì)收益能力。經(jīng)濟(jì)收益是指公司在期末和期初擁有同樣多的資本前提下,公司成本核算期內(nèi)可以分配的最大金額。企業(yè)在一定期間內(nèi)盈利能力有強(qiáng)有弱,影響著企業(yè)未來的盈利能力,因此盈余質(zhì)量有優(yōu)劣之分、變動(dòng)趨勢(shì)有好壞之別。當(dāng)期盈余水平的高低,盈利能力可以進(jìn)行同行業(yè)的橫向比較,也可以同一企業(yè)進(jìn)行不同時(shí)期的縱向比較。盈利能力是盈余質(zhì)量的一個(gè)核心,只有具有了良好的盈利能力,盈余質(zhì)量才有保障。
盈余的不同成分具有不同的持續(xù)性,只有具備核心競(jìng)爭(zhēng)力、主營(yíng)業(yè)務(wù)收益占主導(dǎo)的企業(yè)才能保持未來現(xiàn)金流量的持續(xù)與穩(wěn)定,相應(yīng)盈余質(zhì)量較高,而一次性收入只能增加當(dāng)期的收益,從而降低了盈余質(zhì)量。產(chǎn)業(yè)內(nèi)良好的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)決定了公司未來長(zhǎng)期的盈利能力,持續(xù)增長(zhǎng)的研發(fā)費(fèi)用和維持適當(dāng)?shù)膹V告投入提高了公司的后勁,相應(yīng)保證了公司的未來盈余。
六、宏觀因素
1.物價(jià)變動(dòng)。物價(jià)變動(dòng)狀況對(duì)上市公司的盈余質(zhì)量也有重要影響。通貨膨脹嚴(yán)重的時(shí)期,高的會(huì)計(jì)盈利要剔除很大一部分的通貨膨脹所帶來的水分;而通貨緊縮的時(shí)期,由于同樣的貨幣代表相對(duì)較高的購買力,對(duì)企業(yè)往后的持續(xù)經(jīng)營(yíng)有保障,因此代表較高的盈余質(zhì)量。
2.環(huán)境因素。公司的外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境包括政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境,也會(huì)影響到公司的盈余質(zhì)量。這些因素是管理者所無法控制的。如果一家公司設(shè)立在經(jīng)濟(jì)和政治因素不穩(wěn)定的國(guó)家內(nèi),它有低的盈余質(zhì)量。
3.外部審計(jì)。由于我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)法規(guī)尚不健全,外部審計(jì)缺乏獨(dú)立性,一些上市公司審計(jì)的實(shí)際委托人是公司管理層,他們?cè)趯徲?jì)契約中掌控著審計(jì)機(jī)構(gòu)的聘用及審計(jì)費(fèi)用等內(nèi)容,使得審計(jì)機(jī)構(gòu)明顯處于被動(dòng)地位,即使審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)上市公司有操縱盈余的行為,但可能迫于同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)壓力而遷就上市公司。對(duì)上市公司財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行獨(dú)立審計(jì),是提高上市公司盈余質(zhì)量的重要制度。
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論文關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì),公積金,管理
住房公積金制度是我國(guó)在推行住房制度改革過程中，為解決城鎮(zhèn)職工住房消費(fèi)問題而推行的一項(xiàng)強(qiáng)制性的長(zhǎng)期住房?jī)?chǔ)金制度，其目的是為了促進(jìn)住房建設(shè)，幫助職工解決住房困難，提高居住水平。住房公積金管理中心承擔(dān)著管理和營(yíng)運(yùn)日益壯大的職工住房公積金的重任，要實(shí)現(xiàn)管理科學(xué)有序，營(yíng)運(yùn)規(guī)范高效，確保住房公積金保值安全，最大限度地解決職工“住有所居”的目標(biāo)，除了加大外部監(jiān)督力度，即“他律”制約外，還必須強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)，即“自律”約束。
一、加強(qiáng)住房公積金內(nèi)部審計(jì)的必要性
國(guó)務(wù)院《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)住房公積金管理的通知》強(qiáng)調(diào)：“管理中心要建立崗位責(zé)任制度和內(nèi)部審計(jì)制度，加強(qiáng)內(nèi)部管理”；“審計(jì)部門應(yīng)對(duì)住房公積金管理和使用情況的真實(shí)性、合法性、效益性進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，對(duì)管理中心負(fù)責(zé)人進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)”。2006年6月1日起施行新修訂的《審計(jì)法》第二十九條規(guī)定：“依法屬于審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)監(jiān)督對(duì)象的單位，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度”。按此規(guī)定，加強(qiáng)住房公積金內(nèi)部審計(jì)是國(guó)家法律所賦予管理中心的責(zé)任。目前，各地市按照相關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定，基本建立了住房公積金內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，在職能、權(quán)限、審計(jì)范圍、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)程序等方面都有一定的規(guī)定。
多年來，人們習(xí)慣認(rèn)為：內(nèi)部審計(jì)沒有外部審計(jì)效力大，內(nèi)部審計(jì)不如外部審計(jì)效果好。這是一種偏見。近幾年，資金被擠占挪用、部分流入股市、權(quán)力人員與銀行勾結(jié)、違規(guī)操作以及涉嫌貪污犯罪等案件的出現(xiàn)，無不暴露出制度監(jiān)管的漏洞。如果管理中心在日常業(yè)務(wù)工作中，能夠充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)職能，進(jìn)行經(jīng)常性監(jiān)督，對(duì)可能發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)適時(shí)介入、全程監(jiān)控，就會(huì)及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，完善制度，在內(nèi)控設(shè)計(jì)上制衡權(quán)利行使，使想腐敗的人也沒有機(jī)會(huì)和辦法鉆空子，也不會(huì)因此蒙受重大損失。由此可見，內(nèi)部審計(jì)職能不但不能弱化，反而更應(yīng)該得到加強(qiáng)。外部審計(jì)機(jī)構(gòu)不可能對(duì)一個(gè)單位實(shí)施經(jīng)常性審計(jì)、事事監(jiān)督，而內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)就能發(fā)揮其在單位中的優(yōu)勢(shì)，對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行事前、事中、事后全程監(jiān)督。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)應(yīng)互為補(bǔ)充，使內(nèi)控制度更加完善。
就住房公積金管理中心而言，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)不僅包括住房公積金存款、住房公積金貸款的有效收回、住房公積金增值收益存款、房產(chǎn)、微機(jī)設(shè)備、車輛等資產(chǎn)的安全完整，也包括住房公積金負(fù)債的真實(shí)可靠以及會(huì)計(jì)信息的及時(shí)、正確。促進(jìn)住房公積金管理中心貫徹資金管理的方針和政策，確保資金運(yùn)作安全和提高資金運(yùn)營(yíng)的經(jīng)濟(jì)效益也是其內(nèi)部審計(jì)制度的目標(biāo)之一。目標(biāo)多元化的特征，為住房公積金內(nèi)部審計(jì)提出了更為高級(jí)、更為艱巨的任務(wù)和要求。
二、加強(qiáng)住房公積金內(nèi)部審計(jì)的幾點(diǎn)認(rèn)識(shí)
1、建立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)
內(nèi)部審計(jì)部門不代替業(yè)務(wù)部門制定具體管理制度、操作流程，也不參與各種業(yè)務(wù)活動(dòng)的實(shí)際工作，而是以獨(dú)立的角度評(píng)估和提出建議、指導(dǎo)風(fēng)險(xiǎn)管理。內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)住房公積金運(yùn)作中潛在的風(fēng)險(xiǎn)和隱患可直接向領(lǐng)導(dǎo)匯報(bào)，提出防范措施和改進(jìn)意見建議，這種組織架構(gòu)的設(shè)置，使內(nèi)部審計(jì)部門更能從獨(dú)立、客觀和全局的角度來協(xié)助業(yè)務(wù)部門認(rèn)識(shí)、防范、控制和管理風(fēng)險(xiǎn)并及時(shí)建議管理部門及時(shí)采取措施，不受各業(yè)務(wù)部門的左右。與其他業(yè)務(wù)部門單一的功能和職責(zé)范圍相比，內(nèi)部審計(jì)部門在管理中心是一個(gè)綜合部門，因其工作范圍覆蓋各個(gè)業(yè)務(wù)流程，涉及和掌握多方面的信息，兼具全方位視角以及分析、判斷風(fēng)險(xiǎn)的綜合性優(yōu)勢(shì)，可對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行全面、專業(yè)的監(jiān)督、檢查及評(píng)價(jià)。建立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的根本目的是提高組織自身的“免疫力”，促進(jìn)住房公積金事業(yè)可持續(xù)發(fā)展。
2、拓展內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍
住房公積金內(nèi)部審計(jì)應(yīng)從賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)逐步向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)過渡，將傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、業(yè)務(wù)合規(guī)審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)相結(jié)合。以風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)為審計(jì)工作的主線，以提高審計(jì)工作效率。
審計(jì)范圍從關(guān)注會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性、準(zhǔn)確性，業(yè)務(wù)審批和操作的合規(guī)合法性，擴(kuò)展至整個(gè)內(nèi)部控制活動(dòng)。審計(jì)層面應(yīng)從執(zhí)行層深入到管理層，涵蓋一線操作部門和后臺(tái)職能部門。審計(jì)報(bào)告從出具審計(jì)意見到提出管理建議，為業(yè)務(wù)部門提供改進(jìn)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的咨詢服務(wù)。
風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注住房公積金管理中心內(nèi)部控制系統(tǒng)的建設(shè)情況，檢查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制體系的適當(dāng)性和有效性。發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)控制的薄弱環(huán)節(jié)，確保審計(jì)質(zhì)量。包括對(duì)以下要素進(jìn)行審計(jì)：是否建立了良好的內(nèi)部控制環(huán)境，是否建立了風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估體系，內(nèi)部控制措施是否健全，是否建立有效的信息交流與反饋機(jī)制，業(yè)務(wù)管理部門是否對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)運(yùn)行情況進(jìn)行經(jīng)常性的監(jiān)督檢查等。
3、內(nèi)部審計(jì)不是扮演“經(jīng)濟(jì)警察”的角色而是扮演“管理參謀”的角色
管理中心作為住房公積金的資金管理部門，必須加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。內(nèi)部審計(jì)部門作為管理體系中的重要組成部分，必須順應(yīng)科學(xué)發(fā)展的客觀規(guī)律，完善防范風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)督機(jī)制。內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)是“免疫”，核心是服務(wù)，重在切斷產(chǎn)生問題的“病源”；不同時(shí)期“病源”不一樣，內(nèi)部審計(jì)工作重點(diǎn)也就不一樣，審計(jì)人員要樹立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，對(duì)潛在的風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)行前瞻和評(píng)估，規(guī)避、降低和控制好風(fēng)險(xiǎn)。
內(nèi)部審計(jì)作為“管理參謀”，首先必須改變過去當(dāng)“經(jīng)濟(jì)警察”時(shí)的面孔。在單位內(nèi)部，一旦各個(gè)業(yè)務(wù)部門和職工把你視為監(jiān)督他們的經(jīng)濟(jì)警察，防審、拒審、避審的心理和行為便會(huì)隨之產(chǎn)生，對(duì)立情緒也就避免不了，內(nèi)部審計(jì)就會(huì)處于“孤島”境地，顯然不利于內(nèi)部審計(jì)參與單位管理。其次，管理是一門藝術(shù)。內(nèi)部審計(jì)人員僅僅滿足于懂得財(cái)會(huì)和審計(jì)知識(shí)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，必須熟悉公積金中心各類業(yè)務(wù)流程，了解風(fēng)險(xiǎn)管理要點(diǎn)和內(nèi)部控制關(guān)鍵，要在制定發(fā)展戰(zhàn)略、審定長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃等關(guān)鍵時(shí)候、關(guān)鍵環(huán)節(jié)、關(guān)鍵會(huì)議上大膽直言，參與決策。
4、利用信息手段開展非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)
隨著住房公積金管理的電子化、網(wǎng)絡(luò)化、標(biāo)準(zhǔn)化，非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)成為內(nèi)部審計(jì)的重要組成部分。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)通過信息系統(tǒng)提供的相關(guān)報(bào)表和數(shù)據(jù)資料，進(jìn)行計(jì)算整理、分析質(zhì)詢，通過定性和定量分析發(fā)現(xiàn)問題，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行監(jiān)測(cè)。通過信息管理系統(tǒng)的接口，還可實(shí)現(xiàn)直接提取數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)，對(duì)大量信息按需要進(jìn)行采集、處理和分析。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)具有時(shí)效性、連續(xù)性強(qiáng)，審計(jì)覆蓋面大，方便靈活，時(shí)間省、效率高等特點(diǎn)。同時(shí)通過非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)違規(guī)問題和異常現(xiàn)象，也為現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)提供了重點(diǎn)線索，提高了審計(jì)工作的針對(duì)性和有效性。
5、建立健全內(nèi)部管理制度是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)和核心
制定明確的工作流程和操作規(guī)范，明確每個(gè)崗位的職責(zé)，每一個(gè)人的工作能檢查相關(guān)聯(lián)人員的工作。實(shí)施授權(quán)批準(zhǔn)控制。建立和完善法人內(nèi)部授權(quán)管理制度，根據(jù)管理水平、工作業(yè)績(jī)、風(fēng)險(xiǎn)控制能力以及業(yè)務(wù)管理工作的需要，對(duì)分支機(jī)構(gòu)和業(yè)務(wù)網(wǎng)點(diǎn)實(shí)行法人授權(quán)管理，明確授權(quán)范圍和期限、越權(quán)責(zé)任追究及授權(quán)人認(rèn)為需要明確的其他事項(xiàng)。推行定期崗位輪換制度，一方面可使員工有機(jī)會(huì)接觸到整個(gè)工作流程，提高員工的素質(zhì)；另一方面可以從輪崗中發(fā)現(xiàn)問題，防止某些危害管理中心利益小集團(tuán)的形成。健全有效的人員素質(zhì)控制，增強(qiáng)自我約束能力和責(zé)任感。人員素質(zhì)控制主要方法有競(jìng)聘制、考評(píng)制、建立關(guān)鍵崗位人員輪崗等。
6、內(nèi)部審計(jì)是對(duì)內(nèi)部控制的再控制
內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分，而內(nèi)部控制又是內(nèi)部審計(jì)的直接對(duì)象。內(nèi)部審計(jì)通過對(duì)內(nèi)部控制的檢查和評(píng)價(jià)，進(jìn)而滲透到業(yè)務(wù)審計(jì)、管理審計(jì)各個(gè)領(lǐng)域，把握企業(yè)的整個(gè)管理活動(dòng)。這種關(guān)系顯示出內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制系統(tǒng)中超然的再控制地位。內(nèi)部審計(jì)部門比任何其他部門都格外關(guān)注本單位的內(nèi)部控制，因?yàn)檫@是它的使命所在，更是它的利益所在。
7、內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性要求企業(yè)的審計(jì)隊(duì)伍相對(duì)穩(wěn)定，保持較高的專業(yè)素養(yǎng)，以保證審計(jì)工作質(zhì)量
好的審計(jì)理念需要人員和團(tuán)隊(duì)的支撐，要注重審計(jì)人員的繼續(xù)教育，不斷提高理論素養(yǎng)和職業(yè)道德素質(zhì)，使審計(jì)人員真正做到“斷事講原則、處事不隨風(fēng)、陳事能直言、險(xiǎn)事敢挺身、成事不貪功、敗事敢承擔(dān)”。恪守誠(chéng)實(shí)、正直，客觀公正是對(duì)行為的規(guī)范，不斷提高內(nèi)部審計(jì)人員的服務(wù)意識(shí)，在內(nèi)部審計(jì)中，要寓服務(wù)于監(jiān)督，以服務(wù)促監(jiān)督。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員要經(jīng)常采取各種方式，豐富知識(shí)結(jié)構(gòu)、提高專業(yè)勝任能力，每年至少舉辦一次有案例、有分析的內(nèi)部審計(jì)人員培訓(xùn)、交流活動(dòng)，這無疑是預(yù)防和遏制違法犯罪行為，防范資金風(fēng)險(xiǎn)的有益途徑。
內(nèi)部審計(jì)部門的現(xiàn)實(shí)選擇應(yīng)該是：建立“專家?guī)臁?，拓寬視野選人才，以滿足審計(jì)任務(wù)需要為準(zhǔn)。人才是內(nèi)部審計(jì)資源中的首要資源，惟有具備人才優(yōu)勢(shì)才具備內(nèi)部審計(jì)優(yōu)勢(shì)。內(nèi)部審計(jì)因編制定員方面的原因，往往在實(shí)施審計(jì)任務(wù)時(shí)暴露出人手緊缺的問題。針對(duì)該問題一是建立“內(nèi)部審計(jì)專家?guī)臁?，吸收本單位主要業(yè)務(wù)部門的部分骨干充實(shí)到專家?guī)熘衼?，一有任?wù)便把他們臨時(shí)借來，先培訓(xùn)，然后安排到有關(guān)審計(jì)小組去工作，完成任務(wù)后仍然回原部門。二是建立協(xié)作機(jī)制。一遇到重大審計(jì)任務(wù)，就從系統(tǒng)內(nèi)幾個(gè)單位抽調(diào)審計(jì)人員，組成專班應(yīng)對(duì)。三是外委。在本身人員緊張的情況下，可將一些一般性的審計(jì)項(xiàng)目，委托給社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)完成。這些辦法，大大拓寬了“融智”的門道，同時(shí)也改善了內(nèi)部審計(jì)的人員結(jié)構(gòu)和知識(shí)結(jié)構(gòu)。內(nèi)部審計(jì)要適應(yīng)全方位經(jīng)營(yíng)審計(jì)的形勢(shì)，沒有一支高素質(zhì)的復(fù)合型審計(jì)隊(duì)伍是根本不行的。內(nèi)部審計(jì)部門不可拘泥于定員不夠和缺員的問題而耽擱審計(jì)任務(wù)的完成，跳出本部門、本單位、本行業(yè)的圈子，人才資源就多了。
住房公積金管理責(zé)任重大，關(guān)乎職工切身利益，關(guān)乎社會(huì)和諧穩(wěn)定，關(guān)乎經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展。作為住房公積金管理部門，應(yīng)把內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部管理的一項(xiàng)重要制度建設(shè)好，發(fā)揮好，使其對(duì)創(chuàng)造良好的資金運(yùn)營(yíng)環(huán)境和秩序，確保住房公積金的安全、保值增值，提高管理的雙重效益，在增強(qiáng)住房公積金管理行業(yè)健康和諧的可持續(xù)性發(fā)展能力方面發(fā)揮重要的積極作用。
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