發(fā)布時間：2023-01-06 19:19:43
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的審計報告論文樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
（一）歷史爭論--作用相斥
隨著人們對報表審計中內部控制重要性認識的深入，是否對內部控制進行單獨評價及報告作為難題之一逐漸浮出水面，成為歷史上一個長期爭論的話題。而爭論的焦點在于：內部控制評價報告的出具是否會降低財務報表審計意見的可靠性。
20世紀60年代末70年代初，財務領域的學術研究逐漸表明，年度財務報告僅僅是債務和權益投資的部分決策因素，而對季度會計信息、內部控制、預測等信息的需求變得越來越明顯。于是，一些學者開始對注冊會計師進入這些領域的可能性進行了論證，并使用問卷表來調查公眾對此的態(tài)度。美國注冊會計師協(xié)會1953年出版的《注冊會計師手冊》中指出一個新建議：在審計人員對財務報表的意見中，應包括一個對內部控制系統(tǒng)的意見。這個建議立刻引起了激烈的爭論，許多人指出：對內部控制在審計報告中加以評價容易引起誤解。到60年代，《審計程序說明書第49號--內部控制的報告》把在審計報告中是否需要說明內部控制的權利交給了管理當局。這使得如何表達對內部控制評價的意見成為一個更加突出的問題。1980年，《審計準則公告第30號--內部會計控制的報告》取代了《審計程序說明書第49號》，《審計準則公告第30號》指出：為了表示意見，注冊會計師必須審查企業(yè)的內部控制結構。審查既可獨立進行，也可以結合財務報表審計進行?？梢?，《審計準則公告第30號》采取了折中的態(tài)度，這也反映了實際中人們對內部控制評價報告與審計報告二者關系認識上的轉變。
在長期爭論的基礎上，人們對內部控制評價報告與審計報告關系的認識于80年代末出現(xiàn)了明顯的改變。1988年，《審計準則公告第60號--審計師對關注到的內部控制結構相關事項的傳達》被頒布，該公告要求注冊會計師就控制環(huán)境、會計制度和控制程序中存在的重大不足與審計委員會進行溝通。1991年，美國國會通過了聯(lián)邦儲蓄保險公司利用法（FDICIA），這一法律規(guī)定：所有資產大于20億美元的金融機構管理當局必須對內部控制結構的有效性進行聲明。該法同時還要求注冊會計師對管理當局的報告進行驗證。21993年，美國注冊會計師協(xié)會頒布了《鑒證業(yè)務準則第2號--財務報告外的內部控制報告》及《鑒證業(yè)務準則第3號--符合性鑒證》，對企業(yè)提供內部控制報告及注冊會計師對其進行評價并表示意見提供指導。至此，對于內部控制評價與審計報告關系的爭論，以職業(yè)規(guī)范對內部控制評價及出具報告的認可而告一段落。實踐的發(fā)展告訴我們，對內部控制進行單獨評價及報告是因實際需要而產生的，是經濟健康發(fā)展的保證，是獨立審計勇于承擔社會責任的正確選擇。
（二）關系重新定位
雖然對于內部控制報告與審計報告關系的爭論已告一段落，但留給我們思考的問題是：內部控制評價報告是否影響審計報告的意見類型？內部控制評價報告到底是提高了還是降低了審計報告的可靠性？二者的關系到底如何定位？筆者試在以上論述的基礎上，就此談一些自己的看法。
審計報告是注冊會計師對于被審計企業(yè)年度會計報表發(fā)表審計意見的書面文件。這里的會計報表是企業(yè)管理當局向外部信息使用者提供關于企業(yè)財務狀況、經營成果及現(xiàn)金流量等方面財務信息的手段。一般地，會計報表主要包括資產負債表、損益表、現(xiàn)金流量表等。注冊會計師以第三者身份，對企業(yè)管理當局提供的會計報表進行檢查，并對會計報表的合法性、公允性和一貫性作出獨立鑒證，以增加會計報表的可信性。內部控制評價報告是注冊會計師對被評價企業(yè)內部控制聲明書發(fā)表評價意見的書面文件。內部控制聲明書是企業(yè)管理當局對其內部控制的完整性、合理性及有效性所作的認定。按最新理念，企業(yè)內部控制包括控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五個要素。注冊會計師接受委托對企業(yè)管理當局的內部控制聲明書中的認定進行鑒證，并發(fā)表評價意見，以滿足利害關系人對此信息的需求。
從審計報告與內部控制評價報告的比較中可以看到：審計報告僅僅是對企業(yè)年度財務信息的鑒證，范圍較小，時效也較短；內部控制評價報告則是對"……為營運的效率效果、財務報告的可靠性、相關法令的遵循性等目標的實現(xiàn)而提供合理保證的過程"的鑒證，范圍廣，時效也較長。正因為內部控制評價報告是對過程的鑒證，審計報告是對結果的鑒證，所以內部控制評價報告會對注冊會計師的報表審計產生影響。但這種影響不是表面上的意見類型的一一對應，即不能認為內部控制評價報告是無保留意見，則審計報告也應該是無保留意見。由于內部控制評價報告是對整個企業(yè)范圍內的、某個時期的全過程的鑒證，而審計報告是當年度財務信息發(fā)表意見，故財務報表所示財務信息的合法、公允及會計處理方法保持一貫并不表示整個企業(yè)的內部控制也一定是完整、合理及有效的；同理，企業(yè)內部控制在完整性、合理性或有效性上存在重大缺失也不等于企業(yè)當年財務報表一定不可信。內部控制對財務信息的影響是一種基礎性的影響，是一種過程性的影響。
審計報告?zhèn)戎赜谙蛐畔⑹褂谜邆鬟f被審計企業(yè)當年度或短期的信息，而內部控制評價報告反映出來的信息則具有長期性的影響。內部控制評價報告是對審計報告所提供信息不足的補充，二者相輔相成，共同為增加證券市場及其他資本市場的透明度及有效性發(fā)揮著應有的作用。
參考文獻：
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關于廣告創(chuàng)意是如何產生的問題，不同的人觀點不一樣，但至少有一些是可以明確的，一是出于商家推廣自己產品的要求。市場環(huán)境下的商品經濟講競爭，要使自己的商品具有競爭力首先就要讓消費者了解自己的商品，因而廣告成了最有效的方式。廣告創(chuàng)意正是來源于商家希望消費者了解自己產品的目的，重在介紹本產品的優(yōu)勢。二是出于消費者對某種商品或是商品的某種功用的需求。當前市場上的減肥產品很多，其中的重要原因就是人們的審美觀念是以瘦為美，各種減肥產品充斥著市場，有的打著“健康瘦身”的旗號，有的打著“快速減脂”的噱頭，總之，這些創(chuàng)意的出現(xiàn)，是源于消費者的需求。此外，廣告策劃個人對于產品的理解、廠家對于商品的定位、市場對于產品的評價與反饋，都是廣告設計創(chuàng)意的來源。如近來電視上出現(xiàn)的最多的涼茶“加多寶”的廣告，便是出于其市場反饋的銷量出發(fā)的。
2報紙廣告設計創(chuàng)意的方法
廣告創(chuàng)意并不是雜亂無章的，其創(chuàng)意模式有著一般的方法和規(guī)律可循，文章接下來將介紹一些常見的廣告創(chuàng)意方法。
2.1開宗明義式
廣告的目的就在于使消費者了解自己的產品并購買自己的產品，從而實現(xiàn)收益。那么，廣告必然會致力于產品亮點的開發(fā)，所謂亮點就是指產品與眾不同的地方，憑借這個特點產品能夠被市場需求[2]。例如藥品廣告“仁和可立克”，其創(chuàng)意為快速有效治感冒，采用的廣告創(chuàng)意為“治感冒，一粒就見效”。無需使用太復雜的藥品成分介紹，直接將產品的效果說出，采用開宗明義的方式使消費者了解。
2.2簡單明了式
有些廣告在創(chuàng)意上顯得偏于簡單，但仔細體味其中的創(chuàng)意，又可以發(fā)現(xiàn)其不凡之處。如在汽車類廣告之中，一款汽車為了突出其性能，列出了空間大小、油耗情況、檢修率、剎車距離等一系列數據，使消費者能夠清楚了解到產品在這些方面的優(yōu)勢。這些數據的出現(xiàn)，使人們對產品的了解更為清晰。
2.3設置懸念式
并非所有的廣告都采取比較直白的表現(xiàn)方式，有些廣告采用了迂回的方式，通過懸念設置，給受眾留下了想象的空間，完成了廣告的深度和寓意。如在一則報紙廣告中，版面的左側是一個燈泡，并附上一句話“一度電能夠干什么？”，在旁邊有一些列舉的例子，如“可以看一集電視劇，可以上幾個小時的網，可以供洗衣機工作兩個小時……”這些都是較為常見的，然而在最后一句卻是“可以為山區(qū)的孩子帶來一個星期的光明”。在下方，還有一句解釋性的文字“在山區(qū)，平均每個家庭的年用電量不足100度”，這是一則號召人們節(jié)約能源，關注山區(qū)發(fā)展的公益廣告，采用設置懸念的方式，提升了廣告的深度。
2.4以情動人式
廣告設計是一門綜合性的設計藝術，需要考慮到眾多因素，有的廣告就會考慮到以人的自然感情特點，針對性的做一些廣告，以喚起人們對某種現(xiàn)象或事物的關注度。如曾在一份報紙中看到這樣一副畫面，南極一塊浮冰上，站著一大一小兩只企鵝，它們隨著浮冰漂移，充滿迷茫。沒有多余的文字，也沒有絢麗的色彩，只是一副簡單的畫面，就觸動了人們內心的情感，保護環(huán)境，保護家園。
3報紙廣告設計中的審美創(chuàng)意
審美活動是人類社會中的一項基本活動，所謂審美就是指某事物呈現(xiàn)出來的現(xiàn)象帶給人的一種良好的精神享受，這種非功利性的感知即稱為審美。那么，在報紙廣告創(chuàng)意中如何體現(xiàn)審美呢？筆者認為，報紙廣告創(chuàng)意作為一種現(xiàn)代傳播媒介，主要以畫面、文字、意境等方面讓消費者產生良好的精神享受。報紙廣告設計中的審美創(chuàng)意主要體現(xiàn)在以下幾點：
3.1宣傳的真實性
只有具有真實性的東西才具有美的價值，真是美的本質屬性之一。在報紙廣告中，可能存在一些虛假廣告的成分，但能夠給受眾審美體驗的無一不是真實的東西。如在一則反應西部教育的公益廣告中，畫面主要是采用了攝影師捕捉的一個小女孩的眼神，小女孩的手里拿著破書，眼睛充滿了對知識的渴望，其背后是殘破的教師和荒涼的西部。這則廣告是攝影師深入西部之后，所拍攝的平常的一幕，它無比真實的反映了西部的真實教育情況，給受眾真的審美體驗。
3.2寓意的善意性
美學觀點認為，善是美的本質屬性之一，縱觀所有的具有審美功能的東西，沒有一例不是勸導人向善的。在報紙廣告創(chuàng)意中，善體現(xiàn)在希望人健康快樂，也體現(xiàn)在倡導傳統(tǒng)的美德。如一些藥品廣告，雖然商家有著盈利的目的在其中，但其出發(fā)點還是希望產品能夠緩解病人的痛苦，因而是善的。
3.3審美的多邊性
關鍵詞：政府環(huán)境審計報告 內部環(huán)境審計報告 民間環(huán)境審計報告
環(huán)境審計自20世紀70年代興起以來，已成為當前許多國家共同關注的重點。依據傳統(tǒng)審計理論，審計主體包括國家審計機關、內部審計機構和民間審計組織，這已是不爭的事實。在我國，國家審計機關按《中華人民共和國審計法》的授權范圍對社會經濟活動和國有資產經營開展審計。內部審計代表中觀、微觀經濟活動的主體部門、公司、單位的利益，按最高當局的授權，對組織的經營活動及中、下層管理活動開展審計。注冊會計師則處于獨立、公正、社會中介的地位，受委托人的委托對中觀、微觀經濟活動的真實性、有效性和合規(guī)性開展審計，這三者分別各司其職，由上而下構成了一個完整的審計結構。從審計關系角度來考慮，環(huán)境審計是審計工作的一個新興領域，與傳統(tǒng)審計沒有本質上的區(qū)別，因此，環(huán)境審計按其主體可分為政府環(huán)境審計、內部環(huán)境審計和民間環(huán)境審計。而環(huán)境審計報告作為環(huán)境審計的最終產品，是國家審計機關、內部審計機構或社會審計組織依據環(huán)境法規(guī)和環(huán)境審計準則對被審計單位或項目實施了必要的審計程序后出具的，用來對其受托環(huán)境責任的履行情況發(fā)表審計意見的書面文件。由于環(huán)境審計的主體不同，其所出具的環(huán)境審計報告是有差異的。
一、環(huán)境審計報告研究現(xiàn)狀
西方發(fā)達國家對環(huán)境審計的研究比較早，有關環(huán)境審計的基本理論問題研究已較為完善和成熟，目前研究主要集中于環(huán)境審計實踐與工作機制創(chuàng)新方面上。我國審計界真正開展環(huán)境審計的理論研究是始于20世紀80年代末，目前研究主要停留在環(huán)境審計的一些基本理論問題上，對實踐問題涉足不多。一些學者從不同方面對環(huán)境審計報告做了研究，但總體上看，研究還是相當有限的。
（一）國外環(huán)境審計報告研究現(xiàn)狀 在環(huán)境審計報告方面，Lawrence B. Cahill（1996）認為，環(huán)境審計報告是審計程序中最關鍵的文件，反映了審計小組在審計過程中發(fā)現(xiàn)的關于被審計單位對既定標準的遵循程度的結論，環(huán)境審計報告應是一個具有操作性的文件，幫助監(jiān)管部門監(jiān)督企業(yè)遵循相應的制度規(guī)定。無論出具何種形式的環(huán)境審計報告，首先應遵循一貫性原則。美國學者Beets和Souther（1999）認為，公司環(huán)境報告記載的是公司愿意以任何形式披露的或多或少的信息------同時有些公司真正想以環(huán)境友好的姿態(tài)與公眾分享其致力于環(huán)境保護方面的信息，但由于缺乏環(huán)境報告標準也使得其他公司能夠公布“綠色掩飾”，即公布那些盡管吸引人卻幾乎沒有傳遞多少有用信息的環(huán)境報告。美國學者Mackay（2000）報告說，過去十年間發(fā)表特定種類環(huán)境報告的公司大量增加，能源、冶煉和建筑行業(yè)中大型污染公司有關健康和環(huán)境的數據已經很長時間了。環(huán)境報告的內容隨行業(yè)不同而不同，這點反映在Gilmour 和 Caplan（2001）的觀察報告中： 普華永道觀察了處于世界資本市場中的全球100強公司（根據2000年《財經時代》所列的全球500強），他們幾乎都在其年度報告中公布了有關社會和環(huán)境問題的評價。其中近一半了包含環(huán)境或者涉及社會公民權益的獨立的報告。Mackay（2000）認為，這些公司環(huán)境報告的原因部分是由于環(huán)境意識到提高，但最主要的是如果不這樣做就很可能遇到麻煩，政府或關注環(huán)境問題的議員會給他們帶來很大的壓力，使他們面臨“恥辱”的名聲或指責。英國審計學家Brenda Porter（2003）認為，股東對環(huán)境問題的關注及由此給公司帶來的壓力似乎對公司環(huán)境報告的公布影響更大，這些壓力包括:日益增長的受托責任、日益增長的期望值、投資驅使、對公司環(huán)境責任的關注等。同時，他認為，在為外部環(huán)境報告提供可信性的范疇內使用“審計”是不合適的，因為它通常不能夠提供審計所暗含的高程度的保證水平。
（二）國內環(huán)境審計報告研究現(xiàn)狀 孫菊生、劉文國（1998）在對加拿大和美國環(huán)境審計進行比較研究時提到，加拿大特許注冊會計師協(xié)會認為，注冊會計師能夠為環(huán)境信息的特殊項目和企業(yè)的環(huán)境報告提供確認，這種確認往往是以環(huán)境審計報告的形式體現(xiàn)出來。辛金國和李青（2000）認為審計報告作為反映審計人員意見的一種工具，發(fā)揮著鑒證、保護和說明三方面的作用。環(huán)境審計報告應該是一個獨立性的文件，與會計報表整體有關，而不是與任何特定方面有關，不可能揭示被審計單位所有的環(huán)境問題。他們認為無論是民間、政府或內部環(huán)境審計報告準則，通常情況下都必須指出被審計單位須高度重視的主要問題，以及處理措施和實施這些措施的目標、日期。陳正興（2001）認為應在環(huán)境審核指南通用原則的基礎上，根據我國環(huán)境審計的特點，完善相關的報告準則，將環(huán)境審核報告準則按已有的審計報告準則體系制定，而在環(huán)境審計內容日益豐富的情況下，可以突破原有的報告準則體系。楊樹滋、王德升（2002）認為環(huán)境審計報告是對環(huán)境報告或環(huán)境狀態(tài)的證實，特別是對環(huán)境危害產生損失或治理業(yè)績的數據，以及有關會計信息的真實、合規(guī)和體現(xiàn)效益所作的鑒證。王健姝（2003）認為成熟的環(huán)境審計報告應具通用性，環(huán)境審計意見以環(huán)境審計報告為載體，其表達應具公允性。審計意見應合理地保證環(huán)境信息的使用人確定已審環(huán)境信息的可靠程度，但不應被認為是對被審計單位環(huán)境狀況所做的絕對保證。畢顏杰（2004）根據環(huán)境審計的內容，即合規(guī)性審計、績效審計和財務審計，認為應針對其內容的特殊性，出具三種不同類型的審計報告，即合規(guī)性環(huán)境審計報告、績效環(huán)境審計報告和財務環(huán)境審計報告。黃業(yè)明（2006）對環(huán)境審計報告的本質、分類、規(guī)范化的必要性和可能性、目標和原則等基本理論問題進行了系統(tǒng)研究，認為編制環(huán)境審計報告時應該秉承一系列的原則。他將環(huán)境審計報告分為三類，即環(huán)境財務審計報告、環(huán)境合規(guī)性審計報告和環(huán)境績效審計報告，分別研究了三種類型的審計報告的含義、所包含的基本要素、意見類型等問題，并認為環(huán)境審計財務報告應該采用簡式審計報告模式，另外兩種則應采用詳式審計報告模式。李永臣（2007）對政府環(huán)境審計、內部環(huán)境審計和民間環(huán)境審計分別進行了系統(tǒng)的研究，為環(huán)境審計報告相關問題的研究奠定了堅實的理論基礎。環(huán)境審計作為一種新型審計工作和現(xiàn)代審計的重要內容，在我國的發(fā)展歷史還比較短，可以說在我國審計界還是一個全新的領域。環(huán)境審計報告作為環(huán)境審計的重要組成部分，逐漸成為研究重點。但大多數情況下，只是在環(huán)境審計研究的相關文獻中包含環(huán)境審計報告研究，專門研究環(huán)境審計報告的文獻不多。許多學者的研究往往側重于研究環(huán)境審計報告理論的某一方面，而忽視了審計報告是一個系統(tǒng)，沒有將其作為一個整體來看待。環(huán)境審計有不同的分類，每類環(huán)境審計都有其特點，環(huán)境審計報告也應有所差異。許多學者已根據審計內容進行的分類，分別對財務環(huán)境審計報告、合規(guī)性環(huán)境審計報告和績效環(huán)境審計報告進行了全面研究，但很少涉及按審計主體不同進行分類的研究，無法體現(xiàn)出每種環(huán)境審計報告的具體特點。
二、審計報告與環(huán)境審計報告的關系
環(huán)境審計是審計的一個分支，是審計發(fā)展到一定階段的產物。審計報告與環(huán)境審計報告是一般與特殊的關系，環(huán)境審計報告繼承了一般審計報告中適用的東西，又在一般審計報告的基礎上有了一定發(fā)展，因此二者既有共性也有區(qū)別。見（表1）。
（一）共性分析 環(huán)境審計報告是審計報告的一種。審計報告包括各種專項審計以及各種類型審計的報告，環(huán)境審計作為一種專項審計，其審計報告繼承了一般審計報告的格式和內容，與一般審計報告的作用也是一致的。審計人員以獨立的第三者身份，對被審計單位相關經濟事項的公允性、合法性、效益性發(fā)表意見或做出評價，具有鑒證作用；通過審計報告中表達的審計意見，社會公眾能夠支持保護環(huán)境的企業(yè)或者環(huán)保項目，保護那些勇于承擔環(huán)境責任的企業(yè)，因而具有保護作用；通過審計報告，能夠證明審計人員履行審計責任的情況，具有證明作用。環(huán)境審計報告與審計報告要素基本一致。我國環(huán)境審計的內容在現(xiàn)有的審計報告的格式中可以得到充分反映，環(huán)境審計報告還應遵循現(xiàn)有審計報告的格式。
（二）區(qū)別分析 編制環(huán)境審計報告的依據有別于其他類型的審計報告。當前大多數國家是將國家方針政策、環(huán)境保護政策、國家環(huán)境保護的法令法規(guī)等作為當前的環(huán)境審計依據，與傳統(tǒng)審計報告存在很大差異；環(huán)境審計報告的主體有別于常規(guī)審計報告。由于環(huán)境審計人才的缺乏，在相當長的時期內采用聯(lián)合審計模式是成為一種現(xiàn)實選擇。這就使得環(huán)境審計報告的主體有別于常規(guī)審計報告。它突破了以審計人員為審計報告的唯一主體，將環(huán)境專家等的責任明確于審計報告中，即環(huán)境審計報告的主體包括專業(yè)審計人員和環(huán)境專家；環(huán)境審計報告所包含要素的具體內容不同。由于環(huán)境審計在審計主體、內容、目標、依據和程序方法等方面的特殊性，環(huán)境審計報告的具體內容與一般的審計報告也存在差異。
三、環(huán)境審計報告的比較分析
政府環(huán)境審計、內部環(huán)境審計和民間環(huán)境審計，因各種因素的影響使其環(huán)境審計報告存在不同的關系見（表2）。
（一）政府環(huán)境審計報告 （1）編制主體。政府環(huán)境審計報告的編制主體主要是國家審計機關。相比較而言，國家審計機關具有較高的權威性。以我國為例，根據《憲法》第九十一條規(guī)定“國務院設立審計機關，對國務院各部門和地方各級政府的財政收支，對國家的財政金融機構和企事業(yè)組織的財務收支，進行審計”。1998年國務院在批準審計署的機構改革方案中強化了環(huán)境審計的職能，第一次將環(huán)境審計職能明確賦予審計機關。審計署專門設立環(huán)境審計機構――農業(yè)與資源環(huán)境保護審計司。同時，國家審計機關有足夠的能力來吸納環(huán)境學方面的技術人才參與實施環(huán)境審計，從而彌補審計人員專業(yè)技術上的欠缺，保證環(huán)境審計的實施效果。但需要注意的是，政府審計機構是政府行政機構的一個派出機關，其行政關系隸屬于政府，政府審計作為規(guī)則的制定者、審計業(yè)務的執(zhí)行者、審計結果的監(jiān)督者，具有更多重身份介入環(huán)境審計事項，不利于保證審計結果的公允、公開和公正。（2）報告反映的內容。環(huán)境審計內容的差異使得不同審計主體最終出具的環(huán)境審計報告包含的要素及具體內容存在差別。政府環(huán)境審計的內容是針對政府環(huán)境責任的具體項目和擴展責任來確定的，主要包括環(huán)境保護資金審計、環(huán)境政策審計、環(huán)境保護規(guī)劃和環(huán)境法規(guī)審計等。國家環(huán)境保護資金審計是政府審計機關介入環(huán)境審計領域的主要動因和切入點，也是政府審計機關開展環(huán)境審計的主要內容；國家環(huán)境政策審計是由具有監(jiān)督權限的審計監(jiān)督或環(huán)境監(jiān)督機構，對國家制定的環(huán)境政策的適當性、合理性以及執(zhí)行的有效性實施的審計活動，是宏觀環(huán)境審計的主要審計類型；而國家及地方政府的環(huán)境保護規(guī)劃，總是與國家財政資金和財政預算相互聯(lián)結的，環(huán)境保護規(guī)劃的實施主要依賴于國家財政資金的支持，因此，環(huán)境保護規(guī)劃也就自然成為國家審計機關審計監(jiān)督的內容之一。（3）與報告相關的審計方法。環(huán)境審計方法是環(huán)境審計人員檢查和分析環(huán)境審計對象，收集環(huán)境審計證據，對照環(huán)境審計準則，據以編寫環(huán)境審計報告，做出環(huán)境審計結論，提出審計意見而采取的各種手段的總稱。如果審計人員在具體的環(huán)境審計過程中實施的審計方法不同，收集的審計證據便會存在區(qū)別，從而據以編制的審計報告及結論會存在差異。政府審計機關在環(huán)境審計的過程中，會根據特定目的、特定情況及具體任務而選擇不同的審計方法，通常采用的審計方法有審閱法、核對法、觀察法、詢問法、鑒定法等。審閱法是任何審計都需要運用的技術，同時也是最基本、最重要的常用技術，主要用于各種書面資料的檢查；核對技術是審計過程中經常采用的一種重要技術，通常包括復核和核對；觀察法運用方便，可以隨時隨地采用，因而有著廣泛的適用范圍，對任何單位的環(huán)境審計，均需要運用觀察技術；詢問法的形式比較靈活，所詢問問題可以根據現(xiàn)場隨時進行調整，其應用范圍也比較廣泛，在審計的各個階段都可使用；鑒定法是一種證實問題的方法，不是審計的專門技術，但卻是必不可少的技術，審計部門往往需要聘請有權威的專家進行專門的技術鑒定以協(xié)助審計工作。（4）特點。與內部環(huán)境審計報告及民間環(huán)境審計報告相比，政府環(huán)境審計報告具有公共產品的性質。社會公眾對受托環(huán)境責任履行狀況的關注，是審計結果需要公開的基礎，除涉及商業(yè)秘密或其他不宜公開的內容外，審計結果應對外公示。就我國而言，國家的一切財富屬于人民，各級人民政府代表人民行使國家職能。而各級環(huán)境保護局和有關企事業(yè)單位，受各級人民政府之托負責運營國家投入的環(huán)保資金，必須按委托人的要求認真履行受托經濟責任，完成政府的托付，并向政府報告其執(zhí)行結果。而其受托責任履行狀況如何，由政府審計機關對其進行審計，作出客觀公正的評價后，出具環(huán)境審計報告，向公眾提供相關信息。政府環(huán)境審計報告具有較強的法律效力。隨著經濟體制改革與經濟發(fā)展的需要，政府審計職能不斷深化，審計層面不斷提升，對政府審計行為的要求越來越高，審計工作的規(guī)范化、制度化建設日益重要。在實際審計過程中，各級政府審計機關獨立行使自己的審計職責，進行客觀公正的審查，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉，對被審計單位違反環(huán)境法律法規(guī)和《審計法》的行為進行查證，提出意見，進行客觀公正的審計評價。而且可以對性質嚴重的依法作出處理，下達審計決定，直到追究責任人員的經濟責任和行政責任。審計機關作出的各項審計決定是依照有關法律作出的，因而具有法律效力和強制性，被審計單位和有關部門都必須遵照執(zhí)行，不得拒絕。
（二）內部環(huán)境審計報告 （1）編制主體。內部環(huán)境審計報告是內部審計人員完成審計任務，表達審計意見或結論的主要載體。內部審計組織通過編制環(huán)境審計報告，對審計工作底稿進行整理、歸納、綜合、分析，形成系統(tǒng)的審計意見或結論，既可以總結審計工作，完成審計任務，又可以準確完整地表達審計意見或結論，充分發(fā)揮內部審計的服務與監(jiān)督作用。內部環(huán)境審計小組的全體成員從企業(yè)內部范圍來看是相對獨立的，即內部環(huán)境審計人員與企業(yè)中負責記錄環(huán)境相關財務事項的部門及人員之間相互獨立、與企業(yè)中環(huán)境保護制度的制定和執(zhí)行部門及人員之間相互獨立、并與企業(yè)環(huán)境管理系統(tǒng)的其他組成部門及人員之間相互獨立。但相對外部審計而言，內部審計組織的獨立性和強制性較弱。內部審計組織和其他職能部門一樣，一般都在管理層領導下工作，不可避免地會受領導意志所左右，加之內部政策的壓力、內部審計在組織中的地位不明確等，使內部環(huán)境審計工作的開展也受到許多限制。同時，環(huán)境問題是一個橫跨多學科的問題，現(xiàn)有的內部審計機構往往無法獨立完成內部環(huán)境審計任務。（2）反映內容。內部環(huán)境審計的內容是內部環(huán)境審計對象的具體化，其內容主要包括：環(huán)境會計核算信息審計、環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計、環(huán)境績效審計、環(huán)境管理系統(tǒng)審計。環(huán)境會計核算信息審計是通過審查企業(yè)以貨幣表現(xiàn)的、財務信息為主的定量環(huán)境信息載體，如會計憑證、賬簿、報表及其他相關資料，以確定企業(yè)的年度報表是否公允地反映了環(huán)境問題對企業(yè)財務狀況、經營成果的影響；環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計主要涉及到企業(yè)環(huán)境影響評價制度情況、排污收費情況、環(huán)境目標責任制情況、城市環(huán)境綜合整治情況、污染控制情況、排污申報登記情況和污染限期治理情況；企業(yè)內部環(huán)境績效審計是一個新興領域，內部審計機構和人員通過對組織內部的環(huán)境政策、環(huán)境管理系統(tǒng)和涉及環(huán)境方面的各個實踐活動及項目實施監(jiān)督、評價和咨詢活動，以評價其經濟性、效率性和效果性；環(huán)境管理系統(tǒng)的審計主要包括確定環(huán)境管理系統(tǒng)自身的有效性，以及對環(huán)境管理系統(tǒng)控制的企業(yè)各項經濟活動進行審計，以監(jiān)督和評價企業(yè)具體環(huán)境目標的實現(xiàn)程度。（3）審計方法。政府環(huán)境審計所采用的常規(guī)審計方法，同樣適用于內部環(huán)境審計。只是與傳統(tǒng)審計方法相比，環(huán)境審計方法的特殊性在于：環(huán)境審計中對環(huán)境專業(yè)技術要求比較高，這些專業(yè)不僅限于環(huán)境方面，還包括社會學、統(tǒng)計學、經濟學、工程學等各個門類。內部環(huán)境審計過程中運用到的一些特殊審計方法，主要包括環(huán)境費用效益分析方法、市場價值法、替代市場法。費用效益分析法是通過評價各種項目方案以及政策所產生的社會效益和消耗的社會成本（其中包括環(huán)境方面的效益和成本）來權衡利弊，指導決策；市場價值法又可具體分為生產率變動法、疾病成本法和人力資本法、機會成本法、防護費用法、恢復費用法、影子工程法等；替代市場法是利用市場信息間接估計環(huán)境物品價值的方法，分為資產價值法和旅行費用法。（4）報告形式。與政府環(huán)境審計報告相比，內部環(huán)境審計報告的強制性和權威性比較弱。只有報告中提出的審計意見取得報告閱讀者，尤其是那些有權對之采取糾正行動的管理人員的認同時，內部環(huán)境審計報告才能真正發(fā)揮其潛在的效用，成為推動實現(xiàn)組織目標的有效工具。與民間環(huán)境審計報告相比，內部環(huán)境審計報告在內容和形式上均具有很大的靈活性，而是根據被審計單位的實際情況不同作相應處理。同時，在審計報告的作用上，內部環(huán)境審計報告只能作為本單位進行經營管理的參考，對外不起鑒證作用，一般不向外界公開。在與政府環(huán)境審計及民間環(huán)境審計的聯(lián)系方面，內部環(huán)境審計報告可為政府審計機關和民間審計組織的審計提供重要的參考。由于內部環(huán)境審計一般是由單位內部的審計人員所進行，審計面較廣，在收集審計證據、了解單位經營管理和環(huán)境控制情況、分析有關業(yè)績與存在問題的原因等方面，具有一定的優(yōu)勢。政府審計機關和民間審計組織參考內部環(huán)境審計報告所提供的信息，不但可以適當減少其審計工作量，而且可以集中力量去審查被審單位的重點問題，有利于提高審計效率和降低審計風險。
（三）民間環(huán)境審計報告 （1）編制主體。民間環(huán)境審計報告的編制主體主要是注冊會計師。眾所周知，獨立性是審計的靈魂，民間審計贏得社會公眾的認可和支持的主要原因在于注冊會計師審計的獨立、客觀和公正。民間審計組織無論其組織還是業(yè)務都具有極強的獨立性，在這方面是優(yōu)于政府審計機關和內部審計機構的。民間審計組織的組織形式一般是合伙制，合伙人之間的連帶關系使會計師事務所內部互相監(jiān)督，因為注冊會計師必須承擔因審計責任而給委托人帶來的損失，這種機制能相對降低審計風險。同時，民間審計組織既不隸屬于政府機關，也不參與企業(yè)的管理，而是獨立于政府和企業(yè)之外的第三方，人員配置也可以根據承辦業(yè)務內容的需要而擇優(yōu)組合。民間審計組織以其超脫地位和特有的功能實施環(huán)境審計，對環(huán)境管理發(fā)揮著重要的促進和保障作用。（2）報告反映的內容。民間環(huán)境審計的內容是民間審計機構執(zhí)行的具體環(huán)境審計活動，主要包括環(huán)境保護資金的審計、合規(guī)性審計、資金與財務報告審計。環(huán)境保護資金的審計主要指注冊會計師接受委托審計企業(yè)承擔的國家規(guī)劃的環(huán)境保護工程或項目，這些工程或項目涉及到國家的環(huán)境保護預算撥款、國外援助資金或國際組織貸款及國家環(huán)保專項貸款；合規(guī)性審計通常指民間審計組織接受環(huán)保管理部門或有關部門的委托，對相關單位環(huán)境資源保護的合規(guī)性進行審計；資金與財務報告審計是注冊會計師審計的傳統(tǒng)領域，在環(huán)境審計業(yè)務中，仍然是注冊會計師審計的主要內容之一。目前，無論是企業(yè)專門提交的環(huán)境報告書，還是企業(yè)整體報告框架下環(huán)境報告段落，以及企業(yè)獨立的環(huán)境會計報告，其報告內容是豐富多彩的。作為注冊會計師從事的環(huán)境審計，重點是對環(huán)境報告中會計原則的運用及環(huán)境方面的會計信息進行鑒證。（3）與報告相關的審計方法。民間環(huán)境審計所運用的審計方法與政府環(huán)境審計、內部環(huán)境審計的方法基本相似。只是在具體審計過程當中，其選擇與運用會有所差異。邵金鵬（2004）認為，注冊會計師在實施環(huán)境合規(guī)性審計時可以采用一些特殊方法，如“紅旗”標志法、制造錯誤法?！凹t旗”標志法是審計人員在總結以往被審單位違反環(huán)保法規(guī)情況發(fā)生的基礎上，整理歸納一整套發(fā)生可能性最高的相關經驗，并用文字將之展示出來，以警示他人注意環(huán)境不合規(guī)發(fā)生的可能性以及發(fā)生的特征和基本狀況，也利于審計人員對照檢查被審計單位；制造錯誤法是審計人員在實施環(huán)境合規(guī)性審計時，制造真正的錯誤以觀察其能否通過控制系統(tǒng)，以此評估控制系統(tǒng)的缺陷和易受破壞的一些環(huán)節(jié)。（4）特點。民間環(huán)境審計與政府環(huán)境審計的審計報告程序不同。政府環(huán)境審計主要按照法律和行政程序進行報告，民間環(huán)境審計需要在法定報告程序框架之下，充分考慮委托當事人的需求進行報告。與政府環(huán)境審計報告相比，民間環(huán)境審計報告沒有行政強制力，只能提請被審計單位調整或披露，或者通過發(fā)表不同的審計意見來影響被審計事項信息的使用。此外，這兩種審計報告的編制依據、運行機制也不同。與內部環(huán)境審計報告相比，民間環(huán)境審計報告中的審查結論具有較高的社會權威性。其報告要向外界公開，對投資者、債權人及社會公眾負責，具有社會鑒證的作用。
四、結論
路漫漫其修遠兮，關于環(huán)境審計的研究任重而道遠。因為任何一門新興學科都不可能在短期內形成一個比較完善的理論體系，環(huán)境審計的發(fā)展和完善，仍需要審計理論界、實務界等各方面的共同努力。本文主要運用了比較分析的方法，對三種類型的環(huán)境審計報告從多方面進行比較，以期人們對環(huán)境審計報告有一個清晰、全面的認識，也便于不同環(huán)境審計主體能充分發(fā)揮各自優(yōu)勢，加強溝通和協(xié)作，以提高審計效率，完善環(huán)境審計報告，促進不同環(huán)境審計類型之間的協(xié)調發(fā)展。
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隨著企業(yè)改革與發(fā)展的進一步深入，基建工程審計也由過去的事后審計向建設期審計過渡，這種將審計監(jiān)督與適時參與工程管理相結合的方式，不僅能使審計人員及時了解工程的進展情況，參與管理過程，及時糾正隱患問題，同時也保證了各項工程費用的有效控制，提高了工程投資效益，使工程建設的管理水平向較高層次發(fā)展。因此，如何更好地開展工程建設期跟蹤審計，提高審計質量及工程管理水平，已成為審計人員、管理人員和被審計單位的共同目標。本文謹就提高工程建設期的審計質量談些粗淺認識。
一、搞好審前調查
審前調查是確定審計內容、審計范圍、選擇審計方法和步驟、制定審計實施方案的必備環(huán)節(jié)，是工程建設期審計質量的前期控制。要想提高工程建設期的審計質量，審計人員首先應熟悉建設項目的初步設計材料，了解工程設計范圍、建設規(guī)模、采用的工藝方法、選用的主要工藝設備、投資概算及主要技術經濟指標等內容，對所掌握的內容尤其是投資概算進行認真細致的分析，找出審計重點，做到科學合理，全面考慮。同時，還應收集相關的法規(guī)文件，強化專業(yè)知識，使審計工作做到有的放矢。
二、重視審計實施方案的編制
審計實施方案是審計質量控制的“龍頭”。它是在審前調查的基礎上形成的第一個綜合性文檔，通過統(tǒng)籌計劃和安排，明確審計目標和細化審計內容，從根本上規(guī)定了建設期審計發(fā)展的方向。審計實施方案是實施審計和質量檢查的標準。依照審計實施方案，管理者可以判斷審計人員審了什么、怎么審的、結果怎樣，是否嚴格執(zhí)行了審計程序，從而最大限度地減少審計人員的隨意性。審計實施方案是審計報告的基礎。審計評價要求審計組只對所涉及的審計事項發(fā)表審計意見。因此，好的審計實施方案是審計質量控制的靈魂，是指導審計人員現(xiàn)場作業(yè)的“路線圖”，對審計起著全面控制的作用。
由于工程建設期審計的實施過程與工程施工同步進行，所以科學合理地選擇審計介入的時機和內容，是高質量完成建設期審計的關鍵。因此，在制定審計實施方案時，應首先確定審計跟蹤點。審計跟蹤點的設置是建設期審計的關鍵，它直接影響審計項目的質量和效果。審計實施方案應明確選擇對工程質量、投資、進度影響較大及事后不能審計或事后審計難度較大的內容作為審計跟蹤點，規(guī)定其作為必審內容。審計跟蹤點應細化，如防腐保溫工程、重要的基礎施工過程、設備工藝管線的試壓等，使審計介入的時機和內容相對固定，避免對施工進度造成影響。其次，應在審計實施方案中明確審計需參加的施工管理活動，目的是掌握工程的整體情況，使審計工作更有主動性。如主要設備的招標、工程設計變更的審查、圖紙會審、工程投資款撥付等，這些活動審計人員必須參加，以及時了解建設項目的動態(tài)變化，為保證審計質量做好基礎工作。
三、強化審計實施過程控制
審計實施過程的控制是提高審計質量的中心環(huán)節(jié)。在工程建設期審計中，由于審計工作日比較長，不可避免地存在各種各樣的審計風險，再加上審計人員自身能力的限制，對某一問題做出錯誤的判斷在所難免。所以，為了確保審計質量，降低審計風險，必須強化對審計實施過程的控制。首先，應明確相關審計人員的責任，建立行之有效的審計復核制度;其次，審計人員在審計過程中必須嚴格執(zhí)行審計程序，按照審計準則的有關要求編制描述性的審計工作底稿，獲取直接、有效的審計證據;再次，對審計發(fā)現(xiàn)的問題應及時進行糾正，保證審計任務順利、高質量地完成。
工程建設期審計具有很強的時效性，因此，應強化審計基礎工作，準時按照被審計單位通知的時間到達現(xiàn)場開展審計，及時記錄有關審計事項和內容，完整顯示審計過程。在發(fā)表審計意見和做出審計決定時，根據審計事項的重要程度和時限性，可以選擇口頭、審計底稿及審計整改單、審計公文等形式，保證審計結果直接、及時地作用于工程項目。例如，在對×單位承建的“××深冷裝置改造工程”的審計過程中，審計人員發(fā)現(xiàn)該工程消防水罐的防腐存在較為嚴重的質量問題。設計圖紙規(guī)定罐內防腐需要噴涂四遍才能達到質量要求，而施工單位不按設計要求施工，有的僅噴涂一遍就達到設計厚度，嚴重影響了金屬罐的使用壽命。審計人員及時出具審計整改通知單，施工單位立即進行了返工處理，確保了金屬罐的使用壽命。這種現(xiàn)場及時糾正發(fā)現(xiàn)問題的做法，不僅為優(yōu)質高效地完成建設項目提供了有力保證，也提高了審計工作的質量和信譽。
四、提高審計報告質量，完善審計質量控制
審計報告是審計工作的最終“產品”，是實施審計后對被審計單位工程建設期投資的真實、合理、有效發(fā)表審計意見的書面文件，是審計風險的最終載體。工程建設期審計報告的原始材料，主要來源于審計實施過程中所發(fā)生的每一項具體工作內容，也就是審計人員參與施工過程管理的審計工作底稿、現(xiàn)場整改單等對審計范圍、內容方式和時間的敘述。審計報告應以審計工作底稿為基礎，以審計證據為依據，通過對建設項目的質量、進度、投資控制體系的健全性、合理性、有效性和實際控制中的符合性進行評價，披露項目建設招投標、合同、監(jiān)理、資金使用等方面存在的問題，深入挖掘影響效益的原因，提出堵塞漏洞、加強管理、完善內控制度、提高投資效益的建議。對建設項目的質量、進度、投資等事項進行評價，必須依據有關法律法規(guī)及公司的規(guī)章制度，評價要準確適度。對于審計過程中未涉及的具體事項，以及標準不明確的事項不應進行評價。審計報告措辭要嚴密，定性要準確，處理意見要公正、實事求是。
論文摘要：內部審計一直以來在強化單位內部管理、監(jiān)督內部財務活動的合法性、合理性、合規(guī)性方面發(fā)揮著積極的作用。它對于規(guī)范組織經營行為，提高經濟利益，防范和降低經營風險，實現(xiàn)戰(zhàn)略目標，增強組織的竟爭能力等方面發(fā)揮著重要的作用。
內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評價和改善風險管理，以及審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。它是一種旨在增加組織價值和改善組織營運的獨立、客觀的確認和咨詢活動。它的目標是協(xié)助組織成員有效地履行其受托責任，提供與所審查活動相關的分析、評價、建議、咨詢和信息，包括以合理的成本促進有效地控制。企業(yè)應該充分利用內部審計工作成果，把內部審計成果轉化為管理成果，督促組織改善運營、提高效益，使內部審計工作有回報、出效益，充分發(fā)揮內部審計工作的作用。
一、提高組織負責人的認識
領導重視內部審計工作，相應地整個企業(yè)的工作人員都會重視該項工作。內部審計工作，不論在人員管理還是工作程序等很多方面都受控于組織的負責人，只有提高組織負責人的認識，使他們和自己的團隊建立良好的合作關系，內部審計制度才不會成為一紙空文，才能更好地發(fā)揮內部審計成果的作用。
針對我國企業(yè)存在的對內部審計認識不足的問題，首先要從觀念上有所轉變，把內部審計作為公司治理結構改善的重要內容加以重視。由于內部審計處于組織內部，同外部審計相比具有較強的信息優(yōu)勢，比如可以對信息進行及時反饋，提出的處理意見和建議操作性強，使公司對發(fā)現(xiàn)的問題能采取適當的措施，從而避免出現(xiàn)更大的失誤。同時它還可以對執(zhí)行情況進行后續(xù)審計和系統(tǒng)跟蹤，不斷改進管理，完善監(jiān)督控制系統(tǒng)。
組織負責人是企業(yè)的領頭羊，是做好內部審計工作的頂梁柱，如果不提高負責人的認識，就會造成成果和行動的不一致，只有組織負責人的認識提高，才能保證內部審計成果的作用得到充分發(fā)揮。
二、優(yōu)化內部審計隊伍結構，提高內部審計人員的素質
內審工作涉及面廣、要求高，面對內部審計新的發(fā)展趨勢，必須不斷加強內審人員隊伍的建設。首先可以通過吸收具有國際注冊內部審計師資格的人員充實到內部審計隊伍中，使內部審計盡快與國際連軌;其次，改善內部審計人員現(xiàn)有結構，除了配備具有審計基本技能的專業(yè)人員外，將法律、計算機、企業(yè)管理、工程等專業(yè)人士也充實到內部審計隊伍中;最后，嚴格內部審計人員上崗資格證書的取得，通過考核認定內部審計人員的專業(yè)知識、專業(yè)技能，決不能把資格證書考試認為一種形式過過場。
內部審計人員雖然對本企業(yè)內部情況比較了解，對于企業(yè)的薄弱環(huán)節(jié)較外部審計人員清楚，但是，內部審計人員接觸的業(yè)務面有一定的限制，隨著現(xiàn)代經濟的高速發(fā)展，出現(xiàn)許多新的經濟業(yè)務，所以內部審計人員需加強學習，適應不斷發(fā)展變化的現(xiàn)代企業(yè)的需要。面對不斷擴大的經營風險因素和有限的信息，審計人員需掌握科學的方法和工具來更有效地獲取信息。
三、建立良好的人際關系，實現(xiàn)積極、有效的溝通
內審人員除了要處理好與被審單位及相關人員的關系，也必須處理好與組織內的管理層、各職能部門及相關人員的人際關系。通過定期與董事會、審計委員會和負責人進行溝通，完善組織的信息與溝通程序，這是組織治理過程中不可替代的重要環(huán)節(jié)。良好的人際關系是實現(xiàn)有效溝通的基礎，同時積極有效的溝通又會促進內審人員與有關人員形成良好的人際關系，最終保證內部審計工作順利、有效地進行，從而保證審計工作的質量，使審計結果更容易為人所接受。
溝通與建立良好人際關系貫穿于整個審計過程。在審計規(guī)劃階段，內審人員要與組織高層進行溝通，了解組織近期或長期的工作任務，圍繞組織高層的中心工作來選擇審計項目，取得管理高層的信任，從而保證審計成果得到充分重視。在審計實施階段，內審人員要與被審單位管理層進行溝通，討論審計范圍、審計目標、及審計人員的安排等，同時了解被審單位的經營活動、生產特點、控制系統(tǒng)及風險等，在溝通交流中考慮被審單位的感受，消除被審單位的排斥心理，營造理解與合作的氣氛，逐步建立良好的人際關系?，F(xiàn)場審計結束后與被審單位進行溝通，審計報告出具前與被審單位進行溝通，對發(fā)現(xiàn)的問題開展交流，將溝通工作由“說服”向“協(xié)商”轉變，取得被審單位的認可，保證審計結論得到各方的接受和支持。
四、建立反饋系統(tǒng)，監(jiān)督內部審計程序的執(zhí)行和落實
為了保證內部審計成果發(fā)揮出相應的效用，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題應及時向上級領導或監(jiān)督部門匯報，建立一整套信息反饋系統(tǒng)，嚴格執(zhí)行責任制度和報告制度。新晨
論文摘要：隨著證券市場環(huán)境的逐步健全與完善，注冊會計師行業(yè)所面臨的法律風險與承擔的法律責任呈明顯上升趨勢。注冊會計師只有在所有重大問題上保持應有的職業(yè)謹慎，只做自己能勝任的事，才能提高審計質量，有效規(guī)避審計法律責任。
隨著我國證券市場的建立和完善、法制法規(guī)的健全與加強，公眾法律意識及其對注冊會計師的社會期望Et益提高，注冊會計師所面臨的風險與承擔的法律責任呈上升趨勢。我國對中介機構(包括會計師事務所)的失誤已不再僅僅強調行政和刑事責任，而是加大了追究民事責任的力度；不僅對確知的信息使用者承擔民事責任，而且對不確定的投資人也要承擔民事責任。那么，如何認定注冊會計師法律責任?會計職業(yè)界怎樣將可能面臨的法律責任降低到最小?這些都是我們試圖解決的問題。
一、注冊會計癤法律責任的認定標準
注冊會計師的法律責任，按照承擔的內容可以分為行政責任、民事責任和刑事責任三種形式。但關于注冊會計師法律責任的認定標準，到底是尊重“過程真實”(即審計過程遵循了獨立審計準則)，還是偏倚“結果真實”(即審計報告體現(xiàn)了法律標準)，會計界與法律界爭議頗多。
會計界認為，注冊會計師在執(zhí)業(yè)的過程中依據的執(zhí)業(yè)標準是《獨立審計準則》，相應地遵守的法律法規(guī)應該是《中華人民共和國注冊會計師法》、《中華人民共和國審計法》等法律法規(guī)。按照《獨立審計準則》等有關法律法規(guī)規(guī)定，注冊會計師是否承擔法律責任，關鍵在于注冊會計師是否有過失或欺詐行為，而判別注冊會計師是否有過失或欺詐行為的關鍵在于注冊會計師是否遵循了專業(yè)標準的要求執(zhí)業(yè)。只要在審計過程中嚴格遵循了審計準則，保持了必要的合理的職業(yè)謹慎，給予了必要的合理的職業(yè)關注，其出具的審計報告即具備了審計標準上的“真實性”，即使與實際不符，也無須承擔民事賠償責任。如果注冊會計師由于過錯即遵循獨立審計準則而出具了與事實不符的審計報告，則需承擔相應的法律責任。由此可見，獨立審計準則成為認定是否承擔法律責任的標準。其理由是注冊會計師在審計成本的約束下，只承擔“合理的保證責任”，“公允地”發(fā)表意見，無法徹底避免或者消除審計結果的“虛假性”。
法律界認為，審計報告與事實不符即為虛假報告，其追求的是結果，而非過程。法律專家劉燕提出：“在法律界以及公眾看來，如果說只要注冊會計師的工作滿足了審計準則的‘真實性’要求，就不能認為其工作的結果是‘虛假’的，其邏輯是很荒唐的”。因為注冊會計師作為審核有關財經信息的中介機構，其工作成果(而非工作程序)與股東以及其他信息使用人的利益高度相關。公眾投資人進行投資決策的依據幾乎都來源于經過注冊會計師審計、查驗后才披露的財務信息，因此，如果報告失真，公眾的利益通常都會受到損害。不論導致注冊會計師報告失真的原因是什么，對于公眾投資人來說都沒有意義，因為他們并不關注、也沒有能力來關注注冊會計師審計、查驗的過程，只能被動地接受注冊會計師提供的結論。
我們的觀點是，隨著會計界和法律界的相互不斷的對話，雙方都應吸收對方的合理的意見，一方面要考慮大眾的需求，維護大眾的利益，另一方面也要考慮到審計事業(yè)在我國屬于剛剛發(fā)展起來的行業(yè)，需要培養(yǎng)和呵護的實情。從形式公正走向實質公正。
獨立審計作為一種“公共合約”和“監(jiān)督經營者對一般通用會計規(guī)則的遵守和對剩余的會計規(guī)則制定權的適當行使”的“外部權威”(謝德仁，1997)，可以理解為主要涉及審計委托人、審計人、經營管理層和監(jiān)管機構四方的契約。在審計人最初承接審計業(yè)務時所簽訂的審計業(yè)務約定書，即為此項契約行為的法律證明文件，也就是交易合同。用法律執(zhí)行合同所需的條件為：①交易雙方當事人事前簽訂的合同條款必須相當完備；②合同中規(guī)定的行為在事后不僅能被雙方當事人觀察到，而且能為第三方(法官)所見證。但在現(xiàn)實中，由于當事人的“有界理性”以及交易環(huán)境的不確定性，要預期所有未來可能發(fā)生的事情是非常困難的，寫出一個完備的合同就更難了；即使從理論上講一個完備的合同是可能的，但如果成本高，當事人也寧肯選擇不完備，留待以后根據情況不斷補充。同時，由于信息不對稱的存在，即使雙方都能觀察到的行為，要在法庭上證明也相當困難；由于當事人與法院的信息不對稱，使得許多交易合同不可能由法院來執(zhí)行。因此單純依靠法律來執(zhí)行合同，似乎有些力不從心。
基于此考慮，我們認為，獨立審計準則應當具有其相對的法律地位，在司法實踐中具有重要的參考價值，但其不能成為注冊會計師免責的法定標準，而是將其納入法律既有的框架內進行考量，如其符合“公共利益”，則成為注冊會計師免責的標準，否則，不能作為免責的標準。也就是說，注冊會計師遵循了獨立審計準則進行執(zhí)業(yè)，盡到了其應有的注意義務，則即使審計報告與事實不符亦無須承擔法律責任；如果僅僅形式上符合審計準則的標準，而未盡到應有的注意義務，即未達到審計準則的實質性要求，則須承擔相應的法律責任；而如果形式上未嚴格按照審計準則的要求執(zhí)業(yè)，但其有充分的理由表明已盡到了實質上應有的注意義務，則亦可免則。
二、注冊會計鼻法律責任的規(guī)蠢
鑒于日益加大的法律風險與法律責任壓力，注冊會計師必須從實質上把握獨立審計準則的要旨，在所有重大問題上保持應有的職業(yè)謹慎，只承擔自己能勝任的業(yè)務，提高專業(yè)判斷能力。
(一)提高審計質量。有效規(guī)避注冊會計師審計法律責任最主要的對策是提高審計質量。提供盡可能完善的審計報告
要做到這一點，就需要特別注意以下幾個方面：
1、會計師應在審計中始終保持獨立性。審計獨立性是指注冊會計師不受那些削弱或縱是有合理的估計仍會削弱注冊會計師做出無偏審計決策能力的壓力及其他因素的影響(王躍堂、鐘蕾，2004)。獨立性是注冊會計師的“靈魂”，這是世界公認的基本要求。我國獨立審計準中也將此單獨列了出來：所謂的獨立性，包括形式上的獨立和實質上的獨立兩個方面。實質上的獨立是指注冊會計師與被審計單位之間不存在如曾在被審計單位任職后離職未滿兩年的、持有被審計單位有價證券等的利害關系；形式上的獨立是指注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨立于被審計單位的身份。只有在審計中始終保持審計獨立性，才能對審計質量有基本的保證。
2、加強業(yè)務承接前對被審計單位基本情況的調查了解，降低法律風險。諸如對被審計單位管理當局品行、面臨壓力、被審計單位經營情況與經營風險、關聯(lián)方及關聯(lián)方交易等的調查了解都應當是注冊會計師承接業(yè)務之前認真對待的工作。在這個過程中，通過與前任注冊會計師的溝通可以獲取有用的信息，注冊會計師應特別注意加以利用，以防止管理當局購買會計政策或故意向注冊會計師隱瞞重要信息。
3、出具明晰的審計報告，減少不必要的誤解。近些年有不少事務所在審計完畢出具審計報告時經常出具“不清潔”審計意見，比如用帶說明段的無保留意見審計報告，把問題藏在說明段中令使用者難以理解。這種行為一方面大大降低了審計報告的使用價值，另一方面也給會計師自身帶來了麻煩，因為如果信息使用者利用這一點提起訴訟，事務所即使不敗訴，為了應付訴訟也要耗費較大的人力物力，不如用較確定的語言表明態(tài)度，也可避免無謂的糾紛。
4、實行會計師事務所的定期輪換制與同業(yè)互查制度。輪換制度主要考慮到長期接觸會使注冊會計師可能與客戶形成親密關系，并對熟悉的事物失去警覺和敏感能力，從而有損審計的獨立性。同業(yè)復查制度要求每個會計師事務所必須由另一合格的會計師事務所對其質量控制系統(tǒng)的健全性及其執(zhí)行情況進行調查和評估，目的就是要借助業(yè)內注冊會計師的技術和經驗，對注冊會計師的審計質量進行監(jiān)督。
(二)加強注冊會計師誠信建設．制定完善的審計法律法規(guī)．改革會計師事務所的組織形式。增強注冊會計師的風險意識
1、加強注冊會計師誠信建設。誠信就是誠實、守信，即以“己之誠實”換“他人之信任”。一個主體若長期誠實、守信，就形成了自己的信譽。誠實與信譽是兩個等價概念(王善平，2002)。“信譽的基礎是產權，產權制度的基本功能是給人們提供一個追求長期利益的穩(wěn)定期和重復博弈的規(guī)則”(張維迎，2002)。我國目前注冊會計師缺乏誠信的深層次原因是體制弊端與中介機構功能的錯位。對于會計師事務所真正脫鉤的改革，政府的外部推動是第一位的，要建立中介機構及其從業(yè)人員的信用體系，要讓嚴重違法的中介機構及其從業(yè)人員從證券行業(yè)中徹底出局或者從此徹底喪失執(zhí)業(yè)資格。
【關鍵詞】審計 風險 因素
一、營造良好的工作環(huán)境，是防范審計風險的基本前提所謂工作環(huán)境，是指影響審計工作開展和對其產生作用的外部條件，它是與審計實施程序、審計方法、審計步驟以及審計法規(guī)法律不同的因素。要科學地處理好這些因素，應注意把握以下幾點：
（一）充分了解被審計單位的基本情況審計人員在實施審計之前，要客觀、全面地掌握被審計單位的基本情況。不僅要了解該單位財務狀況，而且要了解業(yè)務流程、管理制度，甚至了解人事管理、人員配備的情況；同時，要特別注意了解該單位以前的法律訴訟情況和原因，從而對該單位有個比較完整的認識，以便準確確定適用的行業(yè)制度、法律法規(guī)，研究減少審計風險的辦法和措施，使審計工作做到有備無患。
（二）科學借鑒審計人員的審計結果無論是政府審計還是社會審計，其審計的業(yè)務、方法是相似的。所以，科學借鑒以前審計人員的審計文書，從中分析審計問題的內容和問題產生的原因，為實施審計工作界定范圍、判斷重點，同時，也為合理配備審計人員和合理分布審計力量做好準備，以減少不必要的工作量和避免審計風險。
（三）實施“承諾書”制度，劃分會計責任和審計責任會計和審計工作是性質不同的兩項工作，因此，會計人員和審計人員各自所負的責任也不盡相同。會計人員應對其報告的財務信息負責。審計人員負責審查財務信息的處理和報告是否符合既定準則，是否真實地反映了被審計單位與財務相關的各種情況，而對財務報表中存在的錯報不負責任。因此，為避免審計風險，在審計組正式審計前，應由被審計單位對其提供的會計資料的真實性、合法性、完整性做出承諾。對是否存在“未決訴訟”和是否為別的單位進行供款擔保等情況做出說明，并加蓋被審計單位公章、法人代表章、財務負責人章，填制“承諾書”，以明確劃分會計責任和審計責任，防范審計風險。
（四）保證審計工作的獨立性，避免來自方方面面的干預“獨立性”是審計的基本特征之一，是保證審計工作客觀、公正的基礎，也是避免審計風險的根本前提。如果審計的各項工作從一開始就無法保證其獨立性，受到來自各方面的影響，有的讓“關照”，有的讓“照顧”，那么可想而知，最后的審計結論只能是“大事化小、小事化了”。另外，要嚴格執(zhí)行審計回避制度，也可以最大限度的避免審計風險。在做好以上重點工作的同時，還要注意把握兩點：一是對陷入財務困境的被審計單位要特別注意；二是要與熟悉審計人員法律責任的律師建立長久的關系，經常交流經驗，以避免審計風險和法律責任。
二、嚴格審計程序，依法實施審計工作，是防范審計風險的關鍵審計工作有一套嚴格、完善的工作程序和工作步驟，不能按主觀臆斷去隨意操作和評價。這就要求審計人員認真按照《中華人民共和國審計法》《、中華人民共和國審計法實施條例》和三十八個審計工作規(guī)范去執(zhí)行，做到有章可循、有法可依。具體來說應搞好以下幾方面工作：
（一）周密制定審計方案，嚴格執(zhí)行審計程序在擬定審計方案時，除按照審計方案編制的一般方法將此項目應當審計的主要內容寫進去外，還必須將審計風險的控制點找出來。這要充分引用內部控制制度的測試結果去做。要認真執(zhí)行審計程序，特別是注意執(zhí)行審計文書的送達、審計報告當面征求被審計單位意見和審計處罰聽證等程序。
（二）依法實施審計、準確恰當定位在實施審計過程中，要盡量掌握完整的財務資料，同時也應當在全面審計的基礎上有重點地審查和核實，要注重對審計風險控制點的審查和分析。對每個審計事項從實際出發(fā)、選用適當的審計依據，做出科學的判斷，從而對審計發(fā)現(xiàn)的問題做出準確的定性。定性依據要特別注意依據適用的范圍、時效、內容，以免造成不必要的審計風險。
（三）評價客觀公正、處理處罰適用審計評價要在內容、方式、標準和用詞方面的準確規(guī)范，防止主觀臆斷、任意褒貶，隔離客觀事實。評價要有合法、充分的依據，對涉及的具體事項如果證據不足，法規(guī)依據或業(yè)務標準不明確，不要輕易作出評價。在評價的基礎上，處理處罰要客觀公正，事實要清楚明確。另外，在審計報告出具前，要求被審計單位拿出審計中提出的問題和建議進行整改與糾正的書面承諾，避免審計報告發(fā)出后長期不能落實或不落實無從追究的現(xiàn)象，以減少審計風險。
三、提高審計人員素質、制定職責明確的管理制度是防范審計風險的重要手段要最大限度地避免審計風險，必須以提高審計人員的素質作為根本點，并配合必要的職責分工，提高大家的風險意識，才能有效地防范審計風險。主要應加強以下幾點工作：
（一）提高審計人員素質、增強防范審計風險意識提高審計人員的素質是防范審計風險的首要手段，這就要求逐步提高審計人員的政治素質、業(yè)務素質和職業(yè)道德水平。因為所有的審計程序、審計方法以及審計法規(guī)都要靠審計人員去執(zhí)行、去落實。因此，提高審計人員的素質，增強審計人員的防范審計風險意識，可以增加審計人員的事業(yè)心和責任心，有利于審計人員自覺執(zhí)行審計操作規(guī)范，準確選用審計依據，更加適當地進行審計處理和審計處罰。同時，審計人員要廉潔自律，嚴格遵守審計署制定的“八不準”審計紀律，這些對防范審計風險都有著不可低估的作用。
摘 要 《審計署關于內部審計工作的規(guī)定》第十七條規(guī)定：“內部審計機構應當不斷提高內部審計業(yè)務質量”，審計質量是審計工作的生命，而審計實施過程的質量控制是整個審計項目質量控制的關鍵，本文結合工作中的實際做法來探討審計項目實施階段加強和完善審計質量控制的措施和方法。
關鍵詞 內部審計 審計實施 質量控制
強化審計質量控制是提高審計質量的保證，它涉及審計工作的各個環(huán)節(jié)，貫穿于整個審計活動的始終。它包括審前準備、審計實施、審計后續(xù)各個階段的控制。審計實施主要包括項目審計程序的選擇與應用、工作底稿的記錄與復核、報告的編制與審批。它是整個審計項目質量控制的關鍵，是整個審計項目的質量控制的根本。加強對審計實施過程的質量控制，對保證審計質量，降低審計風險，具有極其重要的作用。內部審計部門要通過不斷完善審計實施質量控制來提高內部審計質量水平。下面主要結合內部審計實踐中的一些做法，談談加強審計實施質量控制的的幾個關鍵的質量控制環(huán)節(jié)。
一、審計實施過程中現(xiàn)場控制
現(xiàn)場工作的成敗是能否順利完成審計工作的前提，為了能迅速洞察被審計單位存在的問題，分析和幫助企業(yè)解決問題，我們堅持“全面協(xié)調、重點突出、通盤兼顧”的原則，強化溝通，突出重點，有序開展現(xiàn)場審計工作，保證了審計任務的按預期計劃圓滿完成。
（一）審計流程的控制
（1）開好審計進點會。進駐被審單位后，立即召開了由公司分管領導、被審單位領導班子成員、中層干部及有關專責人等參加的審計進點會。會上，公司分管領導強調實行任期屆滿經濟責任審計的目的和意義，消除被審單位干部職工思想顧慮，對審計配合工作提出明確要求，引起了被審單位的重視，為審計項目的順利開展奠定良好的基礎。
（2）重視審計承諾，規(guī)避審計風險。具體的審計業(yè)務工作展開之前，審計組要求被審單位領導及財務負責人對資料的真實性和完整性等事項作出書面承諾，以規(guī)避審計風險。
（3）強化審計方案的指導作用。在審計過程中，審計組成員嚴格按照審計方案所確定的審計目標、審計步驟和審計分工，有針對性地采集與各類審計證據，進行分析、判斷、歸納和匯總，分別進行符合性測試和實質性測試；發(fā)現(xiàn)問題及時與被審單位溝通、確認，提高審計效率，審計根據實際情況，審計測試方案需要調整的，經過審計組長和主審批準后及時調整。
（4）運用風險導向審計理念，實施質量控制。項目實施過程中，根據被審單位管理制度的健全性、符合性測試情況和管理流程的分析情況等，調整審計風險點和工作重點，在不同風險點進行項目內容分工，合理安排審計資源；對重要審計事項進行全程跟蹤，力求將審計風險控制在最小范圍內。
（5）有效利用審計輔助軟件和ERP管理系統(tǒng)，提高審計效率。審計過程中，充分利用了審計輔助軟件開展工作。通過審計輔助軟件采集被審單位的相關數據進行分析，并按系統(tǒng)規(guī)定的審計程序工作，按照統(tǒng)一格式對審計實施過程逐項進行記錄，編寫審計工作記錄和審計工作底稿。利用ERP系統(tǒng)的高度集成和信息資源共享以及財會信息所具有的綜合性，審計人員可以更加全面地了解企業(yè)的經營活動和財務狀況。
（二）審計取證控制
審計取證是保證審計工作質量的關鍵，要符合充分性、相關性和可靠性。審計取證的情況要實事求是，客觀反映，為被審單位所信服。如果審計取證中存在問題，就會影響審計工作的處理速度或帶來審計風險。所以在審計中應該規(guī)范審計取證：一要規(guī)范審計取證的內容；二要加強對取證材料的審閱。在審計取證控制方面的做法是：實行審計取證制度，即對審計發(fā)現(xiàn)的問題以審計記錄的形式由被審計單位進行書面確認，對問題的事實與否作出確認，并就問題的有關情況提供說明和相應的支持材料，并且要求審計取證記錄必須經過被審計單位相關分管領導的簽章確認。取證過程也是與被審單位溝通的過程，通過對審計問題的及r討論溝通，增進理解與配合，更有利于問題事實的認定和被審單位的接受。
（三）審計底稿控制
審計工作底稿是對審計證據收集、鑒定和利用全過程的記錄，是組織審計工作、編寫審計報告的重要依據。從兩方面著手：
第一，制定并執(zhí)行審計工作底稿質量標準：一是內容要完整，要反映出審計人員實施審計檢查的范圍和方法；二是重點要突出，重要事項或問題一定要在底稿中詳細列示，以便于編寫審計報告；三是責任要明確。
第二，實行審計組長負責制。審計組長要對審計方案確定的具體審計目標是否實現(xiàn)，審計步驟和方法是否執(zhí)行，事實是否清楚，審計證據是否充分，審計結論是否恰當等進行復核，確保審計工作底稿的真實性、完整性，確實把好審計事實關。
（四）審計進度控制
確保審計項目組能按照即定的審計目標有序的開展工作，是及時發(fā)現(xiàn)審計質量問題的一個重要環(huán)節(jié)。
在這個環(huán)節(jié)，我們的做法是審計組現(xiàn)場及時召開審計情況碰頭會，集中討論審計問題，碰頭會由審計主審主持并形成會議記錄。會上每個審計人員對已形成的工作記錄進行回顧，將項目的完成進度、抽樣的比例、工作底稿整理的進度、問題匯總、被審計人員對問題的反饋意見、對審計進度的影響因素、現(xiàn)狀及解決對策等一一匯報。審計組長重點關注：進度的完成情況；發(fā)現(xiàn)問題是否準確、有依據并滿足審計的目標；存在哪些風險因素會阻礙到審計項目的進展。會議記錄按統(tǒng)一規(guī)范的格式進行填寫，審計組長復核匯總后提交給審計負責人進行審核，并就有關審計組無法解決的問題及時提供專業(yè)指導意見。
審計組碰頭會形式是對審計問題的集中會診，保證項目負責人及時了解工作進展，確保更高一級的審計主管人員可以遠程對現(xiàn)場的審計工作進行質量監(jiān)督，同時明確下一步工作方向；也有利于不同審計組成員間不同審計線索的整合和分析，以規(guī)避審計風險，提高工作效率。
二、審計實施中審計報告控制
審計報告是內部審計活動最終結果，審計報告質量控制是整個審計質量過程控制的重要環(huán)節(jié)，是審計項目成功與否的關鍵。編寫審計報告時應重視事實的準確性、清晰性，建議的可行性，內容的重要性及報送的及時性。
現(xiàn)場審計結束，項目組全體人員對審計報告進行集中審議。在全面總結被審單位管理業(yè)績的同時，對問題逐一討論評議，從管理和效益中查找癥結，分析原因。所提的意見和建議應直指審計發(fā)現(xiàn)產生的根源，具有建設性和可操作性，便于被審計單位從根本上糾正審計發(fā)現(xiàn)的問題，堵塞管理和控制上存在的漏洞。
審計報告簽發(fā)前，必須征求被審計單位的意見。多溝通，應客觀地分析被審計單位主要負責人的意見，換位思維，避免審計人員因主觀因素和審計取證過程不夠深入、調查了解不夠全面造成的偏差。征求意見后，項目組長應對審計報告再行修改，經復核把關后，向被審計單位、企業(yè)最高管理當局和規(guī)定的其它有關人員報送正式審計報告，保證審計報告編制報送的規(guī)范、合法。
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