發(fā)布時(shí)間：2023-09-20 16:08:16
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的礦山企業(yè)的會(huì)計(jì)核算樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
一、礦業(yè)權(quán)收益的確認(rèn)與計(jì)量
對(duì)于礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的會(huì)計(jì)確認(rèn)應(yīng)該以支付礦業(yè)權(quán)價(jià)款或已經(jīng)同意支付礦業(yè)權(quán)價(jià)款，并取得采礦權(quán)許可證為條件。只有同時(shí)滿足這兩個(gè)條件，會(huì)計(jì)上才可以對(duì)礦業(yè)權(quán)收益進(jìn)行確認(rèn)。
會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值、現(xiàn)金流量現(xiàn)值等形式。2000年11月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)采掘行業(yè)指導(dǎo)委員會(huì)在《采掘行業(yè)問題報(bào)告》中，認(rèn)為儲(chǔ)量資產(chǎn)的主要計(jì)量尺度應(yīng)該是歷史成本；并在2004年頒布的IFRS《礦產(chǎn)資源的勘探和評(píng)價(jià)》中明確指出勘探與評(píng)價(jià)資產(chǎn)應(yīng)該以歷史成本為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的規(guī)定，結(jié)合目前我國(guó)礦業(yè)權(quán)市場(chǎng)的發(fā)展現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為以歷史成本為基礎(chǔ)對(duì)礦業(yè)權(quán)收益進(jìn)行計(jì)量比較妥當(dāng)，并可以嘗試在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露有關(guān)礦業(yè)權(quán)的未來現(xiàn)金流量信息。
根據(jù)國(guó)家《礦業(yè)權(quán)出讓轉(zhuǎn)讓管理暫行規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定，地質(zhì)礦產(chǎn)主管部門采用招標(biāo)、拍賣等方式出讓礦業(yè)權(quán)時(shí)，應(yīng)委托具有國(guó)務(wù)院地質(zhì)礦產(chǎn)主管部門認(rèn)定的有礦業(yè)權(quán)評(píng)估資格的評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行礦業(yè)權(quán)評(píng)估。礦業(yè)權(quán)人采取出售、作價(jià)出資、合作勘查或開采、上市等方式依法轉(zhuǎn)讓礦業(yè)權(quán)的，應(yīng)到原登記發(fā)證機(jī)關(guān)辦理礦業(yè)權(quán)變更登記手續(xù)?？梢?，不論礦業(yè)權(quán)出讓還是轉(zhuǎn)讓，其入賬價(jià)值必須以評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估價(jià)格作為基礎(chǔ)。在礦產(chǎn)資源由國(guó)家無償撥給的特殊條件下，按規(guī)定仍需要按照評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)礦業(yè)權(quán)的評(píng)估價(jià)格進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。
二、礦業(yè)權(quán)收益的價(jià)值構(gòu)成
礦業(yè)權(quán)有償出讓或轉(zhuǎn)讓的價(jià)格就是有償出讓或轉(zhuǎn)讓前的全部投入價(jià)值，除了按社會(huì)必要?jiǎng)趧?dòng)時(shí)間計(jì)算的很小一部分地勘勞動(dòng)價(jià)值和按地區(qū)或礦區(qū)面積計(jì)算的礦地租金(即礦業(yè)權(quán)使用費(fèi))以外，大部分根據(jù)出讓或轉(zhuǎn)讓礦業(yè)權(quán)的礦產(chǎn)資源儲(chǔ)量規(guī)模和質(zhì)量、在建成礦山企業(yè)投產(chǎn)以后能夠?qū)崿F(xiàn)的后續(xù)經(jīng)濟(jì)效益來確定。按照地質(zhì)勘查工作階段順序，礦業(yè)權(quán)的價(jià)值主要應(yīng)包括：
(1)盲區(qū)探礦權(quán)價(jià)值構(gòu)成。所謂盲區(qū)，是指探礦投資人在只有地質(zhì)和物探信息，沒有確定的礦床、礦點(diǎn)的地區(qū)申請(qǐng)?zhí)降V權(quán)。這時(shí)，國(guó)家的探礦權(quán)有償出讓價(jià)格，就只是按地區(qū)計(jì)算的礦業(yè)權(quán)使用費(fèi)和登記、管理費(fèi)用等。即：盲區(qū)探礦權(quán)出讓價(jià)值=按地區(qū)計(jì)算的礦地租金(或稱礦業(yè)權(quán)使用費(fèi))及其他費(fèi)用。
(2)普查或詳查地(礦)區(qū)探礦權(quán)價(jià)值構(gòu)成。普查或詳查地(礦)區(qū)探礦權(quán)的有償出讓價(jià)格，就是在原有地勘勞動(dòng)投資和按礦區(qū)范圍計(jì)算的礦地租金的基礎(chǔ)上，再加上根據(jù)成礦遠(yuǎn)景預(yù)測(cè)估計(jì)的礦產(chǎn)資源潛在價(jià)值，或按礦產(chǎn)資源儲(chǔ)量規(guī)模和質(zhì)量確定礦山地租。即：普查或詳查地(礦)區(qū)探礦權(quán)價(jià)值=地勘勞動(dòng)投入價(jià)值＋礦產(chǎn)資源潛在價(jià)值(或礦山地租)＋礦地租金等其他費(fèi)用。
(3)勘探礦區(qū)采礦權(quán)價(jià)值構(gòu)成。當(dāng)?shù)刭|(zhì)勘查程度已經(jīng)達(dá)到可以轉(zhuǎn)入開采的階段，則探礦權(quán)轉(zhuǎn)化為采礦權(quán)，這時(shí)有償出讓采礦權(quán)的價(jià)值，除了原有的地勘勞動(dòng)投資以外，還有按照可采儲(chǔ)量總價(jià)值計(jì)算的礦山地租。即：采礦權(quán)價(jià)值=地勘勞動(dòng)投入價(jià)值＋礦山地租(礦產(chǎn)資源本身價(jià)值)＋其他前期投入價(jià)值。
上式中，地勘勞動(dòng)投入價(jià)值包括地勘實(shí)際投入、勘查企業(yè)平均利潤(rùn)和風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償?shù)?，并?jì)算其現(xiàn)值。
三、礦業(yè)權(quán)收益的會(huì)計(jì)核算
(一)礦業(yè)權(quán)收益的會(huì)計(jì)歸屬礦業(yè)權(quán)具有物權(quán)屬性和財(cái)產(chǎn)屬性，能夠?yàn)榈V山企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，具備企業(yè)財(cái)務(wù)核算中有關(guān)資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)作為企業(yè)的資產(chǎn)予以核算。但對(duì)于礦業(yè)權(quán)所屬資產(chǎn)的類型，不同的人持有不同的觀點(diǎn)。一般認(rèn)為礦業(yè)權(quán)不具備實(shí)物形態(tài)，同無形資產(chǎn)的特性極其相近，故將其歸屬為企業(yè)的無形資產(chǎn)。筆者認(rèn)為雖然礦業(yè)權(quán)不同于企業(yè)的實(shí)物資產(chǎn)，但它也不同于企業(yè)一般的無形資產(chǎn)。首先，礦業(yè)權(quán)是以礦產(chǎn)資源為載體的，脫離了具體的礦產(chǎn)地，礦業(yè)權(quán)也就無從談起；其次，礦產(chǎn)資源是一種耗竭性資源，礦業(yè)權(quán)收益值一般會(huì)隨著礦產(chǎn)資源開采量的增加而逐漸降低，呈反向變動(dòng)關(guān)系。而且，礦業(yè)權(quán)的轉(zhuǎn)讓受到相關(guān)法規(guī)的嚴(yán)格限制，將礦業(yè)權(quán)等同于一般的無形資產(chǎn)并不妥當(dāng)。為此，可以在礦山企業(yè)中設(shè)立“遞耗資產(chǎn)”賬戶，用來核算礦業(yè)權(quán)的變化。
有關(guān)“遞耗資產(chǎn)”科目，國(guó)內(nèi)部分學(xué)者已經(jīng)作了相關(guān)研究，將礦業(yè)權(quán)作為遞耗資產(chǎn)進(jìn)行核算和處理也比較合理。但在“遞耗資產(chǎn)”下應(yīng)設(shè)立三個(gè)二級(jí)賬戶――探礦權(quán)、采礦權(quán)和地質(zhì)成果。因?yàn)榈V業(yè)權(quán)的轉(zhuǎn)讓不可能拋棄地質(zhì)成果的轉(zhuǎn)讓，地質(zhì)成果是礦業(yè)權(quán)價(jià)值的重要組成部分，設(shè)立“地質(zhì)成果”二級(jí)科目，可以單獨(dú)核算地質(zhì)勘察資料的價(jià)值，有利于礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的合理確定，也有利于礦業(yè)權(quán)價(jià)值的后續(xù)核算。
對(duì)于出讓轉(zhuǎn)讓礦業(yè)權(quán)所得的收益，應(yīng)計(jì)入企業(yè)的收入項(xiàng)目。對(duì)于代表國(guó)家進(jìn)行地質(zhì)勘察的地勘企業(yè)來講，進(jìn)行探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓是其主營(yíng)業(yè)務(wù)，礦業(yè)權(quán)收益應(yīng)該記入其“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目；而對(duì)于自由市場(chǎng)的礦山企業(yè)來講，進(jìn)行采礦權(quán)轉(zhuǎn)讓并不是其主營(yíng)業(yè)務(wù)，因此應(yīng)將礦業(yè)權(quán)收益記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目。
(二)礦業(yè)權(quán)收益的日常核算隨著礦業(yè)權(quán)市場(chǎng)的不斷發(fā)展和完善，礦業(yè)權(quán)收益的實(shí)現(xiàn)形式日益多樣化。進(jìn)行礦業(yè)權(quán)收益的日常核算是一項(xiàng)復(fù)雜的工作，由于我國(guó)礦業(yè)市場(chǎng)發(fā)展緩慢、學(xué)術(shù)研究滯后以及多方面的歷史原因，目前我國(guó)地勘單位、礦山企業(yè)等尚沒有完整統(tǒng)一的礦業(yè)權(quán)收益核算模式。筆者根據(jù)我國(guó)礦業(yè)權(quán)的相關(guān)法律法規(guī)，結(jié)合當(dāng)前礦業(yè)權(quán)市場(chǎng)的發(fā)展?fàn)顩r，借鑒相關(guān)研究成果，對(duì)礦業(yè)權(quán)收益的主要實(shí)現(xiàn)形式和會(huì)計(jì)核算作如下探討。
(1)盲區(qū)的出讓。由于盲區(qū)通過地質(zhì)勘察，只是形成了部分地質(zhì)信息，所以其出讓收益只包括地質(zhì)成果、收取的礦業(yè)權(quán)使用費(fèi)和部分出讓費(fèi)用，而沒有探明礦產(chǎn)地出讓收益。出讓收益按照實(shí)際收到或已確認(rèn)能夠收到的金額記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，并按照實(shí)際耗費(fèi)的地勘費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)地質(zhì)成果權(quán)益。地勘單位會(huì)計(jì)分錄為：借記“銀行存款”等相關(guān)科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；同時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“遞耗資產(chǎn)――地質(zhì)成果”。
(2)已探明新設(shè)探礦權(quán)出讓。礦產(chǎn)地經(jīng)過勘查，探明了礦地、礦藏的基本情況，已經(jīng)形成了地質(zhì)成果。因此，進(jìn)行出讓時(shí)應(yīng)按照實(shí)際收到或已確認(rèn)能夠收到的出讓金額記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，并按照評(píng)估形成的或雙方確定的探礦權(quán)價(jià)格和地質(zhì)成果價(jià)格分別結(jié)轉(zhuǎn)探礦權(quán)權(quán)益和地質(zhì)成果權(quán)益。會(huì)計(jì)分錄為：借記“銀行存款”等相關(guān)科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；同時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“遞耗資產(chǎn)――探礦權(quán)”、“遞耗資產(chǎn)――地質(zhì)成果”。
(3)新設(shè)采礦權(quán)的出讓。又分兩種情況：一是對(duì)于已探明可供開采礦產(chǎn)地采礦權(quán)的出讓。其收益包括采礦權(quán)和地質(zhì)成果轉(zhuǎn)讓收益兩部分，應(yīng)該按照評(píng)估形成的或雙方確定的采礦權(quán)價(jià)格和地質(zhì)成果價(jià)格分別結(jié)轉(zhuǎn)采礦權(quán)權(quán)益和地質(zhì)成果權(quán)益。會(huì)計(jì)分錄為：借記“銀行存款”等相關(guān)科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”；同時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，貸記“遞耗資產(chǎn)――采礦權(quán)”、“遞耗資產(chǎn)――地質(zhì)成果”。二是對(duì)于探礦權(quán)和采礦權(quán)滅失的礦產(chǎn)地的出讓。對(duì)于礦業(yè)權(quán)權(quán)益滅失的礦產(chǎn)地，地勘單位代表國(guó)家直接收歸所有，按原礦業(yè)主體的礦業(yè)權(quán)剩余價(jià)值計(jì)入單位“遞耗資產(chǎn)”賬戶，無需區(qū)分礦業(yè)權(quán)益和地質(zhì)成果價(jià)值。因此，再出讓時(shí)可以入賬價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，超出入賬價(jià)值則記入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”賬戶。即會(huì)計(jì)分錄為：借記“銀行存款”等相關(guān)科目，貸記“遞耗資產(chǎn)――采礦權(quán)”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”。
(4)礦業(yè)權(quán)出售轉(zhuǎn)讓。以出售、作價(jià)出資等形式轉(zhuǎn)讓礦業(yè)權(quán)，一般是在自由礦業(yè)權(quán)人之間進(jìn)行的。礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于礦山企業(yè)的非主營(yíng)業(yè)務(wù)，收入應(yīng)記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目，相應(yīng)地應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)“其他業(yè)務(wù)支出”賬戶。通過出售礦業(yè)權(quán)，礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓人獲得了轉(zhuǎn)讓收入，購(gòu)買人獲得了礦業(yè)權(quán)權(quán)益，按照實(shí)際進(jìn)行交易的金額進(jìn)行記錄。礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓企業(yè)會(huì)計(jì)分錄為：借記“銀行存款”等相關(guān)科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”；同時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)支出”，貸記“遞耗資產(chǎn)――采礦權(quán)”。礦業(yè)權(quán)購(gòu)買企業(yè)會(huì)計(jì)分錄為：借記“遞耗資產(chǎn)――采礦權(quán)”，貸記“銀行存款”等相關(guān)科目。
(5)礦業(yè)權(quán)作價(jià)出資。礦業(yè)權(quán)人委托評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)礦業(yè)權(quán)進(jìn)行評(píng)估，然后將礦業(yè)權(quán)作為資本投入接收企業(yè)，并獲得相應(yīng)權(quán)利。雙方按照評(píng)估金額進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)記錄。礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓企業(yè)會(huì)計(jì)分錄為：借記“股權(quán)投資”(一般為長(zhǎng)期股權(quán)投資)，貸記“遞耗資產(chǎn)一采礦權(quán)”。礦業(yè)權(quán)接收企業(yè)會(huì)計(jì)分錄為：借記“遞耗資產(chǎn)――采礦權(quán)”，貸記“實(shí)收資本(或股本)”。
(6)礦業(yè)權(quán)合作經(jīng)營(yíng)。包括合作勘查和合作開采經(jīng)營(yíng)，即礦業(yè)權(quán)人吸收他人的資金、技術(shù)、管理經(jīng)驗(yàn)等，同他人共同進(jìn)行礦產(chǎn)資源的勘查、開采，主要是針對(duì)中外合作經(jīng)營(yíng)而言的。礦業(yè)權(quán)合作經(jīng)營(yíng)實(shí)質(zhì)上并未改變礦業(yè)權(quán)權(quán)益主體，只是最終實(shí)現(xiàn)的礦業(yè)權(quán)經(jīng)營(yíng)收益分配上有所變化，需要為合作經(jīng)營(yíng)者分配部分利潤(rùn)或股利。相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄為：吸收合作時(shí)，礦山企業(yè)應(yīng)按照實(shí)際收到的資金數(shù)額或?qū)夹g(shù)等無形資產(chǎn)的評(píng)估金額進(jìn)行記錄，借記“銀行存款”或“無形資產(chǎn)”等，貸記“股本(或?qū)嵤召Y本)”。分配收益時(shí)，礦山企業(yè)應(yīng)按照實(shí)際分配給合作者的利潤(rùn)金額進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，借記“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”，貸記“應(yīng)付股利(或應(yīng)付利潤(rùn))”。
(7)重組改制。礦業(yè)權(quán)人改組成上市的股份制公司，改變了礦業(yè)權(quán)收益的法律主體，需要辦理轉(zhuǎn)讓審批和變更登記手續(xù)。如果是將礦業(yè)權(quán)作價(jià)計(jì)入上市公司注冊(cè)資本金，則只是公司資本金的增加，無需進(jìn)行會(huì)計(jì)核算；如果是將礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓給上市公司。則新舊企業(yè)應(yīng)該按照確認(rèn)的成交價(jià)格分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。對(duì)舊礦山企業(yè)，借記“銀行存款”等相關(guān)科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”；同時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)支出”，貸記“遞耗資產(chǎn)――采礦權(quán)”。對(duì)新上市公司，借記“遞耗資產(chǎn)――采礦權(quán)”，貸記“銀行存款”等相關(guān)科目。
關(guān)鍵詞：礦業(yè)行業(yè)；財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心；要點(diǎn)
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入了新常態(tài)，有色金屬、貴金屬高價(jià)格的行情預(yù)計(jì)很長(zhǎng)時(shí)間不會(huì)再現(xiàn)，國(guó)際經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)趨勢(shì)比較嚴(yán)峻，礦山行業(yè)傳統(tǒng)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理理念已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能夠滿足企業(yè)持續(xù)發(fā)展的需要，財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心是企業(yè)集中型管理模式在財(cái)務(wù)管理上的最新應(yīng)用，其目的在于通過一種有效的運(yùn)作模式來解決大型集團(tuán)公司財(cái)務(wù)職能建設(shè)中的重復(fù)投入和效率低下的弊端。所以進(jìn)行財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心建設(shè)，能使礦山行業(yè)的企業(yè)擁有強(qiáng)大的競(jìng)爭(zhēng)力，保證其在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中健康穩(wěn)定的發(fā)展。
一、 項(xiàng)目建設(shè)的基本思路
（一） 選擇合適的時(shí)機(jī)進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)
進(jìn)行財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心的建設(shè)的主要目的是為了提高企業(yè)的工作效率并且最大程度的降低企業(yè)的成本，所以在進(jìn)行共享服務(wù)中心建設(shè)的時(shí)候應(yīng)該進(jìn)行全面的評(píng)估，首先應(yīng)該考慮的是項(xiàng)目建設(shè)的時(shí)機(jī)，這也是進(jìn)行該項(xiàng)目評(píng)估問題最為基本的內(nèi)容。筆者認(rèn)為礦山行業(yè)應(yīng)在具備下列條件時(shí)開始實(shí)施財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心項(xiàng)目：
1、公司規(guī)模：為了體現(xiàn)財(cái)務(wù)共享的優(yōu)勢(shì)，礦山行業(yè)實(shí)施財(cái)務(wù)共享服務(wù)在公司達(dá)到相當(dāng)規(guī)模（企業(yè)集團(tuán)成員單位較多且成員單位所處地域分散）時(shí)進(jìn)行實(shí)施。
2、制度基礎(chǔ)：在財(cái)務(wù)制度建設(shè)方面，礦山企業(yè)應(yīng)不斷完善財(cái)務(wù)制度體系建設(shè)，統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理要求。筆者認(rèn)為礦山行業(yè)應(yīng)在本集團(tuán)出臺(tái)《公司會(huì)計(jì)制度》、《公司財(cái)務(wù)管理制度》以及各項(xiàng)財(cái)務(wù)核算或操作指引，統(tǒng)一全集團(tuán)會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理；制定《公司資金管理制度》、《公司對(duì)外融資管理制度》等資金管理制度，明確資金審批流程，保證資金管理和運(yùn)行的各環(huán)節(jié)有章可循。
3、信息化基礎(chǔ)：在信息化方面，礦山企業(yè)應(yīng)以財(cái)務(wù)信息化工作轉(zhuǎn)型升級(jí)為目標(biāo)，不斷提升財(cái)務(wù)信息化管理水平。礦山企業(yè)應(yīng)借助ERP系統(tǒng)，為企業(yè)會(huì)計(jì)核算搭建統(tǒng)一的平臺(tái)，統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和業(yè)務(wù)流程，推進(jìn)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)一體化進(jìn)程，規(guī)范資金使用，強(qiáng)化預(yù)算控制，加強(qiáng)財(cái)務(wù)集中管控，為建立集中財(cái)務(wù)管理信息化系統(tǒng)奠定基礎(chǔ)。
4、人才基礎(chǔ)：在財(cái)務(wù)人員建設(shè)方面，礦山企業(yè)應(yīng)不斷強(qiáng)化人才隊(duì)伍建設(shè)，為財(cái)務(wù)人員制定《財(cái)務(wù)人員職業(yè)發(fā)展體系》，從職業(yè)發(fā)展路徑、任職要求、業(yè)務(wù)管理等方面為財(cái)務(wù)人員職業(yè)發(fā)展指明方向；應(yīng)制定《集團(tuán)各成員單位財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人工作績(jī)效考評(píng)管理辦法》，加強(qiáng)對(duì)各單位財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人的管理。
（二） 科學(xué)制定項(xiàng)目實(shí)施計(jì)劃和確定項(xiàng)目實(shí)施內(nèi)容
財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心建設(shè)項(xiàng)目所涉及到的內(nèi)容很多而且涉及的范圍也比較廣。主要包括企業(yè)內(nèi)部變革，權(quán)利和權(quán)益將進(jìn)行重新分配。礦山企業(yè)實(shí)施財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心項(xiàng)目首先應(yīng)制定詳細(xì)的實(shí)施計(jì)劃，確定每期實(shí)施的任務(wù)和目標(biāo)。在項(xiàng)目實(shí)施過程中，堅(jiān)持穩(wěn)步進(jìn)行的原則，不能夠急于求成。采取先試點(diǎn)后推廣的方式，選擇在企業(yè)的業(yè)務(wù)、內(nèi)容和范圍上更具有代表性的單位作為試點(diǎn)。實(shí)施內(nèi)容上可以先選重復(fù)性高、事務(wù)性強(qiáng)的業(yè)務(wù)，然后再擴(kuò)展到集團(tuán)管理戰(zhàn)略上的共享。
（三）建設(shè)與項(xiàng)目建設(shè)相符的人力資源系統(tǒng)
人力資源的管理在整個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)服務(wù)共享項(xiàng)目建設(shè)過程中有著十分重要的作用，所以，應(yīng)該在籌建階段就應(yīng)該重視人才的聘用以及薪酬的設(shè)置。同時(shí)還應(yīng)該考慮到與人力資源相符合的人事政策以及績(jī)效考核體系的建設(shè)。礦山行業(yè)大部分處于偏遠(yuǎn)落后地區(qū)，招聘礦山的財(cái)務(wù)人員非常困難，成立財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心后，服務(wù)中心一般選在城市區(qū)域，這為共享服務(wù)中心招聘優(yōu)秀財(cái)務(wù)人員提供了有利條件。在進(jìn)行人員招募的過程中，應(yīng)該選擇有能力勝任此工作的綜合型人才。對(duì)重要崗位應(yīng)選擇財(cái)務(wù)專業(yè)能力強(qiáng)，具備良好的溝通協(xié)調(diào)能力，了解熟悉信息化技術(shù)的人才。從人才儲(chǔ)備的角度上，應(yīng)該堅(jiān)持以內(nèi)部?jī)?yōu)先的原則，從而可以有效的避免辦公地點(diǎn)的變動(dòng)給公司帶來工作人員不穩(wěn)定的風(fēng)險(xiǎn)。
在財(cái)務(wù)共享服務(wù)項(xiàng)目的建設(shè)過程中應(yīng)該定期對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)、考試以及考核。對(duì)于不同層次的員工要進(jìn)行不同程度的培訓(xùn)，比如對(duì)于管理類和業(yè)務(wù)操作人員的培訓(xùn)應(yīng)該重視新的業(yè)務(wù)路程的講解，培訓(xùn)的內(nèi)容重點(diǎn)放在專業(yè)既定的提升以及管理能力的提高上。從而使企業(yè)所有的員工都能夠具備較強(qiáng)的綜合素質(zhì)，同時(shí)保證財(cái)務(wù)共享服務(wù)建設(shè)項(xiàng)目的順利進(jìn)行。
二、 企業(yè)財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心建設(shè)中的要點(diǎn)
（一） 管理人員和工作人員應(yīng)重視和大力支持財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心建設(shè)
礦山行業(yè)實(shí)行財(cái)務(wù)共享服務(wù)，需對(duì)現(xiàn)有財(cái)務(wù)管理組織架構(gòu)、操作流程、財(cái)務(wù)制度等方面進(jìn)行較大的調(diào)整，工作量大，難度高，且不可避免地會(huì)觸及現(xiàn)有內(nèi)部利益格局，因?yàn)樗膶?shí)質(zhì)是公司進(jìn)行一次內(nèi)在的變革和企業(yè)文化的創(chuàng)新，將一些與業(yè)務(wù)單元存在對(duì)立關(guān)系的業(yè)務(wù)去除，然后進(jìn)行統(tǒng)一化的運(yùn)作。因此實(shí)施財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心必須取得管理人員的支持，特別是企業(yè)高層的重視和支出。財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心的建設(shè)勢(shì)必打破傳統(tǒng)的組織體系，按照專業(yè)化、流程化、集約化的標(biāo)準(zhǔn)來調(diào)整內(nèi)部組織架構(gòu)，實(shí)施流程再造。這樣有可能導(dǎo)致企業(yè)員工會(huì)從心理上產(chǎn)生抵觸心理，影響財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心建設(shè)項(xiàng)目的順利進(jìn)行，這就要求企業(yè)管理者對(duì)員工進(jìn)行正確引導(dǎo)，將財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心的理念傳達(dá)至全體員工，激發(fā)全體員工積極參與項(xiàng)目建設(shè)，以保證項(xiàng)目的順利實(shí)施。
（二） 遵守相關(guān)的財(cái)政、稅收等法律法規(guī)，充分利用先進(jìn)技術(shù)。
在進(jìn)行企業(yè)財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心的建設(shè)過程中，應(yīng)積極探討財(cái)務(wù)共享服務(wù)業(yè)務(wù)所涉及的財(cái)政、稅收等法律法規(guī)，在法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)進(jìn)行業(yè)務(wù)運(yùn)作。如果沒有充分考慮政策法規(guī)，可能會(huì)造成企業(yè)財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心項(xiàng)目建設(shè)中很多流程無法進(jìn)行正常的操作或是減弱共享的優(yōu)勢(shì)。另外要充分利用現(xiàn)代先進(jìn)技術(shù)（如文檔處理技術(shù)）處理共享服務(wù)業(yè)務(wù)，這樣才能極大地挖掘內(nèi)部潛力，提升企業(yè)管理能力。
結(jié)語(yǔ)：
隨著全球化以及多元化經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度的加快，中國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入了新常態(tài)，我國(guó)礦山企業(yè)面臨著很大的競(jìng)爭(zhēng)和挑戰(zhàn)，財(cái)務(wù)共享服務(wù)模式在國(guó)內(nèi)外已經(jīng)有了廣泛的應(yīng)用，所以我國(guó)礦山行業(yè)的企業(yè)集團(tuán)應(yīng)該著手研究財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心項(xiàng)目的建設(shè)，使企業(yè)能夠長(zhǎng)期的穩(wěn)定生存和發(fā)展。（作者單位：紫金礦業(yè)集團(tuán)股份有限公司）
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：礦山企業(yè)；固定資產(chǎn)；管理與核算
中圖分類號(hào)：F 426.1 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2013）02-0133-02
在企業(yè)總資產(chǎn)內(nèi)，固定資產(chǎn)占有相當(dāng)大的比率。在固定資產(chǎn)的“投資建設(shè)購(gòu)置投入使用報(bào)廢處置”全過程中，“管理與核算”貫穿始終。伴隨礦山企業(yè)不斷發(fā)展?fàn)畲蠹肮潭ㄙY產(chǎn)投入的持續(xù)增長(zhǎng)，其管理及核算工作亦向復(fù)雜化發(fā)展。故此，務(wù)必加強(qiáng)礦山固定資產(chǎn)管理工作的深入研究。
一、固定資產(chǎn)管理特征
1.定義。固定資產(chǎn)意指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品提供“勞務(wù)、出租、經(jīng)營(yíng)管理”并且使用時(shí)間>1年以上的如“房屋、機(jī)器、建筑物、運(yùn)輸工具、機(jī)械或其他和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的器具、設(shè)備、工具”等非貨幣性資產(chǎn)。
2.核算。礦山的固定資產(chǎn)在單位價(jià)值上普遍較大，增、減變化模式復(fù)雜多變，比如固定資產(chǎn)提升即有“自行建造、購(gòu)置、投資者投入、更新改造、融資租人、接受捐贈(zèng)、用非貨幣易換入”等多種模式。自然相對(duì)而言會(huì)計(jì)科目亦較多、核算繁雜。而“折舊”即是體現(xiàn)固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移獨(dú)特手段。固定資產(chǎn)“原值、已提減值準(zhǔn)備、已提累計(jì)折舊、預(yù)計(jì)凈殘值”四個(gè)方面是影響固定資產(chǎn)需“提折舊額”的主要因素。固定資產(chǎn)折舊手段一經(jīng)選取不得隨意轉(zhuǎn)變。
3.特點(diǎn)。固定資產(chǎn)管理務(wù)必由“工程部門、財(cái)務(wù)部門、設(shè)備管理部門、使用部門”等一同管理，為一項(xiàng)極其繁雜的組織工作。此外，固定資產(chǎn)管理的技術(shù)性極強(qiáng)，對(duì)其務(wù)必配有“極強(qiáng)責(zé)任心、會(huì)計(jì)算機(jī)操作、懂業(yè)務(wù)、工作能力強(qiáng)、會(huì)講肯干的專職管理者。固定資產(chǎn)管理若發(fā)生錯(cuò)漏，其損失將超出普遍商品。
二、加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理的意義
固定資產(chǎn)管理為礦山精益化管理的關(guān)鍵。經(jīng)規(guī)范招標(biāo)、設(shè)計(jì)方案優(yōu)化，可壓縮“投資與工程”的成本，有效減少企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用與折舊費(fèi)，提升固定資產(chǎn)利用效益；投資問題上抓好投資規(guī)劃，能有效規(guī)避資產(chǎn)閑置，提升固定資產(chǎn)使用效率等；于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)上，強(qiáng)化固定資產(chǎn)管理，能合理有效的優(yōu)化資源配置，亦能延長(zhǎng)固定資產(chǎn)應(yīng)用壽命，壓縮固定資產(chǎn)運(yùn)轉(zhuǎn)維護(hù)成本，進(jìn)而最大化的提升企業(yè)經(jīng)濟(jì)效能，杜絕資產(chǎn)流失，促進(jìn)資產(chǎn)值增值。因此，礦山對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行科學(xué)管理及正確核算，具有非常關(guān)鍵的作用。
三、固定資產(chǎn)日常管理程序
（一）固定資產(chǎn)分類
依作用固定資產(chǎn)可分為三類：其一，通用設(shè)備。包含“傳導(dǎo)設(shè)備、機(jī)械設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備、儀器儀表、自動(dòng)化控制、施工機(jī)械、工具、非生產(chǎn)器具及設(shè)備。其二，專用設(shè)備。包含選礦廠專用設(shè)備、采礦場(chǎng)專用設(shè)備、電力專用設(shè)備等。其三，房屋、建筑。包含“生產(chǎn)與非生產(chǎn)”用房、危險(xiǎn)物品倉(cāng)庫(kù)、簡(jiǎn)易房以及別的建筑物。
（二）固定資產(chǎn)的建賬與日常管理
1.依據(jù)固定資產(chǎn)管理單位所出具的“使用部門、月折舊額、類別、累計(jì)折舊額、存放地點(diǎn)、原值、購(gòu)買日期以及固定資產(chǎn)驗(yàn)收單”等創(chuàng)設(shè)《固定資產(chǎn)臺(tái)賬》。
2.固定資產(chǎn)崗位的會(huì)計(jì)應(yīng)復(fù)核的卡片內(nèi)容，依《企業(yè)固定資產(chǎn)分類折舊年限表》與礦山自身相關(guān)規(guī)定以平均年限法固定資產(chǎn)依月計(jì)提折舊，平均年限法的“折舊率與折舊額”的計(jì)算公式為：（1-預(yù)計(jì)凈殘值率） /折舊年限×100%=年折舊率；固定資產(chǎn)原值×月折舊率=年折舊率/12月折舊額=月折舊率。
3.各部門務(wù)必詳細(xì)記錄下每次對(duì)流動(dòng)固定資產(chǎn)的使用狀況。
4.固定資產(chǎn)管理部門務(wù)必對(duì)部門間調(diào)整使用的“固定資產(chǎn)”及時(shí)開出“調(diào)撥單”且即時(shí)上報(bào)財(cái)務(wù)部辦理一切相關(guān)手續(xù)，給日后資產(chǎn)核對(duì)打下基礎(chǔ)，保障固定資產(chǎn)“賬卡物”三方相符。
5.需由固定資產(chǎn)管理部門對(duì)丟失及報(bào)廢的固定資產(chǎn)組織有關(guān)人員調(diào)查出“原因”并且給予處理意見，上報(bào)審皆后去財(cái)務(wù)部門進(jìn)行相關(guān)手續(xù)的辦理。
6.由固定資產(chǎn)管理部門對(duì)“暫停使用與閑置”固定資產(chǎn)展開統(tǒng)一的庫(kù)存管理；在庫(kù)存的資產(chǎn)重新利用前務(wù)必由專門人員展開“保養(yǎng)檢查”之后，才能再一次投入利用。
（三）固定資產(chǎn)的盤點(diǎn)和清查
每年年末務(wù)必清查、盤點(diǎn)各部門管轄的“固定資產(chǎn)”，主要內(nèi)容有：固定資產(chǎn)的“流向、數(shù)量、使用狀況與現(xiàn)狀”；對(duì)清查和盤點(diǎn)后的固定資產(chǎn)結(jié)果需進(jìn)行《固定資產(chǎn)盤點(diǎn)報(bào)表》的編制。
（四）固定資產(chǎn)清查結(jié)果的處置
對(duì)無法維修及失去利用價(jià)值的資產(chǎn)，記錄到報(bào)廢申請(qǐng)表內(nèi)，并且經(jīng)技術(shù)部門進(jìn)行核查鑒定審批以后，到財(cái)務(wù)部門進(jìn)行報(bào)廢除賬手續(xù)的辦理；若是所報(bào)廢資產(chǎn)其零配件拆除以后作其他維修配件利用的以及出售的，經(jīng)審批后報(bào)財(cái)務(wù)部錄入賬內(nèi)；需維修的，則使用者依相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理；進(jìn)行盤盈與盤虧的，依《會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)程序》的相關(guān)程序展開賬務(wù)處理。
四、基建剝離工程的折舊
1.露天礦山工程包含“基建剝離、防洪溝渠、運(yùn)輸線路、排土場(chǎng)地”等。煤炭業(yè)于1954年提出維簡(jiǎn)費(fèi)概念，后在國(guó)家許可下于礦山企業(yè)構(gòu)設(shè)此費(fèi)用。此費(fèi)用為礦山展開開采生產(chǎn)所需再投入的“工程費(fèi)及維護(hù)費(fèi)”礦山業(yè)維簡(jiǎn)費(fèi)，標(biāo)準(zhǔn)為每噸原礦提取15-18元，提取的“維簡(jiǎn)費(fèi)”皆納進(jìn)生產(chǎn)成本。
2.依“露天與地下”礦投資結(jié)構(gòu)及生產(chǎn)特征，依基建剝離工程特點(diǎn)依礦石量來分?jǐn)偦叟f費(fèi)，設(shè)備與安裝工程及工器具的投資則依利用年限進(jìn)行分類來計(jì)算提折舊費(fèi)。
五、礦山固定資產(chǎn)管理中易忽視的問題
（一）人員組織機(jī)構(gòu)精簡(jiǎn)，易帶來管理精細(xì)化不足
精簡(jiǎn)、高效原則，符合現(xiàn)代企業(yè)組織機(jī)構(gòu)的創(chuàng)設(shè)，只是極易給固定資產(chǎn)進(jìn)行“精細(xì)化”管理的實(shí)施帶來阻礙，對(duì)固定資產(chǎn)管理問題上也許會(huì)發(fā)生部門間權(quán)責(zé)不明確。固定資產(chǎn)管理與核算為極其復(fù)雜活動(dòng)，涉及企業(yè)所有部門，只有明確權(quán)責(zé)、共同參與，方可抓好與落實(shí)固定資產(chǎn)管理活動(dòng)。并且，務(wù)必提升相關(guān)人員的專業(yè)素養(yǎng)，對(duì)固定資產(chǎn)管理工作的問題上，務(wù)必安置具責(zé)任心強(qiáng)、工作水平高、業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的專職人員。
（二）固定資產(chǎn)管理工作中普遍存在“重采購(gòu)、輕管理”問題
于固定資產(chǎn)管理工作上，大多數(shù)企業(yè)普遍存在重采購(gòu)、輕管理的現(xiàn)象，或是出現(xiàn)“重財(cái)力與人力管理、輕物力管理的問題。礦山完成固定資產(chǎn)購(gòu)建工作后，需對(duì)設(shè)備展開及時(shí)的清點(diǎn)與檢測(cè)，且認(rèn)真貼上標(biāo)識(shí)牌。若出現(xiàn)不合格現(xiàn)象，結(jié)算手續(xù)不予辦理，不可交付使用，且依合同內(nèi)所規(guī)定的條款及時(shí)向此事責(zé)任人傳達(dá)索賠及退貨信息。對(duì)設(shè)備企業(yè)需按期展開盤點(diǎn)，核對(duì)“賬卡物”三方符合。務(wù)必對(duì)固定資產(chǎn)管理工作要抓好落實(shí)，做到行之有效規(guī)避形式主義，真正做到環(huán)環(huán)緊相扣、物物有人管，管理工作不走過場(chǎng)，依章辦事、按法理財(cái)。
（三）固定資產(chǎn)完工后“驗(yàn)收審批入賬時(shí)間過長(zhǎng)”
尤其是一些大型的企業(yè)集團(tuán)，受各種因素的影響，于固定資產(chǎn)管理工作的過程里，極易發(fā)生固定資產(chǎn)購(gòu)建完工以后，出現(xiàn)竣工結(jié)算所用時(shí)間過長(zhǎng)問題，令固定資產(chǎn)早已經(jīng)投入使用很長(zhǎng)時(shí)間或是幾年后賬面上還置于工程在建狀態(tài)。企業(yè)需對(duì)工程“驗(yàn)收審批及管理體制”進(jìn)行改進(jìn)與完善，明確落實(shí)固定資產(chǎn)管理在各部門之間的職責(zé)，于施工單位遞交完工報(bào)告起于規(guī)定時(shí)間里進(jìn)行組織驗(yàn)收，亦于規(guī)定時(shí)間里做好竣工決算的所有工作。
（四）內(nèi)部調(diào)撥手續(xù)缺失，導(dǎo)致固定資產(chǎn)管理上內(nèi)部單位間“賬卡物”彼此不符
依相關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)內(nèi)部轉(zhuǎn)移在資產(chǎn)卡片其信息變更的問題上需憑借審批以后的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移申請(qǐng)單來作憑證，由資產(chǎn)責(zé)任人對(duì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)移申請(qǐng)單進(jìn)行確認(rèn)且簽字；對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行管理的專業(yè)管理部門，于其權(quán)限里進(jìn)行審核申請(qǐng)單；資產(chǎn)會(huì)計(jì)若想對(duì)資產(chǎn)卡片信息進(jìn)行變更，變更內(nèi)容以時(shí)間務(wù)必和資產(chǎn)轉(zhuǎn)移申請(qǐng)單相符?？捎趯?shí)際工作過程中，常常于上述一個(gè)以及多個(gè)環(huán)節(jié)呈現(xiàn)出和規(guī)定不相符的問題。
（五）固定資產(chǎn)的報(bào)廢處置程序缺失
對(duì)于固定資產(chǎn)需要報(bào)廢的，務(wù)必通過資產(chǎn)專業(yè)管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行技術(shù)鑒定之后，務(wù)必具備完整的“報(bào)廢申請(qǐng)與審批手續(xù)”，等報(bào)廢申請(qǐng)審批結(jié)果下來以后方可對(duì)報(bào)廢的固定資產(chǎn)進(jìn)行處置。故此，務(wù)必健全報(bào)廢處置手續(xù)。其一，防范未經(jīng)上報(bào)審批即自行處置與報(bào)廢的問題發(fā)生，對(duì)固定資產(chǎn)在報(bào)廢處置問題的程序上進(jìn)行規(guī)范化管理。其二，對(duì)已報(bào)廢的固定資產(chǎn)其處置上手續(xù)務(wù)必齊全，比如一些固定資產(chǎn)其殘值價(jià)值不高的、已經(jīng)拆除的建筑物等，于善后處置手續(xù)問題上則非常容易忽視。礦山須依自身政策條例，管理層與授權(quán)部門于其權(quán)限里對(duì)資產(chǎn)的處置問題上展開確認(rèn)與批準(zhǔn)。
（六）固定資產(chǎn)管理的信息化缺失
利用計(jì)算機(jī)超強(qiáng)的數(shù)據(jù)處理能力對(duì)固定資產(chǎn)展開核算及管理，對(duì)企業(yè)各部門的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行集中存儲(chǔ)，展開細(xì)化核算、規(guī)范化處理，充分體現(xiàn)固定資產(chǎn)的增減變動(dòng)與使用狀況，實(shí)現(xiàn)資源共享，增進(jìn)固定資產(chǎn)管理工作的信息化水平。電算化在固定資產(chǎn)管理中的使用，增進(jìn)了工作效益，降低了勞動(dòng)強(qiáng)度，信息化發(fā)展亦對(duì)操作者提出更高要求，相關(guān)人員不僅需對(duì)資產(chǎn)“變動(dòng)、增加及減少”等日常操作手段進(jìn)行熟練掌握，還需對(duì)卡片錄入正確性進(jìn)行復(fù)核，利用固定資產(chǎn)的賬薄、分配與折舊計(jì)提，充分發(fā)揮計(jì)算機(jī)的優(yōu)勢(shì)，對(duì)固定資進(jìn)行規(guī)范化產(chǎn)管理。
當(dāng)下，很多礦山使用ERP管理軟件，其系統(tǒng)內(nèi)主要有“物資供應(yīng)管理、財(cái)務(wù)管理、生產(chǎn)管理、人力資源管理、固定資產(chǎn)管理”等模塊，以企業(yè)固定資產(chǎn)“管理狀況”與ERP軟件內(nèi)的“固定資產(chǎn)管理模塊”兩者相結(jié)合，對(duì)合理員工進(jìn)行固定資產(chǎn)管理普及，讓固定資產(chǎn)管理在企業(yè)活動(dòng)中更加科學(xué)化及有效化。 強(qiáng)化組織領(lǐng)導(dǎo)力度、創(chuàng)設(shè)完善的管理機(jī)構(gòu)，落實(shí)各職能部門的權(quán)責(zé)問題，創(chuàng)設(shè)完善的“資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)”。充分采取現(xiàn)代化手段，展開對(duì)固定資產(chǎn)的管理。固定資產(chǎn)名目繁多，分布廣泛，固定資產(chǎn)的管理也必然是一項(xiàng)情況復(fù)雜、工作量龐大的工作。
參考文獻(xiàn)：
[1] 索芳萍.固定資產(chǎn)內(nèi)部控制對(duì)策研究[J].財(cái)會(huì)研究，2009，（11）.
[摘要]本文以福建省邵武煤礦為例,通過對(duì)煤礦成本與費(fèi)用等因素分析,探討煤礦企業(yè)可行合理的成本構(gòu)成,從科學(xué)發(fā)展觀的角度出發(fā),完善煤礦企業(yè)成本核算內(nèi)容,適應(yīng)改革和發(fā)展形勢(shì)的要求。
一、成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)
成本作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)價(jià)值的范疇,在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中是客觀存在的,加強(qiáng)成本管理,努力降低成本,無論對(duì)提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益,還是提高整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的宏觀經(jīng)濟(jì)效益都是極為重要的,而要做好成本的管理工作,就必須充分認(rèn)識(shí)成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是:生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中不斷消耗的生產(chǎn)資料轉(zhuǎn)移的價(jià)值和勞動(dòng)者為自己勞動(dòng)所創(chuàng)造的價(jià)值的貨幣表現(xiàn),也就是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中所耗費(fèi)的資金總額。
成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)決定成本在經(jīng)濟(jì)管理中具有十分重要的作用。表現(xiàn)在:(1)成本是劃分生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)耗費(fèi)和企業(yè)純收入的依據(jù),在一定的銷售收入中,成本越低企業(yè)純收入就越多;(2)成本是一種綜合性的經(jīng)濟(jì)指標(biāo),企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中各方面工作的業(yè)績(jī),都可以直接或間接地在成本上反映出來;(3)成本是制定價(jià)格的一項(xiàng)重要因素;(4)成本還是企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策的重要依據(jù)。進(jìn)行成本核算,提供真實(shí)、有用的核算資料,是成本會(huì)計(jì)的基本任務(wù)和中心環(huán)節(jié),也是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的基礎(chǔ)。
因此,成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)也決定了成本會(huì)計(jì)反映的首要職能,也就是從經(jīng)濟(jì)價(jià)值補(bǔ)償?shù)慕嵌瘸霭l(fā),反映生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中實(shí)際發(fā)生各種費(fèi)用的支出,提供實(shí)際的成本核算資料。
二、煤礦企業(yè)的成本費(fèi)用支出特點(diǎn)
目前,煤炭行業(yè)成本核算是依據(jù)1991年能源部制度的成本核算辦法,1993年取消了行業(yè)會(huì)計(jì)制度,但是,煤炭成本核算基本框架沒有變,還是按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)和當(dāng)時(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平確定,它僅核算煤礦的直接生產(chǎn)成本,導(dǎo)致長(zhǎng)期以來煤炭企業(yè)成本核算不完整。
(一)通過制造成本來反映一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況的不足
1.隨著礦山開采時(shí)間的延續(xù),開采條件在逐步惡化。如開采水平逐年延深,排水、提升系統(tǒng)越來越復(fù)雜,地溫增高導(dǎo)致通風(fēng)費(fèi)用加大等等,使得煤礦企業(yè)產(chǎn)量逐年遞減,成本卻逐年上升。
2.煤炭開采過程中,其作業(yè)人員不可避免地受到粉塵的傷害,這一傷害是逐漸的,不可逆轉(zhuǎn)的,這些作業(yè)人員的傷害補(bǔ)償,如果未能在傷害當(dāng)時(shí)進(jìn)入成本進(jìn)行核算,將給行業(yè)的發(fā)展背上沉重的包袱。
3.煤礦職工收入低,絕大多數(shù)沒有能力購(gòu)買住房,回原籍安置也比較困難,所以退休后職工留在礦山的不少。煤礦企業(yè)多在深山和邊遠(yuǎn),其所蓋的職工住房隨著礦井開采的結(jié)束將變得一文不值。因此對(duì)煤礦職工的老有所養(yǎng)、安居樂業(yè),這一最基本福利待遇,也應(yīng)進(jìn)行核算,作為當(dāng)期費(fèi)用進(jìn)入生產(chǎn)成本。
4.煤礦開采屬資源性的開發(fā),80年代后煤炭資源取得必須有償使用,存在前期勘探費(fèi)用,而我們?cè)谶M(jìn)行成本核算時(shí)并未計(jì)入這一費(fèi)用。
5.煤礦資源有限,隨著時(shí)間的推移,煤炭資源必將枯竭,因而企業(yè)也將報(bào)廢關(guān)閉,企業(yè)需要大量資金用于轉(zhuǎn)產(chǎn)和安置人員,因而存在退出成本,而這些成本企業(yè)卻不能預(yù)提。
6.煤礦存在特困群體救助成本。邵武煤礦經(jīng)過48年的開采,現(xiàn)有離退休人員、內(nèi)退人員2000多人,另有傷病亡遺屬等困難職工多,生活貧困。作為國(guó)有企業(yè),我們積極對(duì)困難職工展開困難救助活動(dòng),給予發(fā)放救助金和慰問金,僅靠提取的福利費(fèi)根本無法解決,而不足部分也沒有在當(dāng)期成本費(fèi)用中體現(xiàn),僅近幾年,礦上支付春節(jié)慰問金平均每年就達(dá)100多萬元。
7.煤礦企業(yè)存在改制成本。煤礦企業(yè)要走向市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng),但企業(yè)背負(fù)的歷史包袱比較沉重,要卸掉包袱輕裝上陣,就必須對(duì)擔(dān)負(fù)的社會(huì)職能多的礦山學(xué)校、礦山醫(yī)院和礦山公安分局進(jìn)行剝離,對(duì)礦辦企業(yè)進(jìn)行改制。僅2004年一年,礦上對(duì)相關(guān)單位進(jìn)行資產(chǎn)剝離和改制成本就開銷2000多萬元。
以上特點(diǎn)是煤礦企業(yè)不同于一般的工業(yè)企業(yè),按照目前的成本會(huì)計(jì)核算辦法,以上內(nèi)容有些并沒有進(jìn)入當(dāng)期成本核算范圍,而是直接進(jìn)入費(fèi)用,這與會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性、配比性原則明顯是不相符的,不利于行業(yè)的科學(xué)發(fā)展。
邵武煤礦是經(jīng)過了48年開采歷史的老礦,欠職工的歷史老賬太多,尚有許多歷史遺留問題還在逐項(xiàng)解決,特別是不可避免的、逐漸的、不可逆轉(zhuǎn)的粉塵傷害造成的職業(yè)病問題,還有一次性工傷補(bǔ)償問題等,都在困擾著礦山企業(yè),而這些歷史問題,從開礦以來實(shí)際就已經(jīng)形成一種或有負(fù)債,而我們所執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度卻未能在噸煤成本中提取這些支出,難以進(jìn)入當(dāng)期成本,無法準(zhǔn)確體現(xiàn)煤炭生產(chǎn)成本,現(xiàn)在解決這些歷史遺留問題支出巨大,費(fèi)用達(dá)8000多萬元,企業(yè)無法承受。
(二)邵武煤礦在閉坑時(shí)發(fā)生的具體費(fèi)用(不考慮閉坑預(yù)留費(fèi)用)
1.邵武煤礦閉坑時(shí)(2005年2月)對(duì)離退休人員進(jìn)行“三項(xiàng)補(bǔ)貼”參加保險(xiǎn)的共有1800多人,僅支付保險(xiǎn)費(fèi)3400多萬元。
2.職業(yè)病職工1200多人,約占全省煤炭系統(tǒng)四分之一多,新的《工傷法》出臺(tái)后,要對(duì)以上職業(yè)病人員進(jìn)行一次性補(bǔ)償,2005年已支出1800多萬元。
3.職業(yè)病的醫(yī)療費(fèi)問題,僅2005年支付工亡家屬的撫恤金為120萬元及醫(yī)療費(fèi)150萬元。
4.職工福利欠賬多,建房成本及房補(bǔ)成本大。煤礦企業(yè)絕大多數(shù)位于偏僻山區(qū),交通極為不便,早年職工福利建房付出了很大的代價(jià),而隨著資源的枯竭,礦井閉坑,這些職工住宅將一文不值,為此企業(yè)還將付出職工住房補(bǔ)貼的代價(jià)。邵武煤礦雖地處市郊、交通非常便利,但在如此相對(duì)優(yōu)越的地理位置上,2005年支付職工住房補(bǔ)貼900多萬元。
5.企業(yè)負(fù)擔(dān)的社會(huì)費(fèi)用加大。隨著醫(yī)保政策的出臺(tái),礦山離退休人員多,目前國(guó)家財(cái)政無力承擔(dān)企業(yè)離退休人員的醫(yī)保費(fèi)用,而是由企業(yè)自己負(fù)擔(dān),僅我礦為社會(huì)負(fù)擔(dān)的離退休人員醫(yī)保費(fèi)用就達(dá)到1300多萬元。
6.人員安置1000多人,支付安置費(fèi)用達(dá)800多萬元。
7.離退人員社會(huì)化管理費(fèi)用165萬元。
8.環(huán)境的恢復(fù)費(fèi)用280萬元。
以上這些問題,按《會(huì)計(jì)法》核算辦法都屬于當(dāng)期費(fèi)用,構(gòu)成不了企業(yè)直接生產(chǎn)成本,而從會(huì)計(jì)配比性、歷史性、可比性原則來說,這些費(fèi)用應(yīng)該從企業(yè)經(jīng)營(yíng)之日起就將要發(fā)生的,是構(gòu)成生產(chǎn)成本的不可缺少的部分,目前煤炭企業(yè)成本核算的范圍過窄。
三、對(duì)煤炭企業(yè)成本核算項(xiàng)目構(gòu)成的設(shè)想
正是煤炭企業(yè)成本核算的不科學(xué),使得現(xiàn)有的煤炭成本不能真實(shí)全面地反映煤炭在生產(chǎn)過程中的實(shí)際耗費(fèi),故提出應(yīng)增加如下成本核算項(xiàng)目設(shè)想:
(一)增加煤炭企業(yè)的資源成本,用于分?jǐn)側(cè)〉玫牟傻V權(quán)、探礦權(quán)、煤田勘探費(fèi)、資源稅及與煤炭資源取得有關(guān)的費(fèi)用。
(二)增加社會(huì)福利成本,用于困難救助、困難職工住房支出和礦區(qū)醫(yī)院經(jīng)費(fèi)等。醫(yī)院地處山區(qū),效益不佳,而醫(yī)院為煤礦職工救死扶傷,每年需要支付一定的費(fèi)用維持其生存。
(三)積極爭(zhēng)取政策,在噸煤成本中提取一次性傷殘補(bǔ)助金。
(四)計(jì)提礦井建設(shè)基金,過去礦井的基本建設(shè)都由國(guó)家投資,企業(yè)無償使用國(guó)家的探礦權(quán)和資源權(quán),目前政府已取消這一政策,全部實(shí)施有償使用,礦井的投資基本上靠企業(yè)自有資金和銀行貸款解決。礦井的建設(shè)投入需要巨額資金,為了使礦井能夠維持簡(jiǎn)單的再生產(chǎn)及今后的生產(chǎn)接替,必須按噸煤提取礦井建設(shè)基金。
(五)按噸煤預(yù)提煤礦企業(yè)退出成本,以便支付企業(yè)關(guān)閉的各項(xiàng)支出和轉(zhuǎn)產(chǎn)安置。
［關(guān)鍵詞］ 產(chǎn)品成本 成本核算 成本報(bào)表
迄今為止中國(guó)還沒有一套完整的成本會(huì)計(jì)核算制度，僅在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中對(duì)成本會(huì)計(jì)核算有些零星規(guī)定。財(cái)政部在2010年會(huì)計(jì)管理工作要點(diǎn)中著重提到要研究制定全國(guó)統(tǒng)一的產(chǎn)品成本核算制度，強(qiáng)化企業(yè)成本管理?？梢娖髽I(yè)成本核算制度的重要性。
一、國(guó)內(nèi)企業(yè)遵循的成本核算方法
實(shí)踐中企業(yè)采取了從比較簡(jiǎn)單到較為復(fù)雜的多種成本管理方法，目前所遵循的主要方法如下：
1. 傳統(tǒng)方法――品種法
我國(guó)企業(yè)成本核算均采用完全成本法，其中大多數(shù)工業(yè)企業(yè)采用品種法。品種法是一種傳統(tǒng)的成本核算方法，其歷史可追溯至上世紀(jì)八十年代的財(cái)務(wù)部印發(fā)的《國(guó)營(yíng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。該制度對(duì)工業(yè)企業(yè)成本核算的具體方法和程序作出了明確規(guī)定，指出產(chǎn)品成本核算是以單純核算對(duì)象的物理形態(tài)――產(chǎn)品品種為起點(diǎn)歸集相關(guān)生產(chǎn)費(fèi)用，即產(chǎn)品實(shí)物的形成過程便是全部的財(cái)務(wù)資金的轉(zhuǎn)化過程，產(chǎn)品成本大致按料工費(fèi)來核算。2006年的新準(zhǔn)則對(duì)直接材料和直接人工的計(jì)量作了進(jìn)一步的規(guī)定，基本與國(guó)際準(zhǔn)則接軌，間接計(jì)入費(fèi)用和制造費(fèi)用采用與產(chǎn)量或工時(shí)有關(guān)的分配標(biāo)準(zhǔn)計(jì)入產(chǎn)品成本。
2. 較為綜合物理形態(tài)的方法――分批法和分步法
由于企業(yè)生產(chǎn)工藝過程以及成本管理要求的不同，一些企業(yè)在成本核算上由單純的物理形態(tài)核算法逐漸向綜合物理形態(tài)核算法方向發(fā)展，如分批法與分步法，這兩種方法將最終完工產(chǎn)品總成本這一綜合信息在加工或制造過程中分環(huán)節(jié)體現(xiàn)成本信息，目的是實(shí)現(xiàn)加工對(duì)象的實(shí)物變化與其成本信息同步。這種對(duì)稱反映局限于物質(zhì)形態(tài)上。
3. 較為先進(jìn)的方法――作業(yè)成本核算方法
美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者首次提出的作業(yè)成本法，在美國(guó)、日本和西歐被普遍采用，尤其是競(jìng)爭(zhēng)激烈和人工成本很低的高新技術(shù)企業(yè)。我國(guó)現(xiàn)階段也有少數(shù)企業(yè)采用其核算產(chǎn)品成本，但僅僅基于間接費(fèi)用配置的部分作業(yè)成本，其他項(xiàng)目仍按傳統(tǒng)方法計(jì)量。作業(yè)成本核算的出現(xiàn)，初步突破了“物對(duì)人的包圍”，將實(shí)物結(jié)果背后人的動(dòng)因一定程度地揭示出來，具有一定的合理性。
二、統(tǒng)一產(chǎn)品成本核算制度的必要性
成本核算是成本管理工作的重要組成部分，成本核算的準(zhǔn)確與否，將直接影響企業(yè)的成本預(yù)測(cè)、計(jì)劃、分析、考核等控制工作，同時(shí)也對(duì)企業(yè)的成本決策和經(jīng)營(yíng)決策產(chǎn)生重大影響。目前除制造業(yè)以外的成本核算制度鮮為少見，另外產(chǎn)品成本核算成為最近十多年來我國(guó)反傾銷案件中被申訴的重要原因之一，所以統(tǒng)一產(chǎn)品成本核算制度已勢(shì)在必行。
1. 制造業(yè)產(chǎn)品成本核算較為混亂的現(xiàn)狀
對(duì)制造業(yè)產(chǎn)品成本的核算，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推行使得我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)趨同。據(jù)有關(guān)研究顯示，我國(guó)企業(yè)對(duì)直接材料和直接人工通常都有恰當(dāng)?shù)挠涗?，并按?shí)際成本和消耗計(jì)入各產(chǎn)品，對(duì)直接人工有的企業(yè)采用標(biāo)準(zhǔn)成本分配，最終都核算為實(shí)際成本，直接人工中涉及的福利費(fèi)處理在新準(zhǔn)則實(shí)施后也與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)趨同。制造費(fèi)用的歸集范圍確沒有嚴(yán)格的界定，有的企業(yè)將一些間接生產(chǎn)費(fèi)用歸集到期間費(fèi)用，在當(dāng)期損益中進(jìn)行扣除；對(duì)制造費(fèi)用向各產(chǎn)品的分?jǐn)偡矫娓髌髽I(yè)的做法也不盡相同，有的企業(yè)采用傳統(tǒng)的分配方法，有的采用作業(yè)成本法，有的采用標(biāo)準(zhǔn)成本法來分配；對(duì)輔助生產(chǎn)部門成本的核算則更為混亂。由于沒有統(tǒng)一的核算規(guī)定，致使企業(yè)對(duì)這部門成本信息的反映存在差異性，各企業(yè)的成本信息缺乏可比性，大大影響了成本決策的相關(guān)性和科學(xué)性。
2. 制造業(yè)以外的其他行業(yè)的成本核算急需相關(guān)政策的出臺(tái)
現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度中作出相關(guān)規(guī)定的僅局限于制造行業(yè)，對(duì)其他行業(yè)的成本會(huì)計(jì)核算少有提及，只是在新準(zhǔn)則中對(duì)投資性房地產(chǎn)的成本核算作了一些相關(guān)規(guī)定，而對(duì)諸如：大中型冶金礦山企業(yè)、醫(yī)院、學(xué)校以及IT行業(yè)、電信行業(yè)等的成本核算均無相關(guān)法規(guī)制度可循，尤其是一些特殊業(yè)務(wù)如軟件外包等，因其將無形智慧轉(zhuǎn)化為有形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)成本核算更具特殊性，統(tǒng)一核算流程更具必要性。
3. 統(tǒng)一產(chǎn)品成本核算制度是我國(guó)反傾銷成功的關(guān)鍵
我國(guó)已連續(xù)十幾年成為全球遭遇反傾銷調(diào)查最多的國(guó)家，每年因此帶來的直接經(jīng)濟(jì)損失達(dá)1000多億元人民幣。經(jīng)分析，遭受調(diào)查的重要原因之一在于國(guó)內(nèi)企業(yè)往往不能提供有關(guān)產(chǎn)品生產(chǎn)成本的準(zhǔn)確核算資料，產(chǎn)品成本與是否存在傾銷直接相關(guān)聯(lián)?！斗磧A銷協(xié)定》明確規(guī)定：“成本通常應(yīng)以被調(diào)查的出口商或生產(chǎn)者保存的記錄為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)算，只要此類記錄符合出口國(guó)的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則并合理反映與被調(diào)查的產(chǎn)品有關(guān)的生產(chǎn)和銷售成本。”而我國(guó)目前尚沒有一套完整、通行并且是既符合我國(guó)國(guó)情又能與國(guó)際接軌的產(chǎn)品成本核算的制度，這就使得我國(guó)企業(yè)在反傾銷調(diào)查中常常處于十分不利的地位，對(duì)我國(guó)產(chǎn)品出口產(chǎn)生相當(dāng)大的負(fù)面影響。財(cái)政部在“2010年會(huì)計(jì)管理工作要點(diǎn)”中第三條著重提出：“研究制定全國(guó)統(tǒng)一的產(chǎn)品成本核算制度，強(qiáng)化企業(yè)成本管理，為應(yīng)對(duì)我國(guó)企業(yè)境外反傾銷調(diào)查、實(shí)現(xiàn)‘走出去’戰(zhàn)略做出貢獻(xiàn)?！币虼耍y(tǒng)一產(chǎn)品成本核算制度已經(jīng)成為我國(guó)反傾銷成功的關(guān)鍵因素。
三、統(tǒng)一產(chǎn)品成本核算制度的大膽設(shè)想
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，使得我國(guó)各種新行業(yè)不斷涌現(xiàn)，各種產(chǎn)品的成本核算便成為企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的重要問題，企業(yè)產(chǎn)品成本核算的制度也將面臨種種因素的考驗(yàn)。由于各行業(yè)生產(chǎn)工藝和管理要求的特殊性，要制定一套統(tǒng)一、符合行業(yè)特點(diǎn)、與時(shí)俱進(jìn)的產(chǎn)品成本核算制度難度相當(dāng)大。現(xiàn)就統(tǒng)一產(chǎn)品成本核算制度提出以下幾點(diǎn)設(shè)想：
1. 分行業(yè)編制成本核算制度
在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本指導(dǎo)下，仍采用分行業(yè)編制成本的核算程序和方法，對(duì)制造行業(yè)、房地產(chǎn)行業(yè)、醫(yī)院、學(xué)校、IT行業(yè)以及其他一些特殊行業(yè)分章節(jié)作出規(guī)定。專門設(shè)置相關(guān)成本核算科目，詳細(xì)規(guī)定各行業(yè)的產(chǎn)品成本核算程序和方法，統(tǒng)一每行業(yè)內(nèi)成本核算口徑，使行業(yè)內(nèi)各企業(yè)成本核算數(shù)據(jù)具有可比性。
另外，針對(duì)大型企業(yè)尤其是央企有多個(gè)分屬不同行業(yè)的主業(yè)的情況，應(yīng)分別采用不同行業(yè)的成本核算規(guī)定，最終編制合并報(bào)表時(shí)再合并總成本。
2. 引入環(huán)境成本、人力成本等新概念
隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各國(guó)均面臨嚴(yán)峻的環(huán)境污染問題，環(huán)境治理壓力日益增大；另外人力成本與價(jià)值在企業(yè)中的重要地位也被理論界研究了近半個(gè)世紀(jì)，統(tǒng)一產(chǎn)品成本核算制度時(shí)可考慮將環(huán)境成本與人力成本的計(jì)量和核算方法作出統(tǒng)一規(guī)定。但驟然將這些成本納入到成本會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中面臨的困難太多，需要有一種過渡的方式。
環(huán)境成本或稱生態(tài)成本，包括生態(tài)維護(hù)成本、生態(tài)建設(shè)成本、生態(tài)事故成本和生態(tài)治理成本，對(duì)這些成本的核算可不納入成本會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，不在資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表中體現(xiàn)，僅規(guī)定設(shè)置相應(yīng)的科目，在財(cái)務(wù)報(bào)告中附注或設(shè)置單獨(dú)的成本報(bào)表來反映。
人力成本也可采用環(huán)境成本相同的做法，與會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)同時(shí)進(jìn)行核算，不體現(xiàn)在現(xiàn)行報(bào)表中，只在相關(guān)報(bào)告中進(jìn)行成本信息的披露。這樣更有利于外部信息使用者做出正確的決策。
3．關(guān)于成本報(bào)表的設(shè)想
（1）成本報(bào)表種類和結(jié)構(gòu)的設(shè)想
從種類上看，我國(guó)企業(yè)目前常見的成本報(bào)表主要有產(chǎn)品生產(chǎn)成本表、產(chǎn)品生產(chǎn)銷售成本表、主要產(chǎn)品單位成本表、制造費(fèi)用明細(xì)表、管理費(fèi)用明細(xì)表、財(cái)務(wù)費(fèi)用明細(xì)表、營(yíng)業(yè)費(fèi)用明細(xì)表以及其他成本報(bào)表。統(tǒng)一成本核算制度可將此類常用的報(bào)表格式和編制方法進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定，另新增環(huán)境成本和人力成本報(bào)表的格式和編制方法。
從結(jié)構(gòu)上看，我國(guó)成本報(bào)表所反應(yīng)的信息主要有產(chǎn)品上期生產(chǎn)成本、計(jì)劃成本和實(shí)際成本。目的是為了便于管理者分析比較企業(yè)上期與本期、實(shí)際與計(jì)劃的成本變動(dòng)情況以及成本變動(dòng)的原因，為降低產(chǎn)品成本提供參考依據(jù)。主要涉及的內(nèi)容是較為簡(jiǎn)單的成本比較分析與核算，幾乎沒有涉及財(cái)務(wù)管理的相關(guān)思想，統(tǒng)一核算制度可引入西方設(shè)置成本報(bào)表的做法，放棄傳統(tǒng)的產(chǎn)品生產(chǎn)成本表和產(chǎn)品生產(chǎn)銷售成本表，將產(chǎn)品的采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售、庫(kù)存等內(nèi)容綜合體現(xiàn)在一張報(bào)表上，這樣所提供的成本信息更全面，更有利于管理者進(jìn)行成本分析。與之相對(duì)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表的存貨下可分別設(shè)置：直接材料存貨、在產(chǎn)品存貨和產(chǎn)成品存貨三個(gè)項(xiàng)目，以明確報(bào)表與報(bào)表之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系，也更有利于企業(yè)對(duì)存貨進(jìn)行更好的管理和決策。
（2）適當(dāng)公開部分成本報(bào)表
關(guān)鍵詞：探礦權(quán) 采礦權(quán) 所得稅
礦產(chǎn)資源的所有者-國(guó)家，擁有礦產(chǎn)資源的法定所有權(quán)，因而其享有所有者權(quán)益；礦產(chǎn)資源管理者擁有礦產(chǎn)資源的管理權(quán)，對(duì)礦產(chǎn)資源進(jìn)行管理，享有管理權(quán)收益；礦產(chǎn)資源的勘探單位，申請(qǐng)取得探礦權(quán)，享有礦產(chǎn)資源的發(fā)現(xiàn)權(quán)權(quán)益；礦山企業(yè)經(jīng)營(yíng)者，從地質(zhì)勘探單位購(gòu)買礦產(chǎn)資源發(fā)現(xiàn)權(quán)，并支付礦產(chǎn)資源所有權(quán)價(jià)值后，取得礦產(chǎn)資源的采礦權(quán)，這時(shí)就擁有了礦產(chǎn)資源的控制權(quán)，礦產(chǎn)資源的產(chǎn)權(quán)交易已經(jīng)發(fā)生，表明礦山企業(yè)已經(jīng)取得了礦產(chǎn)資源能帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的能力，符合資產(chǎn)確認(rèn)的條件，但是作為礦產(chǎn)資源企業(yè)所擁有與控制的主要資產(chǎn)是礦產(chǎn)資源儲(chǔ)量資產(chǎn)，需要通過采用一定的技術(shù)手段經(jīng)過勘探、開發(fā)、開采、生產(chǎn)等不同階段獲取。這樣，礦產(chǎn)資源資產(chǎn)在計(jì)價(jià)時(shí)，要注意按各生產(chǎn)階段劃分資本性支出與收益性支出，也就是說哪些是所得稅前可以直接扣除，哪些是需要進(jìn)行資本話處理的。
一、探礦權(quán)費(fèi)用核算及所得稅會(huì)計(jì)處理
（一）企業(yè)如果按規(guī)定辦理探礦權(quán)時(shí)發(fā)生的前期工作費(fèi)用，（即發(fā)生申報(bào)、立項(xiàng)、研究、編制申報(bào)資料等發(fā)生的費(fèi)用）分別計(jì)入當(dāng)期損益或者“地質(zhì)成果”科目
根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。
企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。
根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十八條，企業(yè)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。 探礦權(quán)前期工作費(fèi)用如果勘探結(jié)束形成地質(zhì)成果的，按無形資產(chǎn)處理，如果沒有形成地質(zhì)成果的，則一次計(jì)入當(dāng)期損益，所得稅前直接扣除。
（二）所得稅前按無形資產(chǎn)管理規(guī)定處理
企業(yè)申請(qǐng)取得原國(guó)家出資勘查形成的探礦權(quán)，按規(guī)定交納的探礦權(quán)價(jià)款，借記“無形資產(chǎn)-探礦權(quán)”科目，貸記“銀行存款”或“其他應(yīng)付款”科目。所得稅前按無形資產(chǎn)管理規(guī)定處理。
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)—無形資產(chǎn)， 第三條 無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。
資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)：
（1）能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。
（2）源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。
（3）無形資產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)。
與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。
該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
國(guó)家將礦產(chǎn)資源探礦權(quán)出讓給探礦權(quán)人，按規(guī)定向探礦權(quán)人收取的使用費(fèi)是以勘查年度計(jì)算，按區(qū)塊面積逐年繳納，第一個(gè)勘查年度至第三個(gè)勘查年度，每平方公里每年繳納100元，從第四個(gè)勘查年度起每平方公里每年增加100元，最高不超過每平方公里每年500元，直接計(jì)入當(dāng)期損益。探礦權(quán)每年的使用費(fèi)，不屬于資本性支出，所以可以在所得稅前直接扣除。
（三）企業(yè)為參加招標(biāo)、拍賣和掛牌取得探礦權(quán)發(fā)生的前期費(fèi)用時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，所得稅前直接扣除
通過招標(biāo)、拍賣和掛牌取得探礦權(quán)時(shí)，應(yīng)交納取得探礦權(quán)價(jià)款時(shí)，應(yīng)記入“無形資產(chǎn)-探礦權(quán)”科目，貸記“銀行存款”或“其他應(yīng)付款”科目。所得稅前按無形資產(chǎn)管理規(guī)定處理。
二、采礦權(quán)費(fèi)用核算及所得稅會(huì)計(jì)處理
（一）采礦權(quán)價(jià)款
國(guó)家將其出資勘查形成的采礦權(quán)出讓給采礦權(quán)人，按規(guī)定向采礦權(quán)人收取的價(jià)款，計(jì)入無形資產(chǎn)明細(xì)科目，價(jià)值攤銷或轉(zhuǎn)讓時(shí)，貸記該明細(xì)帳戶；其借方余額反映采礦權(quán)的攤余價(jià)值。所得稅前按攤銷金額列支。
（二）采礦權(quán)使用費(fèi)
國(guó)家將礦產(chǎn)資源采礦權(quán)出讓給采礦權(quán)人，按規(guī)定向采礦權(quán)人收取的使用費(fèi)。探礦權(quán)采礦權(quán)使用費(fèi)收取標(biāo)準(zhǔn)，采礦權(quán)使用費(fèi)按礦區(qū)范圍面積逐年繳納，每平方公里每年1000元，直接計(jì)入當(dāng)期損益，所得稅前直接列支。
三、探采礦權(quán)終止所得稅處理；
由于礦產(chǎn)資源企業(yè)必須經(jīng)過勘探發(fā)現(xiàn)了可采儲(chǔ)量才能進(jìn)行生產(chǎn)，而勘探成本費(fèi)用的確認(rèn)在于是否能成功發(fā)現(xiàn)礦床，也就是說，發(fā)現(xiàn)成本承擔(dān)著與發(fā)現(xiàn)價(jià)值無關(guān)的耗費(fèi)。
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告【2011】第25號(hào) 第三十八條 被其他新技術(shù)所代替或已經(jīng)超過法律保護(hù)期限，已經(jīng)喪失使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值，尚未攤銷的無形資產(chǎn)損失，應(yīng)提交以下證據(jù)備案：
（1）會(huì)計(jì)核算資料；
（2）企業(yè)內(nèi)部核批文件及有關(guān)情況說明；
（3）技術(shù)鑒定意見和企業(yè)法定代表人、主要負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人簽章證實(shí)無形資產(chǎn)已無使用價(jià)值或轉(zhuǎn)讓價(jià)值的書面申明；
（4）無形資產(chǎn)的法律保護(hù)期限文件。
所以如果企業(yè)探礦權(quán)、采礦權(quán)因礦源已采盡，或者未探及新礦，已有的探礦權(quán)、采礦權(quán)沒有使用價(jià)值，所得稅前可以一次性列支。
參考文獻(xiàn)：
[1]探礦權(quán)采礦權(quán)使用費(fèi)和價(jià)款管理辦法.財(cái)政部國(guó)土資源部〔1999〕74號(hào)： 1999-6-7
[2]《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令，第512號(hào)
【關(guān)鍵詞】 棄置費(fèi)用;核算;依據(jù);方法
煤炭礦區(qū)有沒有棄置費(fèi)用,要不要核算棄置費(fèi)用,目前尚有爭(zhēng)議。筆者結(jié)合煤炭礦區(qū)具體實(shí)際進(jìn)行深入分析,認(rèn)為煤炭礦區(qū)應(yīng)該核算棄置費(fèi)用。
一、煤炭礦區(qū)核算棄置費(fèi)用的依據(jù)
2006年2月15日,財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)――石油天然氣開采》準(zhǔn)則第二十三條規(guī)定:“企業(yè)承擔(dān)的礦區(qū)廢棄處置義務(wù),滿足《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)――或有事項(xiàng)》中預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的,應(yīng)當(dāng)將該義務(wù)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債,并相應(yīng)增加礦井及相關(guān)設(shè)施的賬面價(jià)值。不符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的,在廢棄時(shí)發(fā)生的拆卸、搬移、場(chǎng)地清理等支出,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。礦區(qū)廢棄是指礦區(qū)內(nèi)的最后一口井停產(chǎn)”。從《石油天然氣開采》準(zhǔn)則的規(guī)定中可見,開采企業(yè)還要保障礦區(qū)內(nèi)其他單位或居民的權(quán)益,應(yīng)該自覺處置開采礦區(qū)中留下的“廢棄”物。
2006年10月31日,財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南規(guī)定:“棄置費(fèi)用,通常是指根據(jù)國(guó)家法律和行政法規(guī)、國(guó)際公約等規(guī)定,企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出”,“不屬于棄置義務(wù)的固定資產(chǎn)報(bào)廢清理費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)作為固定資產(chǎn)處置費(fèi)用處理”。這一規(guī)定很清楚,固定資產(chǎn)報(bào)廢所發(fā)生的棄置費(fèi)用是和環(huán)境保護(hù)與生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)相關(guān)聯(lián)的。煤炭礦區(qū)報(bào)廢,存在著環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù),從礦區(qū)居民所享有的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)的生存權(quán)益看,煤炭企業(yè)應(yīng)該核算固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用。
二、與棄置費(fèi)用相關(guān)的概念辨析
(一)礦區(qū)棄置費(fèi)用是與井區(qū)建筑物廢棄有關(guān)的費(fèi)用
棄置費(fèi)用是與固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)進(jìn)行環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等所確定的費(fèi)用。對(duì)于煤炭企業(yè)來說,礦井生產(chǎn)用固定資產(chǎn)分為房屋、地面建筑物、礦井建筑物、動(dòng)力設(shè)備、傳導(dǎo)設(shè)備、生產(chǎn)設(shè)備、綜采設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備、工具儀器及生產(chǎn)管理用具。其中,地面建筑物和礦井建筑物在礦井報(bào)廢進(jìn)行生態(tài)恢復(fù)時(shí)要發(fā)生一定的支出。地面建筑物包括露天建筑物、洗(選)建筑物、運(yùn)輸建筑物、供水建筑物、發(fā)電建筑物、窯業(yè)建筑物和雜項(xiàng)建筑物等;礦井建筑物包括主井井筒及裝備、付井井筒、風(fēng)井井筒、主井通道、付井底水窩泵房、付井車場(chǎng)繞道、中央變電所及通道、中央泵房及通道、主井內(nèi)車場(chǎng)、主井外車場(chǎng)、井下調(diào)度室、主井裝卸峒室、主井礦倉(cāng)等。這些建筑物在礦井報(bào)廢時(shí)要發(fā)生爆破、撤除、填埋、廢地整修、植被等生態(tài)恢復(fù)費(fèi)用,是一種棄置費(fèi)用。因此,預(yù)計(jì)煤炭礦區(qū)棄置費(fèi)用是預(yù)計(jì)煤炭礦井地面建筑物和礦井建筑物廢棄有關(guān)的費(fèi)用,不是預(yù)計(jì)礦井全部固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用。
(二)礦區(qū)棄置費(fèi)用與環(huán)境治理補(bǔ)償費(fèi)用不同
環(huán)境治理補(bǔ)償費(fèi)用是專項(xiàng)用于采礦區(qū)生態(tài)環(huán)境保護(hù)、礦區(qū)污染源治理、地質(zhì)災(zāi)害防治和環(huán)境恢復(fù)整治的費(fèi)用,分為事前預(yù)防支出(預(yù)防性環(huán)境治理補(bǔ)償費(fèi)用)和事后補(bǔ)償支出(補(bǔ)償性環(huán)境治理補(bǔ)償費(fèi)用)兩大類。
礦區(qū)棄置費(fèi)用同上述環(huán)境治理補(bǔ)償費(fèi)用的主要不同點(diǎn)是:環(huán)境治理補(bǔ)償費(fèi)用是事前預(yù)防支出和事后補(bǔ)償支出;棄置費(fèi)用是井區(qū)建筑物報(bào)廢處置時(shí)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)支出。
(三)礦區(qū)棄置費(fèi)用與一般固定資產(chǎn)清理費(fèi)用不同
一般固定資產(chǎn)清理費(fèi)用是固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)發(fā)生的與該固定資產(chǎn)相關(guān)的拆卸、搬運(yùn)等費(fèi)用,是清理現(xiàn)場(chǎng)的費(fèi)用;棄置費(fèi)用是固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)發(fā)生的固定資產(chǎn)處置費(fèi)用及人類生存的環(huán)境修復(fù)費(fèi)用,是事先確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債。正如《石油天然氣開采》準(zhǔn)則所說的那樣:對(duì)于“不符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的,在廢棄時(shí)發(fā)生的拆卸、搬移、場(chǎng)地清理等支出,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益”。
三、礦區(qū)棄置費(fèi)用的確認(rèn)
筆者認(rèn)為,并不是所有礦區(qū)都必須核算礦區(qū)棄置費(fèi)用,礦區(qū)棄置費(fèi)用與礦區(qū)所處的特定環(huán)境關(guān)聯(lián),這些特定環(huán)
境是指礦區(qū)在報(bào)廢時(shí),對(duì)周邊地區(qū)人類生存會(huì)造成不良后果的環(huán)境。例如,礦區(qū)處于山體腳下,當(dāng)?shù)V產(chǎn)資源采空后極易引發(fā)山體崩塌、滑坡,出現(xiàn)泥石流等現(xiàn)象,對(duì)人類生存造成嚴(yán)重不良后果。又如,礦區(qū)處于重要河床邊緣,當(dāng)?shù)V產(chǎn)資源采空后極易發(fā)生地面裂縫、河堤決口、采空區(qū)灌水等現(xiàn)象,給人類生存造成災(zāi)難。再如,礦區(qū)與橋梁、鐵路及其他重大建筑物關(guān)聯(lián),當(dāng)?shù)V產(chǎn)資源采空后有可能引起不良后果等等。雖然對(duì)上述問題在采掘礦產(chǎn)資源時(shí),已經(jīng)考慮留下一定的煤層不予開采,但從歷史上所發(fā)生的重大事故看,礦產(chǎn)資源開采的一些過失行為屢見不鮮。我國(guó)的《石油天然氣開采》準(zhǔn)則、《固定資產(chǎn)》準(zhǔn)則也僅僅是將棄置費(fèi)用作為“或有事項(xiàng)”來處理,設(shè)置“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目進(jìn)行核算。對(duì)符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)三個(gè)條件的才確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債:一是該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù);二是履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);三是該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。因此,凡是不符合這三個(gè)條件的井區(qū)建筑物報(bào)廢時(shí)不需要核算礦區(qū)棄置費(fèi)用。
四、礦區(qū)棄置費(fèi)用的核算舉例
例題:某煤礦已有多年開采歷史,2009年12月礦井開拓延深產(chǎn)生新的井道,新增礦井建筑物1 200萬元,該礦區(qū)剩余開采年限預(yù)計(jì)10年。預(yù)計(jì)礦區(qū)報(bào)廢時(shí)現(xiàn)時(shí)新增礦井建筑物危及環(huán)境安全需要特殊處理費(fèi)用200萬元,該礦將其確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債。未來?xiàng)壷觅M(fèi)用按5%的折現(xiàn)率折算的現(xiàn)值是122.8萬元[200×(1+5%)-10=200×0.61394≈122.8]。則該煤礦將新增礦井建筑物入賬時(shí)編制如下會(huì)計(jì)分錄:
借:固定資產(chǎn)――生產(chǎn)用――礦井建筑物
1 322.8萬元
貸:銀行存款 1 200萬元
預(yù)計(jì)負(fù)債――預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 122.8萬元
注①:含小數(shù)誤差280元
計(jì)算結(jié)果表明:10年后的200萬元,現(xiàn)在的價(jià)值(現(xiàn)值)是122.8萬元,利息費(fèi)用共計(jì)77.2萬元。企業(yè)每年都要計(jì)算各期應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用,見表1。
該煤礦每年年末,根據(jù)表1第2列數(shù)據(jù)編制如下會(huì)計(jì)分錄(以第1年末計(jì)息數(shù)據(jù)為例):
借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 61 400
貸:預(yù)計(jì)負(fù)債――預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 61 400
經(jīng)過計(jì)息,10年共計(jì)息772 000元,“預(yù)計(jì)負(fù)債”賬戶第10年末余額正好為2 000 000萬元(1 228 000+772 000)。
該煤礦第10年報(bào)廢時(shí),實(shí)際處置該項(xiàng)礦井建筑物時(shí)花費(fèi)210萬元,編制如下會(huì)計(jì)分錄:
借:預(yù)計(jì)負(fù)債――預(yù)計(jì)棄置費(fèi) 2 000 000
清算損益 100 000
貸:銀行存款 2 100 000
如果實(shí)際花費(fèi)小于預(yù)計(jì)負(fù)債,貸記“清算損益”科目。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 朱學(xué)義,彭培鑫.論礦區(qū)權(quán)益與綠色成本會(huì)計(jì)[J].資源開發(fā)與市場(chǎng),2009(3):259-261.
[2] 朱學(xué)義.論煤炭礦區(qū)環(huán)境成本會(huì)計(jì)[J].生態(tài)經(jīng)濟(jì),2007(10):220-221,230.
一、高危行業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理
高危行業(yè)提取安全生產(chǎn)費(fèi)用，如果改在“利潤(rùn)分配”列支，除與《公司法》的有關(guān)規(guī)定相悖外，也與制訂該項(xiàng)支持高危行業(yè)安全生產(chǎn)政策的初衷相背離。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)解決了該問題，這與原會(huì)計(jì)處理一致， 只是在計(jì)提時(shí)，原規(guī)定安全生產(chǎn)費(fèi)應(yīng)在計(jì)入生產(chǎn)成本的同時(shí)， 確認(rèn)為負(fù)債（長(zhǎng)期應(yīng)付款）；企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)改為，應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)為專項(xiàng)儲(chǔ)備。
［例］甲公司是一家煤礦企業(yè)，依據(jù)開采的原煤產(chǎn)量按月提取安全生產(chǎn)費(fèi)，提取標(biāo)準(zhǔn)為每噸10元，假定每月原煤產(chǎn)量為90000噸。20×9年7月8日，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，該企業(yè)購(gòu)入一批需要安裝的用于改造和完善礦井運(yùn)輸?shù)陌踩雷o(hù)設(shè)備，價(jià)款為4000000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為680000元，安裝過程中支付人工費(fèi)300000元，7月28日安裝完成，20×9年7月30日，甲公司另支付安全生產(chǎn)檢查費(fèi)150000元。假定20×9年6月30日，甲公司“專項(xiàng)儲(chǔ)備――安全產(chǎn)費(fèi)”余額為50000000元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，甲公司的賬務(wù)處理如下：
（1）企業(yè)按月提取安全生產(chǎn)費(fèi)
借：生產(chǎn)成本 900000
貸：專項(xiàng)儲(chǔ)備――安全生產(chǎn)費(fèi) 900000
（2）購(gòu)置安全防護(hù)設(shè)備
借：在建工程――××設(shè)備 4000000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）680000
貸：銀行存款 4680000
借：在建工程――××設(shè)備300000
貸：應(yīng)付職工薪酬 300000
借：應(yīng)付職工薪酬 300000
貸：銀行存款或庫(kù)存現(xiàn)金 300000
借：固定資產(chǎn)――××設(shè)備 4300000
貸：在建工程――××設(shè)備 4300000
借：專項(xiàng)儲(chǔ)備――安全生產(chǎn)費(fèi) 4300000
貸：累計(jì)折舊 4300000
（3）支付安全生產(chǎn)檢查費(fèi)
借：專項(xiàng)儲(chǔ)備――安全生產(chǎn)費(fèi) 150000
貸：銀行存款 150000
二、高危行業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)會(huì)計(jì)處理存在的問題
一是專項(xiàng)儲(chǔ)備不完全符合所有者權(quán)益的定義。財(cái)會(huì)［2009］8號(hào)中關(guān)于安全生產(chǎn)費(fèi)用的解釋，規(guī)避了從利潤(rùn)分配中提取安全生產(chǎn)費(fèi)用與《公司法》有關(guān)規(guī)定相矛盾的問題，但從成本費(fèi)用中直接提取安全生產(chǎn)費(fèi)用并列入所有者權(quán)益項(xiàng)目下的“專項(xiàng)儲(chǔ)備”也不完全符合所有者權(quán)益的定義。所有者權(quán)益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后，由所有者享有的剩余權(quán)益，它是由資本和利潤(rùn)構(gòu)成。專項(xiàng)儲(chǔ)備余額如果不作為特定用途的費(fèi)用（資本），就應(yīng)該以凈利形式列示所有者權(quán)益項(xiàng)目。首先形成當(dāng)期利潤(rùn)，否則會(huì)造成當(dāng)期經(jīng)營(yíng)結(jié)果的失真。二是缺少企業(yè)退出高危行業(yè)時(shí)的會(huì)計(jì)處理。財(cái)會(huì)［2009］8號(hào)關(guān)于安全生產(chǎn)費(fèi)用的解釋，只是對(duì)企業(yè)處于高危行業(yè)時(shí)的各種情況進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理，但當(dāng)企業(yè)退出高危行業(yè)時(shí)，意味著企業(yè)無需再計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用，對(duì)于原來計(jì)提的安全生產(chǎn)費(fèi)用結(jié)余的處理，并沒有作出明確的規(guī)定。三是出現(xiàn)新的差異。執(zhí)行解釋3號(hào)的處理方法，對(duì)于需要根據(jù)中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則同時(shí)出具財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)來說，其可能帶來的問題是：中國(guó)準(zhǔn)則報(bào)告采用追溯調(diào)整法，但因?yàn)閲?guó)際準(zhǔn)則規(guī)定本身沒有重大變化，所以采用追溯調(diào)整的理由不充分，如果不進(jìn)行追溯調(diào)整，其帶來的結(jié)果是出現(xiàn)新的準(zhǔn)則差異，這不符合會(huì)計(jì)國(guó)際趨同和等效的目標(biāo)和要求。
三、高危行業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算與管理建議
一是區(qū)分安全生產(chǎn)費(fèi)的費(fèi)用性支出與資本性支出及計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于企業(yè)計(jì)提的用于費(fèi)用性支出的安全生產(chǎn)費(fèi)與用于資本性支出的安全生產(chǎn)費(fèi)分開計(jì)提。對(duì)于費(fèi)用性支出的安全生產(chǎn)費(fèi)，企業(yè)按照每年預(yù)計(jì)的安全生產(chǎn)檢查與評(píng)比、安全技能培訓(xùn)、進(jìn)行應(yīng)急救援演練等費(fèi)用性支出總額確定計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)。然后將一年的費(fèi)用性支出分?jǐn)偟?2個(gè)月，確定每月的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，一經(jīng)確定，不得隨意變更。對(duì)于資本性支出的安全生產(chǎn)費(fèi)，由國(guó)家按照高危企業(yè)所在行業(yè)，制定不同的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)比例計(jì)提。二是制定關(guān)于企業(yè)退出高危行業(yè)的會(huì)計(jì)處理辦法。安全生產(chǎn)費(fèi)用的提取，是為了完善和改進(jìn)企業(yè)安全生產(chǎn)條件，但本質(zhì)上是為了維護(hù)職工的安全。因此，當(dāng)企業(yè)退出高危行業(yè)時(shí)，應(yīng)該從保護(hù)職工權(quán)益出發(fā)，將安全生產(chǎn)費(fèi)用結(jié)余用于職工，如集體福利、辭退福利等。發(fā)生時(shí)應(yīng)借記“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬―――職工福利/辭退福利”等科目。三是采用未來適用法，實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)則趨同目標(biāo)。考慮到國(guó)際準(zhǔn)則報(bào)告不宜采用追溯調(diào)整法，為實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)則趨同目標(biāo)，減少企業(yè)的準(zhǔn)則調(diào)整，在重要性原則的前提下，企業(yè)的中國(guó)準(zhǔn)則報(bào)告和國(guó)際準(zhǔn)則報(bào)告對(duì)于以前年度安全生產(chǎn)費(fèi)用余額均可以采用未來適用法，這樣在安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理上不再形成新的準(zhǔn)則差異。由此對(duì)高危行業(yè)企業(yè)的影響是，其按照國(guó)家規(guī)定新提取的安全生產(chǎn)費(fèi)用和使用以前年度提取的余額，兩部分都計(jì)入當(dāng)期相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益。對(duì)以前年度安全生產(chǎn)費(fèi)用余額的具體處理如下：首先從“盈余公積―專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目調(diào)整至一級(jí)科目“專項(xiàng)儲(chǔ)備”列示，借記“盈余公積―專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目，貸記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目。使用時(shí)，如果是費(fèi)用性支出，計(jì)入當(dāng)期損益；借記相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益科目，貸記“銀行存款”等科目；如果是資本性支出，先計(jì)入在建工程，轉(zhuǎn)資時(shí)，全額計(jì)提折舊，兩種情況均同時(shí)沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，借記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目，貸記“利潤(rùn)分配―未分配利潤(rùn)”。
參考文獻(xiàn)：
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［3］財(cái)政部：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2008）》，人民出版社2008年版。
