發(fā)布時(shí)間：2023-03-23 15:13:08
序言：寫(xiě)作是分享個(gè)人見(jiàn)解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的會(huì)計(jì)稅收籌劃論文樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
【論文關(guān)鍵詞】稅收籌劃實(shí)務(wù)解析問(wèn)題與發(fā)展方向
【論文摘要】隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展和完善,稅收籌劃也越來(lái)越被人們所接受并付諸行動(dòng)。由于中國(guó)對(duì)企業(yè)稅收籌劃實(shí)務(wù)的研究才剛剛起步,稅收籌劃的研究在中國(guó)尚屬一個(gè)新課題,有待于我們進(jìn)一步加強(qiáng)理論和實(shí)踐的探索。筆者就此進(jìn)行探討。
稅收籌劃(TaxPlanning)也稱納稅籌劃,它是納稅人在遵守稅法、擁護(hù)稅法、不違反稅法的前提下,針對(duì)納稅人自身的特點(diǎn),規(guī)劃納稅人的納稅活動(dòng),既要依法納稅,又要充分享受稅收優(yōu)惠政策,以達(dá)到減輕稅負(fù)、解除稅負(fù)或推遲納稅,最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化和企業(yè)價(jià)值最大化的一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。一般來(lái)說(shuō)來(lái)進(jìn)行稅收籌劃可以采用以下幾種方式:運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅策劃,充分利用稅法中關(guān)于某些臨界點(diǎn)的規(guī)定,轉(zhuǎn)讓定價(jià)法,優(yōu)劣比較法,利用電子商務(wù)進(jìn)行稅收籌劃,適時(shí)節(jié)稅法。
隨著社會(huì)的不斷發(fā)展,稅收籌劃已經(jīng)成為企業(yè)發(fā)展的重中之重,而要進(jìn)行稅收籌劃,僅有良好的愿望是不夠的,它還需要借助一定的條件,運(yùn)用相應(yīng)的方法才能得以實(shí)現(xiàn)。
1稅收籌劃的理論假設(shè)
假設(shè)是在總結(jié)業(yè)務(wù)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上,通過(guò)合乎邏輯的推理得出的判斷,是對(duì)研究對(duì)象所處環(huán)境約束因素的總結(jié)。企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃研究所包括的實(shí)務(wù)理論假設(shè)主要有以下2個(gè)方面。
1.1“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)
首先,利益主體從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的動(dòng)機(jī)是自利的,即追求自身利益是驅(qū)逐利益主體經(jīng)濟(jì)行為的根本動(dòng)機(jī);其次,“經(jīng)濟(jì)人”能夠根據(jù)具體的環(huán)境和自身經(jīng)驗(yàn)判斷自身利益,使自己追求的利益盡可能最大化;最后,在有效的制度制約下,“經(jīng)濟(jì)人”追求個(gè)人利益的行為可能會(huì)無(wú)意識(shí)或有意識(shí)地促進(jìn)社會(huì)公共利益的發(fā)展。在這一假設(shè)下,“經(jīng)濟(jì)人”特有及特定的行為方式是:在給定條件的約束下,盡最大可能實(shí)現(xiàn)最有效的預(yù)期目標(biāo)。
1.2納稅理性假設(shè)
假定納稅人是理性的,即自利的、清醒的、精明的,其行為選擇是主動(dòng)的,對(duì)自身行為的經(jīng)濟(jì)后果和利害關(guān)系是清楚的、明確的,其行為目標(biāo)是以較低的風(fēng)險(xiǎn)取得盡可能大的效用。納稅理性是一種支撐納稅人行為與心理的自主意識(shí),是驅(qū)動(dòng)納稅人應(yīng)稅組合的一種動(dòng)力源。納稅理性為納稅人所指向的途徑是:在特定稅收環(huán)境(包括立法環(huán)境、政策環(huán)境、管理環(huán)境等)的約束下,最大限度地實(shí)現(xiàn)投入(納稅、其他納稅支出)的最少和產(chǎn)出(即稅后可自由支配效益)最大的均衡。
2稅收籌劃的實(shí)務(wù)解析
稅收籌劃貫穿于納稅人自設(shè)立到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程。在不同的階段,進(jìn)行稅收籌劃可以采取不同的方法。
2.1企業(yè)設(shè)立的稅收籌劃
企業(yè)設(shè)立環(huán)節(jié)的籌劃是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的第一環(huán),也是非常重要的一環(huán),其籌劃點(diǎn)主要有企業(yè)投資方向、注冊(cè)地點(diǎn)、組織形式的選擇等幾個(gè)方面。
2.1.1企業(yè)投資方向的稅收籌劃
國(guó)家為了對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控,經(jīng)常會(huì)利用稅率的差別和減免稅政策來(lái)引導(dǎo)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為,來(lái)促進(jìn)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)發(fā)展,地區(qū)發(fā)展,科技發(fā)展,保護(hù)國(guó)內(nèi)工業(yè)。對(duì)于納稅人來(lái)講,利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃的重點(diǎn)在于如何合理運(yùn)用稅收政策法規(guī)的規(guī)定,適用較低或較優(yōu)惠的稅率,妥善規(guī)劃生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),使其實(shí)際稅負(fù)最低,以達(dá)到節(jié)稅效益。
2.1.2企業(yè)注冊(cè)地區(qū)的稅收籌劃
國(guó)家為了促進(jìn)某些地區(qū)的發(fā)展,在制訂稅收政策時(shí)對(duì)該地區(qū)進(jìn)行了適當(dāng)傾斜。正是由于稅收待遇的地域性差異,使企業(yè)設(shè)立時(shí)注冊(cè)地點(diǎn)的籌劃成為可能。因此,企業(yè)應(yīng)充分利用現(xiàn)行區(qū)域性優(yōu)惠政策,選擇稅負(fù)較輕的地區(qū)作為注冊(cè)地址,以減輕稅收負(fù)擔(dān)、謀求最大稅收利益。
2.1.3企業(yè)組織形式的稅收籌劃
企業(yè)在組織形式上存在很大的差別,有公司制企業(yè)、合伙制、獨(dú)資企業(yè)。企業(yè)內(nèi)部也往往有多種形式可供選擇,選擇適當(dāng)與否會(huì)直接影響投資者的利益。如設(shè)立子公司或分公司的選擇:設(shè)立分公司還是通過(guò)控股形式組建子公司,在納稅規(guī)定上就有很大不同。子公司為獨(dú)立法人,母、子公司應(yīng)分別納稅,而且子公司只有在稅后利潤(rùn)中才能按照股東占有的股份進(jìn)行股利分配。子公司可享受政府提供的包括免稅期內(nèi)的許多優(yōu)惠政策;而分公司不具有獨(dú)立的法人資格,不能享受稅收優(yōu)惠,但分公司與總公司是一個(gè)納稅主體,其收入,成本、損失和所得可以并入總公司納稅,分公司在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生虧損最終與總公司的損益合并計(jì)算,總公司因此可免交部分所得稅。一般來(lái)說(shuō),企業(yè)創(chuàng)立初期,受外界因素的影響較大,發(fā)生虧損的可能性較大,宜采用分公司的形式,以使分公司的虧損轉(zhuǎn)嫁到總公司,減輕總公司的所得稅負(fù)擔(dān);當(dāng)企業(yè)建立了正常的經(jīng)營(yíng)秩序,設(shè)立子公司可享受政府提供的稅收優(yōu)惠。
2.2企業(yè)籌資的稅收籌劃
企業(yè)經(jīng)營(yíng)所需的資金,無(wú)論從何種渠道取得,都存在著一定的資金成本?；I資決策的目標(biāo)不僅要求籌集到足夠數(shù)額的資金,而且要使資金成本達(dá)到最低,由于不同籌資方案的稅負(fù)輕重程度往往存在差異,這便為企業(yè)進(jìn)行籌資決策中的稅收籌劃提供了可能。
2.2.1債務(wù)資本與權(quán)益資本的選擇
按照稅法規(guī)定,負(fù)債籌資的利息作為稅前扣除項(xiàng)目,享有所得稅利益,從而降低負(fù)債籌資的資金成本和企業(yè)所得稅稅負(fù);而股息、紅利支付不作為費(fèi)用列支,只能在企業(yè)稅后利潤(rùn)中分配。這樣,企業(yè)在確定資本結(jié)構(gòu)時(shí)必須考慮對(duì)債務(wù)籌資的利用,即考慮負(fù)債的財(cái)務(wù)杠桿作用。一般而言,如果企業(yè)息稅前的投資收益率高于負(fù)債成本率,負(fù)債比重的增加可提高權(quán)益資本的收益水平。然而,負(fù)債利息必須固定支付的特點(diǎn)又導(dǎo)致了債務(wù)籌資可能產(chǎn)生的負(fù)效應(yīng),如果負(fù)債的成本率超過(guò)了息稅前的投資收益率,權(quán)益資本收益會(huì)隨著負(fù)債比例的提高而下降,從而增加企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此,即使在息稅前投資收益率高于負(fù)債成本率時(shí),負(fù)債經(jīng)營(yíng)也應(yīng)適度。2.2.2融資租賃的利用
融資租賃是現(xiàn)代企業(yè)籌資的一種重要方式。通過(guò)融資租賃,可以迅速獲得所需的資產(chǎn),保存企業(yè)的舉債能力,更重要的是租入的固定資產(chǎn)可以計(jì)提折舊,折舊計(jì)入成本費(fèi)用,減少了企業(yè)的納稅基數(shù),而且支付的租金利息也可按規(guī)定在所得稅前扣除,進(jìn)一步減少了納稅基數(shù)。因此,融資租賃的稅收抵免作用非常顯著。
2.3企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的稅收籌劃
2.3.1加強(qiáng)企業(yè)采購(gòu)的稅收籌劃
企業(yè)采購(gòu)的稅收籌劃是建立在增值稅銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出以及應(yīng)納稅額總體的分析和把握上。所以企業(yè)要求把不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)變?yōu)榭梢缘挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅額,降低采購(gòu)成本。例如:某鋼鐵企業(yè)(增值稅一般納稅人)下設(shè)原料部,除負(fù)責(zé)采購(gòu)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的原材料外。還負(fù)責(zé)向社會(huì)收購(gòu)廢鋼,購(gòu)進(jìn)廢鋼經(jīng)過(guò)加工、挑選整理后可以直接使用,挑選、整理、加工工程中的費(fèi)用計(jì)入廢鋼成本。向社會(huì)收購(gòu)的廢鋼一部分是從廢舊物資公司購(gòu)進(jìn),可取得廢舊物資發(fā)票,抵扣10%的稅金,降低了成本。一部分是從個(gè)體散戶中購(gòu)進(jìn),無(wú)發(fā)票,增加了成本。若企業(yè)設(shè)立控股的廢舊物資公司,將廢鋼收購(gòu)及挑選整理業(yè)務(wù)交由廢舊物資公司承擔(dān),廢舊物資公司按照廢鋼收購(gòu)價(jià)加上挑選整理費(fèi)的價(jià)格將整理好的廢鋼買給該企業(yè),并開(kāi)具廢舊物資發(fā)票,則企業(yè)購(gòu)入的所有廢鋼進(jìn)項(xiàng)稅額均可以抵扣。可見(jiàn),通過(guò)設(shè)立廢舊物資公司將不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)化為可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅,降低了廢鋼的成本。
2.3.2加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算的稅收籌劃,降低稅收負(fù)擔(dān)
企業(yè)應(yīng)納稅額是以會(huì)計(jì)核算為基礎(chǔ),以稅收政策為依據(jù)計(jì)算繳納。實(shí)踐中,有些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)可以有多種會(huì)計(jì)處理方法,即存在不只一種認(rèn)可的可供選擇的會(huì)計(jì)政策,但由此造成的稅收負(fù)擔(dān)卻截然不同。因此企業(yè)可以采取不同的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理手段,將成本費(fèi)用向有利于節(jié)稅的方面轉(zhuǎn)化,以降低稅收負(fù)擔(dān)。
2.3.3加強(qiáng)稅收籌劃,降低企業(yè)應(yīng)納稅額
影響應(yīng)納稅額的因素有兩個(gè),即計(jì)稅基數(shù)和稅率,計(jì)稅基數(shù)越小,稅率越低,應(yīng)納稅額也越小。進(jìn)行稅務(wù)籌劃可從這兩個(gè)因素入手,找到合法的辦法來(lái)降低應(yīng)納稅額。例如,某企業(yè)2005年12月30日測(cè)算的應(yīng)納稅所得額為10.02萬(wàn)元,則企業(yè)應(yīng)納所得稅33066元(100200×33%)。如果該企業(yè)進(jìn)行了稅收籌劃,支付稅務(wù)咨詢費(fèi)200元,則該企業(yè)應(yīng)納稅所得額100000元(100200-200),應(yīng)納所得稅27000元(100000×27%),通過(guò)比較可以發(fā)現(xiàn),進(jìn)行稅收籌劃支付費(fèi)用僅為200元,卻節(jié)稅6066元(33066-27000)。
2.3.4加強(qiáng)稅收籌劃,權(quán)衡整體稅負(fù)的輕重
增值稅是我國(guó)的主體稅種,對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō),增值稅納稅人的身份特點(diǎn)具有很大的稅收籌劃空間。人們通常認(rèn)為,小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人。但實(shí)際并不完全如此。例如,很多籌劃方案中都有增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人選擇的籌劃。因此,企業(yè)在選擇稅務(wù)籌劃方案時(shí),不能僅把目光盯在某一時(shí)期納稅較少的方案上,而要考慮企業(yè)的發(fā)展目標(biāo),選擇有利于增加企業(yè)整體收益的方案。
參考文獻(xiàn):
[1][美]邁倫•斯科爾斯.稅收與企業(yè)戰(zhàn)略[M].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2003.
稅收籌劃論文范文一：對(duì)建筑施工企業(yè)的稅收籌劃思考
【摘要】稅收籌劃是企業(yè)依據(jù)相關(guān)稅收法律法規(guī)，通過(guò)事前經(jīng)營(yíng)活動(dòng)安排來(lái)降低稅收負(fù)擔(dān)的合法行為。建筑施工企業(yè)主要涉及的稅種包括增值稅、營(yíng)業(yè)稅與企業(yè)所得稅。通過(guò)對(duì)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的合理設(shè)計(jì)、合同管理設(shè)計(jì)、原材料及設(shè)備使用設(shè)計(jì)及勞動(dòng)用工設(shè)計(jì)等稅收籌劃措施，能夠幫助建筑施工企業(yè)降低稅收成本。
【關(guān)鍵詞】建筑施工企業(yè)；稅收籌劃；營(yíng)業(yè)稅；營(yíng)改增
一、稅收籌劃的概念與特性
稅收籌劃是企業(yè)建立在對(duì)稅收法律法規(guī)充分理解與掌握的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)相關(guān)經(jīng)營(yíng)、投資等活動(dòng)進(jìn)行安排進(jìn)而達(dá)到降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)的合法活動(dòng)。稅收籌劃具有合法性、事前籌劃性與目的性三種特性。合法性是指稅收籌劃本身是嚴(yán)格遵守稅收法律法規(guī)的合法行為，如通過(guò)違規(guī)行為獲得的降低稅負(fù)不屬于稅收籌劃。事前籌劃性是指稅收籌劃是在正式納稅申報(bào)前所開(kāi)展的節(jié)稅行為，通過(guò)企業(yè)賬目調(diào)整而進(jìn)行節(jié)稅明顯是違規(guī)且不符合稅收籌劃定義的行為。目的性是指稅收籌劃的根本目的在于降低企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，這是稅收籌劃的基本動(dòng)因。
二、施工企業(yè)稅收籌劃總體建議
(一)稅收籌劃應(yīng)當(dāng)具有全局性
稅收籌劃應(yīng)當(dāng)是站在企業(yè)全局所采取的行為，不應(yīng)當(dāng)僅僅站在財(cái)務(wù)部門的角度考慮。根據(jù)稅收籌劃的事前籌劃性可以得知，稅收籌劃應(yīng)當(dāng)站在企業(yè)全部的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行考慮。因此，全局性的稅收籌劃可以從公司與子分公司的設(shè)置、合同的簽訂、原材料采購(gòu)、設(shè)備使用、人員設(shè)置等角度來(lái)采取綜合性的企業(yè)稅收籌劃措施。
(二)必須對(duì)施工企業(yè)納稅規(guī)則做到充分了解
稅收籌劃必須是嚴(yán)格遵守稅收法律規(guī)則的行為。故缺乏對(duì)施工企業(yè)納稅規(guī)則的理解無(wú)法幫助企業(yè)有效的規(guī)劃稅收籌劃措施。按照現(xiàn)行規(guī)定，施工企業(yè)所適用的稅種包括增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅、土地增值稅、車船使用稅及車輛購(gòu)置稅。其中，增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅是施工企業(yè)稅負(fù)的主要來(lái)源。施工企業(yè)適用稅種問(wèn)題不可避免地會(huì)涉及到施工企業(yè)的“營(yíng)改增”問(wèn)題。國(guó)家財(cái)政部與稅務(wù)總局在2012年1月1日正式啟動(dòng)營(yíng)改增改革試點(diǎn)。施工企業(yè)雖然目前尚未納入到營(yíng)改增的試點(diǎn)范圍內(nèi)。但隨著改革的逐步推動(dòng)，“營(yíng)改增”將成為施工企業(yè)稅收繳納所必須面對(duì)的問(wèn)題?！盃I(yíng)改增”雖然可以從抵扣減稅的角度降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。但是，由于施工企業(yè)涉及砂石、沙土等原料的采購(gòu)難以取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，大型設(shè)備難以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額等問(wèn)題的存在，故在“營(yíng)改增”實(shí)施后，短期內(nèi)有可能造成稅負(fù)“不降反升”的尷尬狀況，施工企業(yè)仍需要通過(guò)系統(tǒng)完善的稅收籌劃措施才能有效降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
(三)企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理的完善是施工企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的基礎(chǔ)
規(guī)范的財(cái)務(wù)管理制度是有效實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的保證。不規(guī)范的企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理，一方面導(dǎo)致企業(yè)票據(jù)賬目管理、會(huì)計(jì)核算的混亂；另一方面，由于財(cái)務(wù)人員缺乏相關(guān)稅收規(guī)則體系，缺乏對(duì)稅種稅率、缺乏對(duì)相關(guān)稅收優(yōu)惠政策及納稅會(huì)計(jì)核算調(diào)整的了解，導(dǎo)致無(wú)法有效利用稅收規(guī)則進(jìn)行稅收籌劃。因此，企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理的完善是建筑施工企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的基礎(chǔ)。
三、施工企業(yè)稅收籌劃的具體建議
(一)在公司組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)中進(jìn)行稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總計(jì)算并繳納企業(yè)所得稅。在企業(yè)組織機(jī)構(gòu)中可以體現(xiàn)出子公司與分公司的區(qū)別。子公司具有獨(dú)立的法人資格，而分公司不具有獨(dú)立法人地位。因此，分公司企業(yè)所得稅應(yīng)當(dāng)合并在總公司中繳納。對(duì)于建筑施工企業(yè)而言，由于項(xiàng)目大多不在同一行政區(qū)域，如當(dāng)?shù)乜梢韵硎艿剿枚悳p免政策，可以采用設(shè)置子公司的形式進(jìn)行稅收籌劃。但是，如果母公司自身能夠享受到相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，異地分支機(jī)構(gòu)可以通過(guò)設(shè)置分公司的形式來(lái)起到稅收籌劃的作用。
(二)在合同管理中進(jìn)行稅收籌劃
合同的簽訂是施工企業(yè)重要的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)內(nèi)容。稅收籌劃可以通過(guò)對(duì)相關(guān)合同內(nèi)容及條款的設(shè)置來(lái)起到降低企業(yè)稅負(fù)的效果?！稜I(yíng)業(yè)稅暫行條例》中規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。如施工企業(yè)與建設(shè)單位簽訂了建筑安裝工程承包合同，其將該工程分包給其他單位，不論是否參與施工，均應(yīng)當(dāng)按照建筑業(yè)適用3%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅；如施工企業(yè)不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝合同，則應(yīng)當(dāng)按照服務(wù)業(yè)適用5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。因此，在建筑施工企業(yè)的合同簽訂上，簽訂建筑安裝工程承包合同適用的稅率要明顯低于不簽訂承包合同的情形。因此，通過(guò)相關(guān)合同簽訂適用稅率的區(qū)別，幫助企業(yè)合理適用稅率，能夠起到稅收籌劃的作用。此外，總包企業(yè)的營(yíng)業(yè)額計(jì)算是以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額，譬如分包方將分包部分開(kāi)具發(fā)票時(shí)可以帶出總包方給建設(shè)方的營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，“一稅雙票”避免同一勞務(wù)重復(fù)納稅。這就要求總包企業(yè)在分包工程的過(guò)程中，認(rèn)真做好相關(guān)分包款項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算，來(lái)減少企業(yè)不必要的稅務(wù)支出。
(三)在原材料及設(shè)備使用方面進(jìn)行稅收籌劃
根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。因此，建筑施工企業(yè)施工過(guò)程中的原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款等相關(guān)工料費(fèi)應(yīng)當(dāng)計(jì)入營(yíng)業(yè)額。因此，在建筑施工企業(yè)原材料采購(gòu)應(yīng)當(dāng)盡量采用包工包料的形式，通過(guò)與長(zhǎng)期合伙伙伴進(jìn)行采購(gòu)來(lái)降低采購(gòu)成本，從而降低計(jì)入營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)中的原材料價(jià)值，進(jìn)而達(dá)到稅收籌劃的效果。在建筑施工企業(yè)設(shè)備管理方面，企業(yè)可以利用相關(guān)折舊政策，增加折舊攤銷費(fèi)用，這樣增加企業(yè)成本，進(jìn)行降低企業(yè)收入來(lái)起到稅收籌劃的作用。
(四)在勞動(dòng)用工方面進(jìn)行稅收籌劃
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。因此，建筑施工企業(yè)可以在相關(guān)事宜的崗位適當(dāng)安置安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員進(jìn)行就業(yè)，從而達(dá)到稅收籌劃的作用。同時(shí)，在勞務(wù)公共方面，通過(guò)與工程勞務(wù)公司簽訂《工程勞務(wù)分包合同》，一方面相關(guān)工程發(fā)票可以進(jìn)行稅前扣除；另一方面，避免了勞務(wù)用工本身所可能產(chǎn)生的個(gè)人所得稅繳納問(wèn)題，降低了企業(yè)的稅收成本與納稅風(fēng)險(xiǎn)，起到了稅收籌劃的作用。
四、結(jié)語(yǔ)
稅收籌劃可以在低納稅風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境下幫助企業(yè)有效降低稅收負(fù)擔(dān)。稅收籌劃應(yīng)當(dāng)具有全局性、必須對(duì)施工企業(yè)納稅規(guī)則做到充分了解、企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理必須完善。在此前提下，通過(guò)對(duì)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)規(guī)劃、合同有效管理、原材料及設(shè)備使用及勞動(dòng)用工方面的合理安排，能夠幫助建筑施工企業(yè)進(jìn)行有效的稅收籌劃。
參考文獻(xiàn)
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稅收籌劃論文范文二：汽車銷售稅收籌劃與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制
摘要：面對(duì)日益激烈的汽車行業(yè)，汽車銷售企業(yè)如果想要在當(dāng)中獲得優(yōu)勢(shì)，其銷售環(huán)節(jié)的稅收籌劃和風(fēng)險(xiǎn)控制就相對(duì)重要，企業(yè)應(yīng)該考慮到權(quán)銷售環(huán)節(jié)的長(zhǎng)期發(fā)展，在遵守國(guó)家規(guī)定的前提下，制定出科學(xué)合理的生產(chǎn)營(yíng)銷方案和商務(wù)決策，選定好銷售方式，從而使稅收成本降低，有效的避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，最終使經(jīng)濟(jì)效益最大化。汽車制造商和汽車專賣店的主要稅種為消費(fèi)稅、增值稅及營(yíng)業(yè)稅，其能夠利用對(duì)稅法條款的研究，發(fā)現(xiàn)稅收籌劃的突破口，理清業(yè)務(wù)流程，規(guī)范內(nèi)控細(xì)節(jié)，更好的完成稅收籌劃。
關(guān)鍵詞：汽車；銷售環(huán)節(jié)；稅收籌劃；財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制
一、汽車銷售過(guò)程的稅收結(jié)構(gòu)
本文所研究的汽車銷售環(huán)節(jié)的稅收籌劃與風(fēng)險(xiǎn)控制，以汽車專賣店銷售模式為主，包括制造商與專賣店兩個(gè)層面的稅收籌劃。當(dāng)前，我國(guó)汽車銷售模式主要包括專賣店、汽車超市、交易市場(chǎng)三大類型。其中，汽車專賣店由汽車制造商授權(quán)建立，通過(guò)簽訂合同，專賣店獲取汽車制造商特定品牌的經(jīng)營(yíng)權(quán)，開(kāi)展?fàn)I銷活動(dòng)。模式中，汽車專賣店不論是建設(shè)，還是管理、營(yíng)銷、服務(wù)，都應(yīng)該按照汽車制造商的要求進(jìn)行，具備整車銷售、零配件提供、售后服務(wù)及信息反饋四大功能。按照結(jié)構(gòu)，稅收籌劃以汽車銷售環(huán)節(jié)為鏈條，包括制造商環(huán)節(jié)、銷售公司環(huán)節(jié)及專賣店環(huán)節(jié)，重點(diǎn)把控消費(fèi)稅、增值稅及營(yíng)業(yè)稅的籌劃。
二、銷售環(huán)節(jié)中稅收籌劃的重要性
汽車行業(yè)是技術(shù)及資本密集型行業(yè)，同時(shí)還有著經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，能夠推動(dòng)全經(jīng)濟(jì)鏈條的發(fā)展，其屬于國(guó)民經(jīng)濟(jì)里的重要角色。當(dāng)前，我國(guó)的汽車市場(chǎng)仍處于需求旺盛的階段，開(kāi)展專賣店銷售方式，為的就是使自身的市場(chǎng)份額增大，通過(guò)鋪設(shè)銷售網(wǎng)點(diǎn)及專賣店，汽車制造商實(shí)現(xiàn)了地域擴(kuò)張，能夠按照各網(wǎng)點(diǎn)及專賣店的銷售情況制定決策，是提高制造商競(jìng)爭(zhēng)力的重要手段。汽車行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)隨著專賣店數(shù)量的增長(zhǎng)而日益激烈。大部分的汽車專賣店都存在著較大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，其原因是地區(qū)之間及地區(qū)專賣店的管理水平的差距較大。稅務(wù)部門在進(jìn)行稅收檢查的過(guò)程中，對(duì)汽車制造商出臺(tái)的商務(wù)決策表示質(zhì)疑，其覺(jué)得一些商務(wù)決策沒(méi)有遵守有關(guān)稅收法律法規(guī)，同時(shí)還發(fā)現(xiàn)部分汽車專賣店存在違法行為。汽車制造商不僅要強(qiáng)化利潤(rùn)獲取能力，為長(zhǎng)期發(fā)展提供基礎(chǔ)，也要不斷強(qiáng)化內(nèi)部管理，實(shí)現(xiàn)真正的可持續(xù)發(fā)展。為了避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，汽車制造商應(yīng)該先科學(xué)的對(duì)稅收進(jìn)行籌劃，再建立商務(wù)決策和汽車專賣店設(shè)計(jì)的銷售方案。其中設(shè)計(jì)銷售方案是汽車銷售環(huán)節(jié)中的重中之重。由此以來(lái)，不僅能夠使汽車制造商和汽車專賣店銷售環(huán)節(jié)中的成本最小化，獲得更大的節(jié)稅利益，還可以根據(jù)稅收籌劃調(diào)整業(yè)務(wù)流程，以長(zhǎng)期目標(biāo)為基礎(chǔ)，避免為實(shí)現(xiàn)短期利益的最大化而損害了長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，嚴(yán)防短期行為。因此，現(xiàn)代汽車生產(chǎn)商及銷售商在構(gòu)建稅務(wù)籌劃辦法時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先以合法性為基礎(chǔ)，設(shè)計(jì)合法、合規(guī)的銷售方案，籌劃涉稅營(yíng)銷環(huán)節(jié)，在將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制到最低的同時(shí)實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化，促使可持續(xù)發(fā)展。
三、銷售環(huán)節(jié)稅收籌劃方案研究和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)控制
(一)消費(fèi)稅的稅收籌劃
按照國(guó)家消費(fèi)稅暫行條例的規(guī)定，“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口本條例規(guī)定的消費(fèi)品(以下簡(jiǎn)稱應(yīng)稅消費(fèi)品)的單位和個(gè)人，為消費(fèi)稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納消費(fèi)稅。”汽車行業(yè)里乘用車和中輕型商用客車屬于此規(guī)定重點(diǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)中納稅。
(二)增值稅和營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃
增值稅和營(yíng)業(yè)稅都屬于流轉(zhuǎn)稅，其與汽車制造商和經(jīng)銷商的銷售活動(dòng)有著緊密關(guān)系。增值稅和營(yíng)業(yè)稅所牽扯到的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)通常有交集，會(huì)有混合銷售行為、兼營(yíng)行為等情況出現(xiàn)，并且混合銷售行為和兼營(yíng)行為在某些情況下能夠相互轉(zhuǎn)換。這將致使增值稅和營(yíng)業(yè)稅擁有巨大的稅收籌劃空間。
1、利用混合銷售行為和兼營(yíng)行為開(kāi)展稅收籌劃
當(dāng)前，我國(guó)稅法規(guī)定，混合銷售行為中的涉稅點(diǎn)及涉稅額應(yīng)由企業(yè)年銷售額或營(yíng)業(yè)額所占比重確定，且企業(yè)年銷售額及營(yíng)業(yè)額所占比例也決定了營(yíng)銷涉稅具體涉及增值稅還是營(yíng)業(yè)稅。當(dāng)前我國(guó)汽車制造商與銷售商都是一般納稅人，業(yè)務(wù)處理中一般以汽車銷售與維修服務(wù)為主，因此，當(dāng)涉及混合銷售，通常會(huì)按應(yīng)稅項(xiàng)目金額征收增值稅。在混合銷售與兼營(yíng)方式利用的過(guò)程中，汽車制造商與銷售商需要把握業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)流程的暢通性，嚴(yán)密關(guān)注銷售行為是否能夠被判定為混合銷售或者兼營(yíng)。在兼營(yíng)活動(dòng)的處理中，若企業(yè)無(wú)法將單據(jù)、宣傳的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行分離處理，稅務(wù)機(jī)關(guān)很可能將此行為判定為混合銷售，極有可能面臨處罰，并補(bǔ)繳增值稅。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生。
2、利用減少應(yīng)納稅額開(kāi)展稅收籌劃
面對(duì)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈的市場(chǎng)，汽車制造商通過(guò)各種途徑激勵(lì)汽車專賣店銷售自己品牌的汽車，目的就是維持或擴(kuò)大所擁有的市場(chǎng)份額；汽車專賣店采用多種營(yíng)銷途徑從而抓中消費(fèi)者的眼球，促進(jìn)產(chǎn)品的推銷。稅法中各銷售方式都有其特有的計(jì)征增值稅的規(guī)定，汽車制造商和汽車專賣店在銷售方式上都具備自主選擇權(quán)，從而能夠通過(guò)不同的銷售方式開(kāi)展稅收籌劃。汽車專賣店的營(yíng)銷途徑較復(fù)雜，包括積分換禮品、買一送一等等。不同的營(yíng)銷途徑都要注意事前的稅收籌劃。選定折扣方法銷售需控制的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)是，將銷售額和折扣額抵減的同時(shí)，減小銷售額需要掌控定價(jià)的尺度，若稅務(wù)機(jī)關(guān)指出價(jià)格過(guò)低，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)將有權(quán)核定銷售額。
綜上所述，企業(yè)在選定營(yíng)銷途徑之前，不能急于求成，需要具體了解稅法的有關(guān)規(guī)定，健全銷售環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)手續(xù)，選定最優(yōu)的科學(xué)銷售途徑，使稅收成本最小化，降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，使得經(jīng)濟(jì)效益最大化。
參考文獻(xiàn)：
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目前，國(guó)家頒布了諸多關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅和所得稅的優(yōu)惠政策，而關(guān)于消費(fèi)稅的稅收優(yōu)惠政策卻較少。如何在有限的空間內(nèi)盡可能降低消費(fèi)稅的納稅成本，對(duì)于增加企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，實(shí)現(xiàn)其財(cái)務(wù)目標(biāo)——企業(yè)價(jià)值最大化，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
稅收籌劃又稱為納稅籌劃，是指在遵循稅收法規(guī)的前提下，納稅人為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值或股東權(quán)益最大化，在法律許可的范圍內(nèi)，自行或委托納稅人，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)仁马?xiàng)的事先安排和策劃，以充分利用稅法所提到的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，對(duì)多種納稅方案進(jìn)行優(yōu)化選擇的一種財(cái)務(wù)管理活動(dòng)。
消費(fèi)稅是對(duì)我國(guó)境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個(gè)人征收的一種稅。確切地說(shuō)，消費(fèi)稅是對(duì)特定消費(fèi)品和消費(fèi)行為征收的一種流轉(zhuǎn)稅?，F(xiàn)行消費(fèi)稅的納稅范圍包括5類消費(fèi)品：(1)過(guò)度消費(fèi)會(huì)對(duì)人體健康、社會(huì)秩序、生態(tài)環(huán)境等造成危害的特殊消費(fèi)品，如煙、酒、鞭炮、焰火、一次性筷子（2006新增）等。(2)奢侈品、非生活必需品，如化妝品、貴重首飾及高檔手表（2006新增）等。(3)高能耗及高檔消費(fèi)品，如小汽車、游艇（2006新增）等。(4)不可再生和替代的石油類消費(fèi)品，如汽油、柴油等。(5)只具有財(cái)政意義的消費(fèi)品，如汽車輪胎等。
稅收籌劃是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一個(gè)重要組成部分，企業(yè)為了最大限度的降低稅負(fù)，謀求合法的經(jīng)濟(jì)利益，有必要在依法納稅的前提下，對(duì)稅負(fù)不同的多種納稅方案實(shí)施優(yōu)化選擇，能動(dòng)的利用稅收杠桿，充分發(fā)揮稅收籌劃作用。
在相當(dāng)長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)，我國(guó)很多企業(yè)仍不具備消費(fèi)稅籌劃的技術(shù)和能力，而是以偷漏稅款等手段減輕稅負(fù)。而這一切恰恰說(shuō)明企業(yè)有必要對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行合理的籌劃，用法律武器維護(hù)自身利益。
另外，對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行合理的籌劃還有助于提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平和會(huì)計(jì)管理水平?；I劃理論和實(shí)踐的發(fā)展程度實(shí)際上是衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平和會(huì)計(jì)管理水平的重要指標(biāo)。資金、成本和利潤(rùn)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的三要素，而對(duì)消費(fèi)稅在內(nèi)的各種稅種的籌劃正是為了實(shí)現(xiàn)三要素的最佳效果。因此，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中進(jìn)行消費(fèi)稅籌劃，是維護(hù)企業(yè)利益，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展的必由之路。對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行籌劃一般可從以下幾個(gè)方面進(jìn)行：
一、納稅人的籌劃
由于消費(fèi)稅是針對(duì)特定的納稅人，即僅僅對(duì)生產(chǎn)者、委托加工者和進(jìn)口者征稅，因此可以通過(guò)納稅人企業(yè)的設(shè)立、合并，遞延納稅時(shí)間，甚至減少納稅。
我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅是與增值稅配合而來(lái)的，在增值稅普遍調(diào)節(jié)的基礎(chǔ)上，發(fā)揮重點(diǎn)調(diào)節(jié)的功能。因此，消費(fèi)稅的征收范圍比較窄，僅僅局限在15類商品中。如果企業(yè)希望從源頭上節(jié)稅，不妨在投資決策的時(shí)候，就避開(kāi)上述消費(fèi)品，而選擇其他符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策、在流轉(zhuǎn)稅及所得稅方面有優(yōu)惠措施的產(chǎn)品進(jìn)行投資。如高檔攝像機(jī)、高檔組合音響、裘皮制品、移動(dòng)電話、裝飾材料等。在市場(chǎng)前景看好的情況下，企業(yè)選擇這類項(xiàng)目投資，也可以達(dá)到規(guī)避消費(fèi)稅稅收負(fù)擔(dān)的目的。
合并會(huì)使原來(lái)企業(yè)間的購(gòu)銷環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部的原材料轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，從而遞延部分消費(fèi)稅稅款。如果兩個(gè)合并企業(yè)之間存在著原材料供應(yīng)關(guān)系，則在合并前，這筆原材料的轉(zhuǎn)讓關(guān)系為購(gòu)銷關(guān)系，應(yīng)按正常的購(gòu)銷價(jià)格繳納消費(fèi)稅稅款。而在合并后，企業(yè)之間的原材料購(gòu)銷關(guān)系轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)內(nèi)部的原材料轉(zhuǎn)讓關(guān)系，因此這一環(huán)節(jié)不用再繳納消費(fèi)稅，而是遞延到銷售環(huán)節(jié)再繳納。
如果后一環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅稅率較前一環(huán)節(jié)低，則可直接減輕企業(yè)的消費(fèi)稅稅負(fù)。因?yàn)榍耙画h(huán)節(jié)應(yīng)該繳納的稅款延遲到后一環(huán)節(jié)再繳納，這樣由于后面環(huán)節(jié)稅率較低，合并前企業(yè)間的銷售額在合并后就可適用較低的稅率，因此能減輕稅負(fù)。
如A市某糧食白酒生產(chǎn)企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱“甲企業(yè)”）委托某酒廠（以下簡(jiǎn)稱“乙企業(yè)”）為其加工酒精6噸，糧食由委托方提供，發(fā)出糧食成本510000元，支付加工費(fèi)60000元，增值稅10200元，用銀行存款支付。受托方無(wú)同類酒精銷售價(jià)。收回的酒精全部用于連續(xù)生產(chǎn)套裝禮品白酒100噸，每噸不含稅售價(jià)30000元，當(dāng)月全部銷售。那么：
受托方應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅＝（510000＋60000）÷（1-5%）×5%＝30000（元）
由于委托加工已稅酒精不得予以抵扣，委托方支付的30000元消費(fèi)稅將計(jì)入原材料的成本。
銷售套裝禮品白酒應(yīng)納消費(fèi)稅＝100×30000×20%+100×2000×0.5＝700000（元）
應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加＝700000×（7%＋3%）＝70000（元）
若不考慮銷售費(fèi)用，該筆業(yè)務(wù)盈利為：“銷售收入-銷售成本-銷售稅金＝100×30000-（510000＋60000＋30000）-（700000＋70000）＝3000000-600000-770000＝1630000（元）
如果改變方案，甲企業(yè)將乙企業(yè)吸收合并，甲企業(yè)在委托加工環(huán)節(jié)支付的30000元消費(fèi)稅將得到抵扣，節(jié)省的消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加費(fèi)將轉(zhuǎn)化為公司利潤(rùn)。
以上只是白酒生產(chǎn)企業(yè)并購(gòu)上游企業(yè)的節(jié)稅效應(yīng)。在實(shí)際籌劃時(shí)還需要考慮許多問(wèn)題如乙企業(yè)股東是否愿意被并購(gòu)等等。此外，甲企業(yè)如果不采取兼并乙企業(yè)，而是籌資投資一個(gè)生產(chǎn)酒精的項(xiàng)目，也能達(dá)到節(jié)稅的目的，不過(guò)這需要增加投資成本。
二、計(jì)稅依據(jù)的籌劃
我國(guó)現(xiàn)行的消費(fèi)稅計(jì)稅辦法分為從價(jià)計(jì)征，從量計(jì)征和復(fù)合計(jì)征三種類型，不同的計(jì)稅方法有不同的計(jì)稅依據(jù)。進(jìn)行消費(fèi)稅籌劃時(shí)，在計(jì)稅依據(jù)方面大有文章可做。
其一，包裝物押金的籌劃。對(duì)實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品，如果包裝物連同產(chǎn)品銷售，無(wú)論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，也不論會(huì)計(jì)上如何處理，包裝物均應(yīng)并入銷售額中計(jì)征消費(fèi)稅。但如果包裝物并未隨同產(chǎn)品銷售，而是借給購(gòu)貨方周轉(zhuǎn)使用，僅僅收取包裝物押金的話，只要此項(xiàng)押金在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)（一般為1年）退回，可以不并入銷售額計(jì)算納稅。因此，企業(yè)可以在情況允許時(shí)采用出借包裝物的方式，一方面有助于減少計(jì)稅依據(jù)，降低稅收負(fù)擔(dān)，另一方面在歸還押金之前，企業(yè)可以占有這部分押金的利息。
如某企業(yè)銷售商品100件，每件售價(jià)500元，其中含木質(zhì)包裝箱價(jià)款50元，如果連同包裝物一并銷售，銷售額為50000元。若消費(fèi)稅稅率為10%，應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為5000（50000×10%=5000）元。如果企業(yè)不將包裝物隨同消費(fèi)品出售，而采用收取包裝物押金的方法，規(guī)定要求購(gòu)貨方在6個(gè)月內(nèi)退還，就可以節(jié)稅427.35[50×100÷（1+17%）=427.35]元，實(shí)際納稅4572.65（5000-427.35）元，此外企業(yè)還可以從銀行獲得這5000元押金所孽生的利息。
其二，關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)籌劃。消費(fèi)稅的重要特點(diǎn)是單環(huán)節(jié)計(jì)稅，即僅對(duì)生產(chǎn)環(huán)節(jié)計(jì)稅，對(duì)流通環(huán)節(jié)和終極消費(fèi)環(huán)節(jié)則不計(jì)稅。因此，生產(chǎn)（委托加工，進(jìn)口）應(yīng)稅消費(fèi)品的企業(yè)，如果以較低的銷售價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷售給其獨(dú)立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應(yīng)納消費(fèi)稅稅額。而獨(dú)立核算的銷售部門，由于處在銷售環(huán)節(jié)，只需繳納增值稅，不繳納消費(fèi)稅，這樣可使集團(tuán)的整體消費(fèi)稅稅負(fù)減輕，但增值稅稅負(fù)不變。
如某企業(yè)生產(chǎn)鉑金首飾，今年初投資成立了獨(dú)立核算的首飾銷售公司，其產(chǎn)品的流轉(zhuǎn)過(guò)程改變?yōu)楸静繉⑸a(chǎn)的鉑金首飾批發(fā)給首飾銷售公司，再由首飾銷售公司實(shí)施對(duì)外銷售。假設(shè)鉑金首飾市場(chǎng)價(jià)格是每克158元，而總部供應(yīng)給首飾銷售公司的批發(fā)價(jià)是每克128元，低于市場(chǎng)價(jià)格30元，其增設(shè)銷售環(huán)節(jié)的結(jié)果是消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)減少了30元。由于鉑金首飾是在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的，且消費(fèi)稅稅率為10％，因此某企業(yè)的這項(xiàng)稅務(wù)籌劃取得了每克鉑金首飾減少消費(fèi)稅3元的節(jié)稅效果。
其三，稅率的籌劃。具體而言：
(1)選擇低稅率的原料及工藝進(jìn)行籌劃。不同原料生產(chǎn)的酒，消費(fèi)稅的稅率是不相同的，糧食白酒、薯類白酒最高，其他酒則低。所以，可盡量用其他酒的原料（如果品、野生植物等）生產(chǎn)酒，少用糧食白酒的原料生產(chǎn)酒。另外，同一種原料生產(chǎn)的工藝不同，其消費(fèi)稅的稅率也不同。一般蒸餾法要比過(guò)濾方法制出的酒稅率高。同樣是大米，經(jīng)加溫、糖化、發(fā)酵后，采用壓榨釀制的酒屬黃酒，如果經(jīng)糖化、發(fā)酵后，采用蒸餾方法釀制的酒卻屬于糧食白酒。為了降低稅負(fù)，在條件許可的情況下，改變舊工藝開(kāi)發(fā)新的流程，盡量采用非蒸餾方法生產(chǎn)酒。另外以白酒為酒基的配制酒、泡制酒相對(duì)應(yīng)的稅率過(guò)高，所以在配制酒、泡制酒（包括制藥酒）可盡量用黃酒作酒基。
（2）兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的籌劃。稅法規(guī)定，納稅人兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)分開(kāi)核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額、銷售數(shù)量。未分別核算的或?qū)⒉煌惵实膽?yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，從高適用稅率。這就要求企業(yè)健全會(huì)計(jì)核算，按不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品分開(kāi)核算。如果為達(dá)到促銷效果，采用成套銷售方式的，可以考慮將稅率相同或相近的消費(fèi)品組成成套銷售。如可以將不同品牌的化妝品套裝銷售，而如果將護(hù)膚護(hù)發(fā)品（消費(fèi)稅稅率為0）和化妝品（消費(fèi)稅稅率為30%）組成一套銷售，就會(huì)大大增加企業(yè)應(yīng)納的消費(fèi)稅。同樣，將稅率為20%的糧食白酒和稅率為10%的藥酒組成禮品套裝銷售也是不合算的。除非企業(yè)成套銷售所帶來(lái)的收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于因此而增加的消費(fèi)稅及其他成本，或者企業(yè)是為了達(dá)到占領(lǐng)市場(chǎng)、宣傳新產(chǎn)品等戰(zhàn)略目的，否則單純從稅收角度看，企業(yè)應(yīng)將不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品分開(kāi)核算，分開(kāi)銷售。
（3）混合銷售行為的籌劃。稅法規(guī)定，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)，以及以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)的混合銷售行為，視同銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。若貨物為應(yīng)稅消費(fèi)品，則計(jì)算消費(fèi)稅的銷售額和計(jì)算增值稅的銷售額是一致的，都是向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用包括價(jià)外向購(gòu)買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、包裝物租金、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)等諸多費(fèi)用。如摩托車生產(chǎn)企業(yè)既向客戶銷售摩托車，又負(fù)責(zé)運(yùn)送所售摩托車、并收取運(yùn)費(fèi)，則運(yùn)費(fèi)作為價(jià)外費(fèi)用，就應(yīng)并入銷售額計(jì)算征收消費(fèi)稅。如果將運(yùn)費(fèi)同應(yīng)稅消費(fèi)品分開(kāi)核算，則可以減少銷售額，少納消費(fèi)稅，運(yùn)費(fèi)部分只納3%的營(yíng)業(yè)稅，而無(wú)需按應(yīng)稅消費(fèi)品的高稅率納消費(fèi)稅?，F(xiàn)在由于客戶日益重視售后服務(wù)，企業(yè)可以考慮設(shè)立售后服務(wù)部、專業(yè)服務(wù)中心等來(lái)為客戶提供各種營(yíng)業(yè)稅或增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，將取得的各種勞務(wù)收入單獨(dú)核算、單獨(dú)納稅，以避免因消費(fèi)稅高稅率而帶來(lái)的額外負(fù)擔(dān)。例如，白酒生產(chǎn)企業(yè)就可以成立專門的運(yùn)輸中心來(lái)運(yùn)輸所售白酒，所收運(yùn)費(fèi)繳納3%的營(yíng)業(yè)稅，而不用按20%繳納消費(fèi)稅，這樣就節(jié)約了納稅支出。
第四，利用“臨界點(diǎn)籌劃”和稅收優(yōu)惠政策籌劃。具體包括：
一是避開(kāi)高稅率，選擇低稅率。如某啤酒廠2004年生產(chǎn)銷售某品牌啤酒，每噸出廠價(jià)格為3000元。2005年，該廠對(duì)該品牌啤酒的生產(chǎn)工藝進(jìn)行了改進(jìn)，使該種啤酒的質(zhì)量得到了較大提高。按常理產(chǎn)品質(zhì)量提高后，產(chǎn)品價(jià)格會(huì)相應(yīng)提高，但該廠沒(méi)有提高產(chǎn)品價(jià)格，反而降低了價(jià)格，每噸定為2980元。因?yàn)樵搹S在定價(jià)時(shí)充分考慮了啤酒消費(fèi)稅實(shí)行從量課稅制度，從2001年5月起，實(shí)行差別定額稅率，每噸啤酒出廠價(jià)格在3000元（含3000元）以上的，單位稅額250元/噸；3000元以下的，單位稅額220元/噸。雖然按原廠家3000元的定價(jià)每噸需要繳納250元消費(fèi)稅，收益2750元；但定價(jià)降為2980元后，每噸繳納220元消費(fèi)稅，收益增加為2760元，僅此項(xiàng)不僅增加了10元的收益，而且由于價(jià)格優(yōu)勢(shì)，可以增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。不過(guò)在本案中存在稅收臨界點(diǎn)問(wèn)題，即啤酒出廠價(jià)定價(jià)為每噸3000元以上或3000元以下時(shí)，就會(huì)因?yàn)槎▋r(jià)導(dǎo)致稅負(fù)上升或下降。
二是充分享受稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)應(yīng)注意把握稅收政策中的優(yōu)惠政策，盡量避開(kāi)高稅率和避免繳納消費(fèi)稅，最終達(dá)到節(jié)稅的目的。
目前我國(guó)許多企業(yè)不僅已有效實(shí)施了稅務(wù)籌劃并取得了一系列的成效，但是依然存在許多不足和違規(guī)之處。筆者認(rèn)為，要搞好稅務(wù)籌劃，實(shí)現(xiàn)稅后收益最大化，在實(shí)踐中需注意以下幾個(gè)問(wèn)題:
首先，籌劃時(shí)應(yīng)把握好“度”。不應(yīng)把稅務(wù)籌劃演變?yōu)楸芏?、逃稅。避稅雖然不違法，但卻違背了國(guó)家立法意圖和道德，鉆法律空子。逃稅則是明顯違反了稅收法律規(guī)定，是國(guó)家不允許的。稅收籌劃的目的是節(jié)稅，使企業(yè)承擔(dān)較小的納稅成本，必須在稅收法律、制度規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行。
其次，必須在規(guī)定的期限及地點(diǎn)納稅。稅法規(guī)定了消費(fèi)稅的納稅期限及納稅地點(diǎn)，企業(yè)必須認(rèn)真履行納稅義務(wù)，在規(guī)定期限內(nèi)和規(guī)定地點(diǎn)及時(shí)足額繳納稅款。否則就要接受加收滯納金和罰款等懲罰，甚至應(yīng)稅消費(fèi)品還有可能被保全和強(qiáng)制執(zhí)行，這樣就大大增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，增大了企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)極為不利。
[關(guān)鍵字]新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；房地產(chǎn)企業(yè)；稅收籌劃
一、引言
隨著我國(guó)稅收制度的逐步發(fā)展，稅收籌劃已日益成為房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)成本降低、效益增加目標(biāo)的重要選擇。實(shí)際上，會(huì)計(jì)是稅收的基礎(chǔ)，稅收籌劃正體現(xiàn)了納稅人對(duì)會(huì)計(jì)和稅收環(huán)境的反應(yīng)和適應(yīng)，因此，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化必然對(duì)我國(guó)稅收和稅收籌劃有重大的影響。
房地產(chǎn)行業(yè)作為我國(guó)的重要經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)，是國(guó)民經(jīng)濟(jì)中不可或缺的重要組成部分。然而，被認(rèn)定為“暴利行業(yè)”的房地產(chǎn)近年來(lái)引起了社會(huì)的廣泛關(guān)注，國(guó)家稅務(wù)總局也針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅收管理出臺(tái)了相關(guān)文件，并不斷地進(jìn)行調(diào)整和完善。2007年，國(guó)家出臺(tái)了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅要進(jìn)行全面清算的規(guī)定。2008年，國(guó)家增加了房地產(chǎn)企業(yè)所得稅的預(yù)繳比例。2009年，為了應(yīng)對(duì)金融危機(jī)沖擊，出臺(tái)了旨在促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)運(yùn)行的“救市”政策，不僅改變了預(yù)繳方法，且降低了預(yù)繳率，項(xiàng)目計(jì)稅毛利率也下降5個(gè)百分點(diǎn)。2010年春以后，各地房?jī)r(jià)紛紛上漲，為了維護(hù)樓市穩(wěn)定，國(guó)家又加強(qiáng)了對(duì)其的稅收監(jiān)管：進(jìn)一步明確完工產(chǎn)品的確認(rèn)條件；進(jìn)一步細(xì)化房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用扣除。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)從立項(xiàng)、建設(shè)、銷售到使用涉及十多種稅，占我國(guó)現(xiàn)行稅法體系中實(shí)體稅稅種的50%左右。房地產(chǎn)相關(guān)人士甚至認(rèn)為房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入將被課以最高達(dá)73%的稅收。可以說(shuō)，房地產(chǎn)在我國(guó)是一個(gè)重稅行業(yè)。面對(duì)國(guó)家嚴(yán)格的宏觀調(diào)控政策和同行業(yè)對(duì)手的激烈競(jìng)爭(zhēng)，為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)期目標(biāo)，房地產(chǎn)企業(yè)自然有實(shí)施納稅籌劃的內(nèi)在動(dòng)力和外在壓力。
二、房地產(chǎn)業(yè)稅收籌劃的基本理論
稅收籌劃是指納稅人在符合國(guó)家法律及稅收法規(guī)的前提下，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的優(yōu)化安排，選擇最優(yōu)的納稅方案，既合理又合法地減稅、節(jié)稅，以達(dá)到稅負(fù)最小化的財(cái)務(wù)籌劃活動(dòng)。
（一）房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種分析
目前，我國(guó)在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓、保有、出租等諸多環(huán)節(jié)分別征收土地增值稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及其教育費(fèi)附加、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、印花稅、耕地占用稅、契稅等十多種稅。
與其他行業(yè)的企業(yè)相比，房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種較多，稅負(fù)較重，主要財(cái)稅特點(diǎn)如下：
1．房地產(chǎn)企業(yè)復(fù)雜的多元化業(yè)務(wù)需要精細(xì)的財(cái)稅管理。房地產(chǎn)企業(yè)的主要開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)包括規(guī)劃設(shè)計(jì)、征地拆遷、房產(chǎn)建造、工程驗(yàn)收、經(jīng)營(yíng)銷售等，其經(jīng)營(yíng)內(nèi)容廣泛，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)多元，投資主體復(fù)雜，多樣化的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)需要復(fù)雜而精細(xì)的管理流程和財(cái)稅管理模式與之相適應(yīng)。
2．房地產(chǎn)企業(yè)資金籌集多元性、現(xiàn)金流轉(zhuǎn)復(fù)雜化。房地產(chǎn)企業(yè)籌集資金的主要渠道包括預(yù)收購(gòu)房定金或預(yù)收建設(shè)基金、預(yù)收代建工程款、土地開(kāi)發(fā)及商品房貸款、發(fā)行企業(yè)債券、其他經(jīng)濟(jì)實(shí)體聯(lián)合開(kāi)發(fā)的投資、通過(guò)資本市場(chǎng)發(fā)行股票籌集資本等等，資金籌集方式多樣，現(xiàn)金流轉(zhuǎn)復(fù)雜。
3．房地產(chǎn)企業(yè)成本、費(fèi)用結(jié)構(gòu)復(fù)雜。房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)成本主要有征地拆遷費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、公共配套設(shè)施建設(shè)費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)等。房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本主要包括土地轉(zhuǎn)讓成本、商品房銷售成本、配套設(shè)施銷售成本、出租房產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本、出租土地經(jīng)營(yíng)成本等。由此可見(jiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)涉及的成本費(fèi)用結(jié)構(gòu)特別復(fù)雜。
（三）房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃技術(shù)
房地產(chǎn)企業(yè)由于業(yè)務(wù)范圍廣，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)復(fù)雜，因此，采用的籌劃技術(shù)也是多種多樣，根據(jù)其行業(yè)特點(diǎn)和經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，對(duì)其采用的籌劃技術(shù)可以歸納如下：
1．稅基籌劃技術(shù)
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)占用資金量大，需要不斷籌措資金才能維持其開(kāi)發(fā)能力，而資金籌集中的稅收籌劃集中于如何降低稅基。銀行貸款籌資、發(fā)行債券籌資等都是債務(wù)融資方式，可以利用利息抵稅效應(yīng)減低稅負(fù)，而發(fā)行股票籌資則屬于權(quán)益資金模式，只能按稅后利潤(rùn)分配，不能有效降低稅基。
2．收入實(shí)現(xiàn)技術(shù)
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的籌劃，其切入點(diǎn)是運(yùn)用實(shí)現(xiàn)技術(shù)，合理控制和確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，減低稅負(fù)。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅收政策對(duì)其收入的約束是相當(dāng)嚴(yán)格的，預(yù)售收入也要按預(yù)計(jì)利潤(rùn)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，預(yù)繳企業(yè)所得稅。房產(chǎn)銷售定金、預(yù)收房產(chǎn)款都要納入收入總額繳納營(yíng)業(yè)稅。
3．費(fèi)用攤銷技術(shù)
房地產(chǎn)項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)周期長(zhǎng)，通常是跨年度經(jīng)營(yíng)，稅收籌劃人員應(yīng)該充分考慮相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，比如借款費(fèi)用的資本化或費(fèi)用化問(wèn)題；突破業(yè)務(wù)招待費(fèi)等費(fèi)用的稅前列支限額的限制，及時(shí)確認(rèn)能夠當(dāng)期扣除的損失等等，都是運(yùn)用攤銷技術(shù)的重要籌劃內(nèi)容。
4．轉(zhuǎn)化技術(shù)
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)除了自行獨(dú)立開(kāi)發(fā)、銷售房產(chǎn)這一傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)模式外，還可以采用合作建房、代建房等形式多樣的經(jīng)營(yíng)模式，轉(zhuǎn)化技術(shù)對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)，其效果非常顯著。
5．規(guī)避平臺(tái)籌劃技術(shù)
土地增值稅適用四級(jí)超率累進(jìn)稅率，存在著明顯的稅率跳躍臨界點(diǎn)。對(duì)此，可以利用規(guī)避平臺(tái)籌劃規(guī)律進(jìn)行籌劃節(jié)稅，其關(guān)鍵性的操作就是控制增值率，可以通過(guò)對(duì)價(jià)格和扣除額的調(diào)節(jié)來(lái)實(shí)現(xiàn)。
三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃
與房地產(chǎn)企業(yè)相關(guān)的有九大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。本文將嘗試在與房地產(chǎn)企業(yè)有直接相關(guān)性且涉及企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的四大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃研究，四個(gè)準(zhǔn)則分別是《投資性房地產(chǎn)》、《建造合同》、《利息費(fèi)用》和《收入》。
（一）《投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則下房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃
投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或出租業(yè)務(wù)中所獲得的轉(zhuǎn)讓收入或租金收入將涉及不同稅種，包括營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加、土地增值稅、房產(chǎn)稅、印花稅以及契稅等。房地產(chǎn)企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)的目的多數(shù)是用于出售，房產(chǎn)出售涉及一項(xiàng)重要稅收，即土地增值稅。土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓所取得的增值額征收的一種稅。對(duì)土地增值稅的籌劃，關(guān)鍵點(diǎn)在于控制增值額，而增值額就是轉(zhuǎn)讓收入減除稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額，因此，我們可以通過(guò)調(diào)節(jié)房產(chǎn)銷售價(jià)格和扣除項(xiàng)目金額來(lái)實(shí)現(xiàn)土地增值稅的籌劃。一是合理制定房地產(chǎn)的售價(jià)二是盡量提高扣除項(xiàng)目的金額。房地產(chǎn)企業(yè)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售時(shí)，在免稅臨界點(diǎn)附近，收入增加或成本費(fèi)用減少的金額將小于稅收增加的金額，得不償失，是納稅。當(dāng)售價(jià)或其他扣除項(xiàng)目金額處于納稅時(shí)，應(yīng)采用降低售價(jià)或增加其他扣除項(xiàng)目金額等辦法，使其擺脫納稅，從而達(dá)到節(jié)稅的目的，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化。當(dāng)然，在增加其他扣除項(xiàng)目金額時(shí)，應(yīng)注意稅法對(duì)可扣除項(xiàng)目的具體規(guī)定。
（二）《建造合同》準(zhǔn)則下房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃
建造合同準(zhǔn)則是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第15號(hào)準(zhǔn)則，它與房地產(chǎn)行業(yè)直接相關(guān)。該準(zhǔn)則主要強(qiáng)調(diào)的是對(duì)代建房的規(guī)范，目的是用于規(guī)范房地產(chǎn)建筑商建造工程合同的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)生了較大的影響。新準(zhǔn)則和舊準(zhǔn)則相比，建造合同準(zhǔn)則沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的改變，但對(duì)建造合同的修訂和完善，也為房地產(chǎn)企業(yè)帶來(lái)了更多的籌劃空間。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)形式多種多樣，比如有自主開(kāi)發(fā)、代建房和合作建房等。稅法對(duì)各種建房方式進(jìn)行了界定，不同建房方式的稅收待遇是存在差別的，因此房地產(chǎn)企業(yè)運(yùn)用這些特殊政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃，其節(jié)稅效果是很明顯的。比如，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)獨(dú)立開(kāi)發(fā)項(xiàng)目出售的，不僅要按3%的建筑業(yè)勞務(wù)對(duì)建造行為繳納營(yíng)業(yè)稅，房地產(chǎn)銷售時(shí)還得按四級(jí)超率累進(jìn)稅繳納土地增值稅和按5%的銷售不動(dòng)產(chǎn)行為繳納營(yíng)業(yè)稅，除此之外，還要按實(shí)際繳納營(yíng)業(yè)額繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育法附加。很明顯，房地產(chǎn)企業(yè)以自主開(kāi)發(fā)形式開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)稅負(fù)相當(dāng)重。然而，我們有時(shí)可以通過(guò)選擇代建房和合作建房的方式進(jìn)行稅收籌劃，以減輕房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)。
（三）《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則下房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃
《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則規(guī)定，凡符合資本化條件的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的借款費(fèi)用不能直接予以資本化，而應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為期間費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期損益。借款費(fèi)用準(zhǔn)則著重解決了借款費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題，尤其是借款費(fèi)用資本化的條件和金額的計(jì)量問(wèn)題。借款費(fèi)用準(zhǔn)則下企業(yè)的節(jié)稅途徑可以從以下四個(gè)方面考慮：當(dāng)企業(yè)處于虧損年度或有前五年虧損可抵扣時(shí)，利息支出應(yīng)盡早資本化；當(dāng)企業(yè)處于盈利年度，利息支出盡量予以費(fèi)用化，可以降低土地增值額和加大在企業(yè)所得稅前的扣除；房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)盡量向金融機(jī)構(gòu)貸款，以免遭稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)超額利息的剔除；同時(shí)，企業(yè)還得注意利息支出的合法性問(wèn)題。
（四）《收入》準(zhǔn)則下房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的收入準(zhǔn)則完善了企業(yè)銷售收入的確認(rèn)條件。準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品收入必須同時(shí)滿足5個(gè)條件才能予以確認(rèn)。嚴(yán)格的收入確認(rèn)條件也為房地產(chǎn)企業(yè)的延遲收入確認(rèn)時(shí)間帶來(lái)了稅收籌劃空間。
1．分期收款的稅收籌劃
根據(jù)有關(guān)規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)的銷售以不動(dòng)產(chǎn)的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)讓后確認(rèn)收入。但是，由于房地產(chǎn)市值普遍較高，買方市場(chǎng)一般很難一次清購(gòu)房款，分期收款銷售房產(chǎn)就成了房地產(chǎn)業(yè)的一大營(yíng)銷策略，在這種情況下，為了體現(xiàn)會(huì)計(jì)上的謹(jǐn)慎性原則，企業(yè)不能按銷售價(jià)格總額確定收入，會(huì)計(jì)人員應(yīng)對(duì)估計(jì)不能收回的，不能確認(rèn)收入，已經(jīng)收回部分價(jià)款的只將收回部分確認(rèn)為收入。所以，企業(yè)應(yīng)按合同規(guī)定的收款時(shí)間分次確認(rèn)收入，并相應(yīng)地分次結(jié)轉(zhuǎn)成本。這樣，企業(yè)延遲了收入確認(rèn)時(shí)間，也就意味達(dá)到了延遲繳納各種稅款的目的，起到節(jié)稅的作用。因此，我們建議房地產(chǎn)企業(yè)合理利用分期收款的方式達(dá)到稅收籌劃目的。
2．預(yù)售房款的稅收籌劃
房地產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)收入結(jié)算方式復(fù)雜，往往采用預(yù)收房款這種方式解決房產(chǎn)開(kāi)發(fā)的部分資金不足問(wèn)題。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)采用預(yù)收款方式銷售房地產(chǎn)，收款的當(dāng)天會(huì)發(fā)生營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)。然而，企業(yè)收到向其他往來(lái)單位的借貸款或者企業(yè)收到由其他往來(lái)單位的歸還借款，收款的當(dāng)天是不會(huì)發(fā)生營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)的。因此，對(duì)預(yù)收性質(zhì)的房款，企業(yè)可以與客戶商量簽訂協(xié)議，將預(yù)收購(gòu)房款在賬上處理為往來(lái)單位墊付款，則能推遲營(yíng)業(yè)稅確認(rèn)的時(shí)間，從而起到延遲繳納營(yíng)業(yè)稅的籌劃效果。同時(shí)，也延遲了所得稅和其他相關(guān)稅費(fèi)的繳納時(shí)間。一方面解決了房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)資金不足問(wèn)題，另一方面，企業(yè)還獲得了稅款資金的時(shí)間價(jià)值，籌劃成果非常明顯。因此，我們建議房地產(chǎn)企業(yè)合理利用預(yù)售房款轉(zhuǎn)化技術(shù)達(dá)到稅收籌劃目的。
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關(guān)鍵詞：《稅收籌劃》；稅種；案例；模式
中圖分類號(hào)：G642.41 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1674-9324（2012）09-0101-02
《稅收籌劃》課程是繼國(guó)家稅收課程之后的又一門屬于高等學(xué)校財(cái)經(jīng)類專業(yè)基礎(chǔ)課程，它不僅是培養(yǎng)財(cái)經(jīng)類學(xué)生提高各項(xiàng)專業(yè)技能的重要渠道，而且也更是各類企事業(yè)單位對(duì)財(cái)經(jīng)類人才（尤其是財(cái)會(huì)人員）所要求具備的基本知識(shí)和操作技能。隨著社會(huì)的發(fā)展，人們收入水平的提高，每一個(gè)“經(jīng)濟(jì)人”在履行納稅義務(wù)的同時(shí)都在盡最大可能追求實(shí)現(xiàn)節(jié)稅收益，所以《稅收籌劃》課程也逐步成為高等院校其他專業(yè)學(xué)生選修的一門專業(yè)素質(zhì)課程。掌握一定的稅收籌劃知識(shí)成為新時(shí)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。筆者在結(jié)合所選該門學(xué)科學(xué)生所具專業(yè)多樣性的前提下，嘗試采用綜合性啟發(fā)式教學(xué)的方法，采取教師指導(dǎo)+學(xué)生自學(xué)的模式取得了很好的效果。為了激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)的積極性和主動(dòng)性，培養(yǎng)學(xué)生思考問(wèn)題、解決問(wèn)題的能力，每一部分都以案例的形式展開(kāi)教學(xué)，程序基本是五步：引入案例、針對(duì)案例提出問(wèn)題、分組討論分析問(wèn)題、找到解決問(wèn)題的思路和總結(jié)。本文以增值稅一般納稅人的稅收籌劃為例展開(kāi)論述。
一、回憶舊知識(shí)
此環(huán)節(jié)非常重要，因?yàn)橐雽W(xué)會(huì)稅收籌劃，首先要會(huì)計(jì)算如何納稅。如何計(jì)算應(yīng)納稅額是在國(guó)家稅收課程中所學(xué)的知識(shí)，此門課程開(kāi)設(shè)在《稅收籌劃》課程之前的學(xué)期，學(xué)生基本已經(jīng)忘記了，在這種遺忘舊知識(shí)的前提下學(xué)習(xí)本課程，很難達(dá)到教學(xué)目的。所以，在講課之前回憶舊知識(shí)舊內(nèi)容非常重要，這是對(duì)開(kāi)展以下教學(xué)內(nèi)容的鋪墊，但是如何回憶所學(xué)內(nèi)容呢？如果單純的以教師提問(wèn)理論知識(shí)學(xué)生回答的形式來(lái)回憶，就會(huì)讓學(xué)生進(jìn)入死記硬背的狀態(tài)，不能發(fā)揮學(xué)生靈活運(yùn)用知識(shí)的能力。因此建議這樣安排教學(xué)程序：第一，引入案例。讓學(xué)生自己根據(jù)所學(xué)知識(shí)回憶如何計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額。[案例]假設(shè)每一個(gè)學(xué)生畢業(yè)后都自己創(chuàng)業(yè)成為老板，作為一般納稅人，請(qǐng)根據(jù)當(dāng)月的業(yè)務(wù)安排情況，如何確定當(dāng)月應(yīng)繳納的增值稅額？老師根據(jù)學(xué)生的分析情況，大體了解學(xué)生對(duì)以往知識(shí)的掌握程度，為第二環(huán)節(jié)打下基礎(chǔ)。第二，設(shè)疑。根據(jù)案例，由老師提出具體問(wèn)題，引導(dǎo)學(xué)生回憶相關(guān)基礎(chǔ)知識(shí)。（1）我國(guó)增值稅采用的計(jì)稅方法及其計(jì)算公式是什么？（2）如何確定計(jì)稅銷售額？（3）準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額有哪些規(guī)定？（4）不準(zhǔn)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額有哪些規(guī)定？第三，解疑。讓學(xué)生來(lái)回答，主要是強(qiáng)化回憶其在《國(guó)家稅收》課程中所學(xué)的內(nèi)容。第四，總結(jié)。老師把一般納稅人的計(jì)算公式寫(xiě)出來(lái)，然后對(duì)每一項(xiàng)內(nèi)容進(jìn)行深入的分析，所謂“彩線穿珍珠”，這樣條理比較清晰。具體表示如下：
通過(guò)四個(gè)環(huán)節(jié)的進(jìn)行，學(xué)生把以前所學(xué)知識(shí)全部回憶，并加深印象，為新課程的開(kāi)始打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
二、教師指導(dǎo)學(xué)生自學(xué)新內(nèi)容
這是本次教學(xué)的重點(diǎn)內(nèi)容，也是學(xué)會(huì)如何籌劃，掌握基本籌劃思路的關(guān)鍵所在。教學(xué)上如果仍然采取傳統(tǒng)的填鴨式教學(xué)，不能培養(yǎng)學(xué)生的發(fā)散性思維，也不能調(diào)動(dòng)學(xué)生學(xué)習(xí)的積極性和對(duì)新知識(shí)運(yùn)用的創(chuàng)新性。所以本環(huán)節(jié)教學(xué)采用“指導(dǎo)+自學(xué)”的教學(xué)模式，引入案例，采用分組討論的形式，調(diào)動(dòng)學(xué)生的積極主動(dòng)性，同時(shí)培養(yǎng)學(xué)生學(xué)習(xí)新知識(shí)的興趣，在教與學(xué)的過(guò)程中掌握新知識(shí)，化被動(dòng)接受為主動(dòng)學(xué)習(xí)。仍以上述學(xué)生的假設(shè)案例為例。第一，提出問(wèn)題。①作為納稅人的企業(yè)是否可以實(shí)現(xiàn)少繳稅或不繳稅的目的，實(shí)現(xiàn)最大的利潤(rùn)空間？②如果能，應(yīng)該用什么方法？③在這些方法里，那些是最佳的、并且是合法的途徑？④對(duì)合法的途徑提出自己的安排思路。第二，分析問(wèn)題。首先安排學(xué)生成立小組進(jìn)行討論，討論結(jié)束后以書(shū)面的形式總結(jié)答案；然后安排小組之間互相提問(wèn)，把相互之間解決不了的問(wèn)題記錄下來(lái)，最后上交老師。第三，解決問(wèn)題。老師根據(jù)學(xué)生的討論結(jié)果以及形成的問(wèn)題進(jìn)行解答，幫助學(xué)生揭開(kāi)疑問(wèn)，理清思路。第四，歸納總結(jié)。在老師的指導(dǎo)下，讓學(xué)生自學(xué)指定的教學(xué)內(nèi)容，并歸納總結(jié)。
三、理論聯(lián)系實(shí)踐，靈活運(yùn)用所學(xué)理論知識(shí)
這是本次教學(xué)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，是對(duì)所學(xué)理論知識(shí)的運(yùn)用，老師結(jié)合現(xiàn)實(shí)中的熱點(diǎn)問(wèn)題提供2～3個(gè)案例供學(xué)生進(jìn)行實(shí)戰(zhàn)練習(xí)。通過(guò)真實(shí)的例子，把所學(xué)理論知識(shí)運(yùn)用到具體案例中，這是培養(yǎng)學(xué)生自我解決問(wèn)題的能力的途徑之一，也是對(duì)本次教學(xué)內(nèi)容是否成功的考查方法之一。讓學(xué)生在對(duì)具體案例的分析解決中把知識(shí)學(xué)活、學(xué)精、學(xué)通，這也是大學(xué)教育的最終目的所在。本環(huán)節(jié)仍然采用分組討論，教師從中指導(dǎo)的形式，啟發(fā)學(xué)生從何處著手才能運(yùn)用所學(xué)知識(shí)，其中注意的關(guān)鍵問(wèn)題是什么，以此培養(yǎng)學(xué)生解決問(wèn)題的能力。第一，引入案例。[案例]某公司主要從事大型電子顯示屏生產(chǎn)，同時(shí)利用現(xiàn)有力量為客戶提供電子顯示屏及相關(guān)設(shè)備的設(shè)計(jì)、安裝和維修保養(yǎng)業(yè)務(wù)，假如某年某月實(shí)現(xiàn)設(shè)計(jì)費(fèi)收入1000元，產(chǎn)品銷售收入25000元（含稅），安裝費(fèi)收入800元，維修費(fèi)收入500元。作為一個(gè)以產(chǎn)品生產(chǎn)為主的企業(yè)，被稅務(wù)部門認(rèn)定其為一般納稅人，其所有收入全部作為混合銷售收入計(jì)算繳納增值稅，稅率為17%，本月進(jìn)項(xiàng)稅額為2000元。該公司財(cái)務(wù)主管向稅務(wù)顧問(wèn)詢問(wèn)如何才能降低其稅收負(fù)擔(dān)？第二，提出問(wèn)題。（1）能否降低稅負(fù)？（2）如何籌劃才能降低稅負(fù)？第三，分析問(wèn)題：組織學(xué)生進(jìn)行討論，老師參與其中并進(jìn)行指導(dǎo)，最后找出籌劃思路：此公司從事電子顯示屏的設(shè)計(jì)安裝，如果每次都是和產(chǎn)品的銷售連在一起，屬于混合銷售行為應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅。但如果這些設(shè)計(jì)安裝業(yè)務(wù)并不是與產(chǎn)品銷售連在一起而是單獨(dú)承攬的則可以作為兼營(yíng)業(yè)務(wù)，在分別核算的情況下，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)可以按規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。第四，解決問(wèn)題。讓學(xué)生根據(jù)上述討論的結(jié)果進(jìn)行計(jì)算比較來(lái)驗(yàn)證結(jié)果正確與否?；I劃前：應(yīng)納稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=（1000+25000+800+500）÷（1+17%）×17%-2000=1966.67元?；I劃后：應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額。=25000÷（1+17%）×17%-2000=1632.48元。應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=（1000+800+500）×5%=115元。共納稅額=1632.48+115=1747.48。顯然，籌劃思路正確，企業(yè)稅負(fù)降低。第五，結(jié)論。根據(jù)上述計(jì)算結(jié)論，指導(dǎo)學(xué)生為該企業(yè)提供合理的建設(shè)性建議，即，怎樣做才能達(dá)到籌劃的目的？?jī)蓷l途徑滿足要求：（1）與稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商作為兼營(yíng)業(yè)務(wù)單獨(dú)進(jìn)行核算，按規(guī)定繳納營(yíng)業(yè)稅。（2）如果與稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)商不成，而條件具備可將設(shè)計(jì)與安裝業(yè)務(wù)分立出去，單獨(dú)成立一個(gè)企業(yè)作為營(yíng)業(yè)稅納稅人繳納營(yíng)業(yè)稅。
四、課后布置作業(yè)，鞏固所學(xué)知識(shí)
每章內(nèi)容結(jié)束后，給學(xué)生留作業(yè)，讓學(xué)生自己查閱資料尋找合適的案例進(jìn)行練習(xí)并上交作業(yè)，老師批改作業(yè)并把典型案例作為教學(xué)內(nèi)容講解給所有學(xué)生。這是對(duì)學(xué)生自己解決問(wèn)題能力的考查，讓學(xué)生不在教師的指導(dǎo)下自己解決問(wèn)題，讓學(xué)生不要心存依賴心理，以此培養(yǎng)學(xué)生獨(dú)立解決問(wèn)題的能力。
總之，將綜合性啟發(fā)式教學(xué)方式貫穿于教學(xué)之中，目的是調(diào)動(dòng)學(xué)生學(xué)習(xí)知識(shí)和研究問(wèn)題的興趣。課堂上采取教師講授與指導(dǎo)，學(xué)生自學(xué)討論相結(jié)合的方法，把枯燥的理論講解變?yōu)榛钴S的討論研究。這樣可以強(qiáng)化學(xué)生學(xué)習(xí)的自主性，增加教學(xué)的廣度與深度，培養(yǎng)和提高學(xué)生獨(dú)立地獲取知識(shí)、提出問(wèn)題、分析問(wèn)題、解決問(wèn)題的能力。
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[2]安仲文.對(duì)創(chuàng)建《國(guó)家稅收》校級(jí)和自治區(qū)級(jí)精品課程的若干思考[J].廣西財(cái)政高等專科學(xué)校學(xué)報(bào)，2003，（9）.
關(guān)鍵詞:納稅理性;偷逃稅;稅務(wù)籌劃
“理性經(jīng)濟(jì)人”是經(jīng)濟(jì)學(xué)的一個(gè)基本假設(shè),企業(yè)作為市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)的利益主體,其目標(biāo)是追求企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。因此,企業(yè)自然希望能少納稅甚至不納稅,總是想方設(shè)法減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。在法制不完善的稅收環(huán)境下,這種動(dòng)機(jī)往往演變?yōu)檫`法的偷逃稅行為。隨著我國(guó)稅收法制建設(shè)的進(jìn)一步完善和稅收征管水平的提高,偷逃稅行為在一定程度上得到了遏制,納稅人開(kāi)始轉(zhuǎn)向運(yùn)用科學(xué)的稅務(wù)籌劃手段合法減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。作為不同的利益主體,企業(yè)納稅人追求的是稅后利潤(rùn)的最大化,而稅務(wù)機(jī)關(guān)則盡可能保證國(guó)家稅款的應(yīng)收盡收和及時(shí)征繳入庫(kù)。因此,企業(yè)納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征納的博弈客觀存在,只是在不同稅收環(huán)境下兩者之間的策略選擇存在一定的差別。
一、企業(yè)偷逃稅與稅務(wù)機(jī)關(guān)的博弈分析
假定企業(yè)納稅人欲通過(guò)偷逃稅手段減輕稅負(fù),模型中只考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)行為對(duì)企業(yè)偷逃稅行為的影響,此時(shí)的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為偷逃稅或不偷逃稅也不籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)為稅務(wù)查獲或未查獲。這里仍作如下假設(shè):偷逃稅款額為T,被稅務(wù)機(jī)關(guān)查獲的概率為P,查獲后應(yīng)補(bǔ)繳稅款為T,加收滯納金并處罰金為C32,查獲后用于尋租以減輕處罰的支出為F,因此影響預(yù)期收益的因素有T、P、C32、F(為研究上的方便,這里不考慮企業(yè)開(kāi)展偷逃稅行為的額外成本支出,如設(shè)置兩套賬成本、心理成本等)。根據(jù)假設(shè)條件分析得出企業(yè)納稅人的得益矩陣,如圖1所示[1]:
從可以分析得出,納稅人的預(yù)期收益為:
U=T×(1-P)+(-C32)×P
=T(1-P)-C32×P=T(1-P)-λT×P
=T[1-(1+λ)P]
其中稅收處罰率λ=C32/T,當(dāng)T[1-(1+λ)P]>0,即(1+λ)P<1的情況下,納稅人將獲取偷逃稅收益U>0,此時(shí)企業(yè)就有了偷逃稅的經(jīng)濟(jì)激勵(lì);但企業(yè)并不一定選擇偷逃稅行為,其具體行為的選擇取決于納稅人的依法納稅意識(shí)和稅法遵從度[1]。
當(dāng)T[1-(1+λ)P]<0,即(1+λ)P>1的情況下,納稅人偷逃稅收益U<0,此時(shí)企業(yè)偷逃稅行為是不經(jīng)濟(jì)的,但企業(yè)不一定選擇不偷逃稅。這里需要考慮一個(gè)特殊因素——稅務(wù)尋租,當(dāng)不存在稅務(wù)尋租途徑時(shí),由于偷逃稅的預(yù)期收益小于零,企業(yè)不會(huì)選擇完全不經(jīng)濟(jì)的偷逃稅行為;當(dāng)存在稅務(wù)尋租途徑,企業(yè)的具體行為選擇取決于尋租支出F和逃稅支出T+C32之間的關(guān)系。若F>T+C32,則企業(yè)納稅人不會(huì)選擇偷逃稅行為,若F具體來(lái)說(shuō),在稅收處罰率λ既定的情況下,當(dāng)查獲概率P<1/(1+λ)時(shí),企業(yè)的理性納稅行為是偷逃稅行為;當(dāng)查獲概率P>1/(1+λ)時(shí),企業(yè)的理性納稅行為是納稅遵從,但在存在稅務(wù)尋租的特殊情況下企業(yè)的納稅遵從也有可能轉(zhuǎn)化為偷逃稅行為。在企業(yè)偷逃稅行為被查獲的概率P既定的情況下,當(dāng)稅收處罰率λ<(1-P)/P時(shí),企業(yè)傾向于偷逃稅的理性納稅行為;當(dāng)稅收處罰率λ>(1-P)/P時(shí),企業(yè)傾向于依法納稅。因此,為有效遏制納稅人的偷逃稅行為,稅務(wù)部門應(yīng)從兩個(gè)方面著手:一是加大稅收稽查力度,二是加大稅收處罰力度,提高違法行為的查獲概率和稅收處罰率,從而促使納稅人依法納稅。
二、企業(yè)稅務(wù)籌劃與稅務(wù)機(jī)關(guān)的博弈分析
嚴(yán)格意義上講,稅務(wù)籌劃是符合國(guó)家立法意圖的一種合法行為,但這種“合法性”客觀上還需要稅務(wù)行政執(zhí)法部門的“確認(rèn)”,而在這一確認(rèn)過(guò)程中客觀存在著稅務(wù)行政執(zhí)法的偏差,使得企業(yè)稅務(wù)籌劃的成功與否存在很大程度的不確定性。對(duì)企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)來(lái)說(shuō),二者之間的信息不對(duì)稱主要表現(xiàn)在企業(yè)無(wú)法準(zhǔn)確預(yù)測(cè)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)稅務(wù)籌劃行為的認(rèn)定態(tài)度,稅務(wù)機(jī)關(guān)也不可能完全掌握企業(yè)所有真實(shí)的納稅信息[2]。因此,企業(yè)納稅主體與稅務(wù)機(jī)關(guān)成為非完全信息博弈下的雙方主體。
假定企業(yè)所處的環(huán)境是一個(gè)穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境,則企業(yè)優(yōu)先選擇開(kāi)展稅務(wù)籌劃,模型中只考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)行為對(duì)企業(yè)稅務(wù)籌劃的影響,此時(shí)的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)[3]。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為籌劃或不籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)為稅務(wù)稽查或不稽查。這里仍作如下假設(shè):企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃的直接成本為C1,機(jī)會(huì)成本為C2,稅務(wù)籌劃被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為違法行為的風(fēng)險(xiǎn)成本即加收滯納金和稅收處罰的金額為C32;企業(yè)稅務(wù)籌劃的節(jié)稅利益為T;稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)稽查的稽查成本為C。
當(dāng)企業(yè)選擇了開(kāi)展稅務(wù)籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)具有進(jìn)行稅務(wù)稽查或不進(jìn)行稅務(wù)稽查這兩個(gè)選擇。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)不進(jìn)行稅務(wù)稽查時(shí),企業(yè)的收益函數(shù)為U=T-C1-C2;當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)稽查時(shí),如果認(rèn)為企業(yè)的稅務(wù)籌劃是合法的,此時(shí)企業(yè)的收益函數(shù)為U=T-C1-C2;如果認(rèn)為企業(yè)的稅務(wù)籌劃是違法的,此時(shí)企業(yè)的收益函數(shù)為U=-C1-C2-C32[4]。
由于受稅收征管力量和水平的影響,稅務(wù)機(jī)關(guān)客觀上并不對(duì)每個(gè)企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)稽查。假設(shè)企業(yè)估計(jì)稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展稅務(wù)稽查的概率為P1,不開(kāi)展稅務(wù)稽查的概率為1-P1;稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展稅務(wù)稽查的情況下,對(duì)企業(yè)稅務(wù)籌劃“合法性”的認(rèn)定概率為P2,對(duì)企業(yè)稅務(wù)籌劃“非合法性”的認(rèn)定概率為1-P2,則企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃的期望收益為:
U=(T-C1-C2)×(1-P1)+(T-C1-C2)×P1×P2+(-C1-C2-C32)×P1×(1-P2),企業(yè)不開(kāi)展稅務(wù)籌劃的期望收益為:U=0。
(一)稅務(wù)機(jī)關(guān)的策略選擇
盡管稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展稅務(wù)稽查的目的在于嚴(yán)格稅收征管,監(jiān)督企業(yè)依法納稅,現(xiàn)實(shí)中并不一定遵循成本收益原則,但為了研究上的方便,這里假定稅務(wù)機(jī)關(guān)也是理性經(jīng)濟(jì)人,在選擇稅務(wù)稽查時(shí)遵循成本收益原則。當(dāng)企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展稅務(wù)稽查的期望收益為:U=-C×P2+(T+C32-C)×(1-P2);稅務(wù)機(jī)關(guān)不開(kāi)展稅務(wù)稽查的期望收益為:U=0。當(dāng)企業(yè)不開(kāi)展稅務(wù)籌劃時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展稅務(wù)稽查的期望收益為:U=-C;不開(kāi)展稅務(wù)稽查的期望收益為:U=0。從以上分析可以看出,當(dāng)企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃時(shí),只有當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的期望收益U=-C×P2+(T+C32-C)×(1-P2)>0,即P2<(T+C32-C)/(T+C32)時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)選擇稅務(wù)稽查策略;當(dāng)企業(yè)不開(kāi)展稅務(wù)籌劃時(shí),稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)采取不稽查策略。
(二)企業(yè)稅務(wù)籌劃的一般策略選擇
當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展稅務(wù)稽查時(shí),若企業(yè)估計(jì)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的稅務(wù)籌劃認(rèn)定為合法時(shí),企業(yè)將選擇籌劃策略以取得稅收收益,此時(shí)企業(yè)稅務(wù)籌劃的期望收益為:U=T-C1-C2,且U>0;若企業(yè)估計(jì)被認(rèn)定為違法行為時(shí),企業(yè)將選擇不籌劃策略,此時(shí)企業(yè)稅務(wù)籌劃的期望收益為:U=-C1-C2-C32<0。即當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展稅務(wù)稽查情況下,企業(yè)的收益函數(shù):
P2>(C1+C2+C32)/(T+C32),
此時(shí)企業(yè)應(yīng)選擇開(kāi)展稅務(wù)籌劃策略;當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)不開(kāi)展稅務(wù)稽查時(shí),因?yàn)門-C1-C2>0,企業(yè)應(yīng)選擇稅務(wù)籌劃策略。只有當(dāng)企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃的期望收益:
P1×(1-P2)<(T-C1-C2)/(T+C32),
此時(shí)企業(yè)選擇稅務(wù)籌劃策略。
結(jié)合前面對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)稅務(wù)籌劃的策略選擇分析,只有當(dāng)(C1+C2+C32)/(T+C32)
三、企業(yè)特殊策略選擇的經(jīng)濟(jì)博弈分析
這里的特殊策略選擇是指企業(yè)納稅人在一定的外部環(huán)境下,為減輕稅收負(fù)擔(dān)所選擇的合法籌劃或非法籌劃,即選擇合法的稅務(wù)籌劃行為還是違法的偷逃稅行為[5]。假定在相對(duì)穩(wěn)定的稅收環(huán)境下,企業(yè)欲通過(guò)一定手段減輕自身稅負(fù),模型中只考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)行為對(duì)企業(yè)行為選擇的影響,此時(shí)的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機(jī)關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為偷逃稅或稅務(wù)籌劃,稅務(wù)機(jī)關(guān)為稅務(wù)稽查或不稽查。
這里仍作如下假設(shè):節(jié)稅額為T,稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查概率為P3,并假定企業(yè)的偷逃稅行為一旦稽查即被查出,而企業(yè)的稅務(wù)籌劃行為被認(rèn)定為合法;偷逃稅被查獲后應(yīng)補(bǔ)繳稅款為T,加收滯納金并處罰金為C32,企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃的直接成本為C1,機(jī)會(huì)成本為C2。因此影響偷逃稅行為預(yù)期收益的因素有T、P3、C32,影響稅務(wù)籌劃行為預(yù)期收益的因素有T、C1、C2(這里不考慮企業(yè)開(kāi)展偷逃稅行為的額外成本支出,也不考慮現(xiàn)實(shí)中可能存在的稅務(wù)尋租成本)。為研究上的方便,現(xiàn)引入三個(gè)相對(duì)率指標(biāo)反映這些不同的影響因素:一是稅收處罰率λ,即λ=C32/T;二是稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率δ,即δ=(C1+C2)/T,三是稅務(wù)稽查概率P3?？梢苑治龅贸黾{稅人偷逃稅的預(yù)期收益為:
U1=T×(1-P3)+(-C32)×P1
=T(1-P3)-C32×P3
納稅人稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益為:
若U2=(T-C1-C2)×(1-P3)+(T-C1-C2)×P3=(T-C1-C2);
則U1-U2=(C1+C2)-(T+C32)×P3。
當(dāng)U1=U2,即:
(C1+C2)-(T+C32)×P3=0時(shí),企業(yè)采取偷逃稅行為與開(kāi)展稅務(wù)籌劃行為取得的預(yù)期收益是一致的。對(duì)該式進(jìn)行調(diào)整分析,兩邊均除以T,則得出δ-(1+λ)P3=0。在λ和P3既定的條件下,當(dāng)U1-U2>0,即稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率δ>(1+λ)P3時(shí),企業(yè)偷逃稅行為的預(yù)期收益大于開(kāi)展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益,此時(shí)企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當(dāng)U1-U2<0,即稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率δ<(1+λ)P3時(shí),企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時(shí)企業(yè)的最佳策略選擇是開(kāi)展稅務(wù)籌劃。因此,企業(yè)應(yīng)盡可能降低稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率,以提高稅務(wù)籌劃行為的經(jīng)濟(jì)效益。
在δ和P3既定的條件下,當(dāng)U1-U2>0,即稅收處罰率λ<(δ-P3)/P3時(shí),企業(yè)偷逃稅行為的預(yù)期收益大于開(kāi)展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益,此時(shí)企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當(dāng)U1-U2<0,即稅收處罰率λ>(δ-P3)/P3時(shí),企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時(shí)企業(yè)的最佳策略選擇是開(kāi)展稅務(wù)籌劃。因此,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加大稅收處罰力度,遏制納稅人的偷逃稅行為,促進(jìn)企業(yè)開(kāi)展合法的稅務(wù)籌劃行為。
在δ和λ既定的條件下,當(dāng)U1-U2>0,即稅務(wù)稽查概率P3<δ/(1+λ)時(shí),企業(yè)偷逃稅行為的預(yù)期收益大于開(kāi)展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益,此時(shí)企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當(dāng)U1-U2<0,即稅務(wù)稽查概率P3>δ/(1+λ)時(shí),企業(yè)開(kāi)展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時(shí)企業(yè)的最佳策略選擇是開(kāi)展稅務(wù)籌劃。因此,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加大稅務(wù)稽查力度,引導(dǎo)企業(yè)減輕稅收負(fù)擔(dān)的方式由違法的偷逃稅行為轉(zhuǎn)向合法的稅務(wù)籌劃行為。
四、結(jié)語(yǔ)
經(jīng)濟(jì)激勵(lì)是影響企業(yè)理性納稅行為的根本誘因。偷逃稅作為一種違法行為,其可能的預(yù)期收益客觀上受稅務(wù)機(jī)關(guān)查獲概率、稅收處罰力度等因素的影響。企業(yè)稅務(wù)籌劃作為一項(xiàng)合法的理財(cái)行為,其預(yù)期收益客觀上受稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率、稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅務(wù)籌劃的合法性認(rèn)定等因素的影響。因此,為了有效遏制或減少納稅人的偷逃稅行為,引導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)開(kāi)展合法的稅務(wù)籌劃行為,稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加大稅務(wù)稽查力度,加大對(duì)偷逃稅等違法行為的稅收處罰力度,減少納稅人偷逃稅的收益預(yù)期,有效降低納稅人偷逃稅行為的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)激勵(lì)。同時(shí),加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)人員的職業(yè)道德與業(yè)務(wù)素質(zhì)教育,從根本上堵住納稅人稅務(wù)尋租的源頭,科學(xué)認(rèn)定納稅人的稅務(wù)籌劃行為,從而切實(shí)體現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法的嚴(yán)肅性和公正性。對(duì)于企業(yè)納稅人來(lái)說(shuō),應(yīng)在依法納稅的基礎(chǔ)上運(yùn)用科學(xué)的稅務(wù)籌劃手段減輕自身稅收負(fù)擔(dān),盡可能減少稅務(wù)籌劃成本支出,降低稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率,以取得較好的稅務(wù)籌劃效果。在此基礎(chǔ)上,納稅人依法開(kāi)展稅務(wù)籌劃、依法納稅,稅務(wù)機(jī)關(guān)依法征稅,這樣才能真正體現(xiàn)和諧的稅收征納關(guān)系,實(shí)現(xiàn)“稅企雙贏”的最佳效果。
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關(guān)鍵詞：增值稅轉(zhuǎn)型 交通物流業(yè) 增值稅 營(yíng)業(yè)稅
我國(guó)正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的重要時(shí)期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)尤其是現(xiàn)在服務(wù)業(yè)對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國(guó)家綜合實(shí)力具有重要意義?！盃I(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”有利于完善稅制，消除重復(fù)征稅，為第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展減輕稅收負(fù)擔(dān)，降低企業(yè)稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)速度和發(fā)展能力；有利于社會(huì)專業(yè)化分工，促進(jìn)三大產(chǎn)業(yè)的融合，優(yōu)化投資、消費(fèi)和出口結(jié)構(gòu)。從2012年1月1日起開(kāi)展深化增值稅制度改革試點(diǎn)，[1]增值稅改革作為國(guó)家積極財(cái)政政策的重要組成部分，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)有著重大的意義。
一、營(yíng)業(yè)稅及增值稅概述
（一）營(yíng)業(yè)稅的概念
營(yíng)業(yè)稅是以在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)所取得的營(yíng)業(yè)額為課稅對(duì)象而征收的一種商品勞務(wù)稅。
營(yíng)業(yè)稅屬傳統(tǒng)商品勞務(wù)稅，實(shí)行普遍征收，計(jì)稅依據(jù)為營(yíng)業(yè)額全額，稅額不受成本、費(fèi)用高低影響。由于企業(yè)各營(yíng)業(yè)盈利水平高低不同，因此在實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)設(shè)計(jì)中通常采取按不同經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、不同行業(yè)設(shè)計(jì)不同的稅目和稅率的方法，實(shí)行同一行業(yè)同稅率，不同行業(yè)不同稅率。
（二）增值稅的概念
增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。按照我國(guó)增值稅法的規(guī)定，增值稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的企業(yè)單位和個(gè)人就其貨物銷售或提供勞務(wù)的增值額和貨物進(jìn)口金額為計(jì)稅依據(jù)而課征的一種流轉(zhuǎn)稅。
增值稅的征稅范圍規(guī)定一般包括：銷售或進(jìn)口的貨物；提供的加工、修理修配勞務(wù)。除上述的一般規(guī)定外，對(duì)于實(shí)務(wù)中某些特殊項(xiàng)目或者行為是否屬于增值稅的征稅范圍，還需做出具體確定。
二、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的影響
（一）交通運(yùn)輸業(yè)的定義
交通運(yùn)輸業(yè)包括陸路運(yùn)輸、水上運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸和裝卸搬運(yùn)等五類。
陸路運(yùn)輸是指通過(guò)陸路（地上或地下）運(yùn)輸旅客或運(yùn)送貨物的運(yùn)輸業(yè)務(wù)，包括公路運(yùn)輸、索道運(yùn)輸、鐵路運(yùn)輸、纜車運(yùn)輸及其他陸路運(yùn)輸。
水上運(yùn)輸是指運(yùn)輸業(yè)務(wù)通過(guò)江、河、湖泊等人造或者海洋航道運(yùn)送旅客或貨物。
航空運(yùn)輸是通過(guò)空中航線運(yùn)送旅客或貨物的業(yè)務(wù)。
管道運(yùn)輸是固體、液體或氣體供應(yīng)通過(guò)管道運(yùn)輸業(yè)務(wù)設(shè)施的運(yùn)輸。
裝卸搬運(yùn)是指使用裝卸搬運(yùn)工具或畜力、人力將貨物在運(yùn)送工具之間、裝卸現(xiàn)場(chǎng)之間或運(yùn)輸工具和裝卸現(xiàn)場(chǎng)之間進(jìn)行搬運(yùn)和裝卸的業(yè)務(wù)。
（二）營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的影響
營(yíng)業(yè)稅改征增值稅提高了流轉(zhuǎn)稅制度。運(yùn)輸過(guò)程作為在生產(chǎn)過(guò)程中的中間環(huán)節(jié)，不僅是貨物在空間位置的轉(zhuǎn)移過(guò)程，也是貨物本身價(jià)值增值的過(guò)程，但是之前的流轉(zhuǎn)稅稅制將實(shí)質(zhì)上應(yīng)當(dāng)屬于生產(chǎn)過(guò)程中的交通運(yùn)輸業(yè)，即該位移增值過(guò)程并不需要繳納增值稅，造成增值稅抵扣鏈條中斷。史玉光（2012）[2]根據(jù)財(cái)政部的稅收征改規(guī)定，對(duì)其法規(guī)進(jìn)行了解釋，分析“營(yíng)改增”對(duì)相關(guān)企業(yè)的影響并解釋了增值稅差額征收政策；還對(duì)“營(yíng)改增”之后可能出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行了解答并初步介紹了交通運(yùn)輸業(yè)的稅收處理和其他業(yè)務(wù)的處理。劉豐榕（2012）[3]認(rèn)為應(yīng)該根據(jù)試點(diǎn)情況及時(shí)調(diào)整增值稅稅率并考慮給予過(guò)渡期企業(yè)一定的稅收優(yōu)惠政策使其及時(shí)調(diào)整生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，并且提出將交通運(yùn)輸勞務(wù)等營(yíng)業(yè)稅征稅項(xiàng)目納入增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，必須要考慮中央地方之間的稅收分配，否則將嚴(yán)重影響各級(jí)財(cái)政收支平衡、提供公共服務(wù)的水平以及地區(qū)間均衡發(fā)展。筆者認(rèn)為，這其實(shí)可以通過(guò)計(jì)算，因?yàn)楦鞯貐^(qū)提供公共服務(wù)的費(fèi)用不同，分配率也應(yīng)該有所不同，所以可以根據(jù)往年的數(shù)據(jù)進(jìn)行分配率計(jì)算使在營(yíng)業(yè)稅改征增值稅時(shí)不影響財(cái)政收支和公共服務(wù)水平。
營(yíng)業(yè)稅改征增值稅促進(jìn)交通運(yùn)輸企業(yè)規(guī)范其會(huì)計(jì)核算，深化體制改革需要。增值稅稅法明確規(guī)定對(duì)不能正確核算進(jìn)、銷項(xiàng)稅額或不能按稅法規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)、提供納稅資料的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)取消其進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，并按銷售收入全額征稅。通過(guò)了明確規(guī)定，交通運(yùn)輸企業(yè)必將認(rèn)真地建立賬本、設(shè)立賬戶，對(duì)會(huì)計(jì)制度的管理高度重視，進(jìn)而形成較為完善的會(huì)計(jì)核算制度，并有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督。實(shí)行增值稅同時(shí)也可以使購(gòu)買雙方由交增值稅稅額進(jìn)行審計(jì)，相互制衡，減少了運(yùn)輸企業(yè)之間的不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)，加強(qiáng)市場(chǎng)秩序趨于良好狀態(tài)。
營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是發(fā)展我國(guó)公交系統(tǒng)行業(yè)及民航運(yùn)輸業(yè)的需要。目前，我國(guó)居民私家車保有量增長(zhǎng)迅速，城市交通擁堵卻日益嚴(yán)重，大力發(fā)展公交系統(tǒng)行業(yè)成為我國(guó)解決交通擁堵問(wèn)題的必然選擇。由于燃油價(jià)格日益攀升，交通運(yùn)輸行業(yè)成本壓力越來(lái)越大，面臨虧損，改征增值稅后，只要稅率設(shè)置得當(dāng)，交通運(yùn)輸企業(yè)就可以抵扣其購(gòu)進(jìn)燃油的成本及新增固定資產(chǎn)中包含的已納增值稅的稅額，進(jìn)而減輕稅收負(fù)擔(dān)。
營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是促進(jìn)交通運(yùn)輸設(shè)備更新和運(yùn)輸能力改造，控制污染、減少能耗的需要。交通運(yùn)輸業(yè)作為一個(gè)資金集中型產(chǎn)業(yè)，在企業(yè)的資產(chǎn)中固定資產(chǎn)占據(jù)較高的比例，消費(fèi)型增值稅制度使得企業(yè)在其新購(gòu)入的資產(chǎn)計(jì)算中扣除已繳納的增值稅，降低資金集中型產(chǎn)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，有利于進(jìn)行交通運(yùn)輸業(yè)設(shè)備更新和運(yùn)輸能力改造，控制能源排放污染、減少環(huán)境污染，提高我國(guó)交通運(yùn)輸業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。
三、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的建議
“營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”后，如果公司申請(qǐng)認(rèn)定為一般納稅人，則稅率相比“營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”前會(huì)有大幅度增長(zhǎng)，而與增長(zhǎng)的稅率相抵消的就是大量營(yíng)業(yè)成本所帶來(lái)的進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，因此對(duì)于交通運(yùn)輸企業(yè)而言，如果進(jìn)項(xiàng)較多且可抵扣金額與營(yíng)業(yè)收入的比例超過(guò)了47.65%，可以申請(qǐng)認(rèn)定一般納稅人以減輕稅收負(fù)擔(dān)。相反，對(duì)于進(jìn)項(xiàng)較少的企業(yè)，申請(qǐng)認(rèn)定一般納稅人則是會(huì)增加企業(yè)較多的稅收負(fù)擔(dān)。
“營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”從2013年8月開(kāi)始在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施，對(duì)于交通運(yùn)輸企業(yè)而言，應(yīng)當(dāng)注重對(duì)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，按要求學(xué)習(xí)“營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”的相關(guān)政策，同時(shí)掌握“營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”后的會(huì)計(jì)核算，并且應(yīng)該重新對(duì)企業(yè)進(jìn)行新的財(cái)務(wù)管理和稅收籌劃。只有學(xué)習(xí)“營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”的相關(guān)政策才能知道企業(yè)的部分業(yè)務(wù)是否符合稅收優(yōu)惠的標(biāo)準(zhǔn)，只有會(huì)計(jì)核算體制健全，才能使得企業(yè)正常運(yùn)行；做好財(cái)務(wù)管理和稅收籌劃可以增加企業(yè)未來(lái)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，使企業(yè)穩(wěn)步發(fā)展。
對(duì)國(guó)家而言，“營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅”后，稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)實(shí)物監(jiān)管，實(shí)地進(jìn)行檢查。交通運(yùn)輸業(yè)本身具有經(jīng)營(yíng)方式靈活，流動(dòng)性強(qiáng)的特點(diǎn)，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)其監(jiān)管過(guò)程中就容易出現(xiàn)征、管、查相互脫節(jié)問(wèn)題。同時(shí)，隨著社會(huì)分工越來(lái)越細(xì)化，交通運(yùn)輸業(yè)已實(shí)現(xiàn)全面快速發(fā)展，形成以公路、鐵路、航空、水運(yùn)等為主的綜合運(yùn)輸網(wǎng)絡(luò)，運(yùn)輸量和港口的吞吐量大幅增長(zhǎng)，交通運(yùn)輸設(shè)施和裝備水平顯著提高，信息化應(yīng)用水平提升明顯，經(jīng)營(yíng)管理也趨于現(xiàn)代化。新的交通運(yùn)輸業(yè)運(yùn)營(yíng)模式必然為稅收征管提出了新的挑戰(zhàn)，所以在加強(qiáng)實(shí)物監(jiān)管、進(jìn)行實(shí)地檢查方面已是非常重要了。
注釋：
（Endnotes）
[1] 財(cái)務(wù)部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于在全國(guó)開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2013]37號(hào)）
[2] 史玉光.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅：法規(guī)解釋與實(shí)務(wù)操作[M].北京：對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社，2012
[3] 劉豐榕.從交通運(yùn)輸業(yè)入手談增值稅擴(kuò)圍問(wèn)題[J].時(shí)代金融，2012（12）：42
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[關(guān)鍵詞]高校教師；年終一次性獎(jiǎng)金；納稅籌劃
[DOI]1013939/jcnkizgsc201537136
隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，國(guó)家和社會(huì)不斷加大教育的投入力度。在此情況下，全國(guó)各高校得以迅猛發(fā)展，高校教師工資待遇得以提高，而由于全年一次性獎(jiǎng)金（下文簡(jiǎn)稱“年終獎(jiǎng)”）的計(jì)稅方法有其特殊性，稅負(fù)亦有不同，甚至?xí)霈F(xiàn)年終獎(jiǎng)多發(fā)卻不能多得的“雙輸”局面，有些教師不能理解其中的“奧妙”，故而頗有怨言。因此，高校管理者如何運(yùn)用稅收法規(guī)進(jìn)行稅收籌劃，在不違反國(guó)家政策的基礎(chǔ)上維護(hù)教師切身利益、減輕教師稅負(fù)，就顯得尤為重要。
1高校教師全年一次性獎(jiǎng)金的發(fā)放特點(diǎn)
目前，大部分高校教師的月薪資由基本工資、崗位津貼、課時(shí)費(fèi)、各項(xiàng)補(bǔ)貼和獎(jiǎng)勵(lì)等組成，而年終獎(jiǎng)主要根據(jù)教師的職稱、職務(wù)、超課時(shí)費(fèi)、科研工作量以及指導(dǎo)學(xué)生的畢業(yè)論文數(shù)量等來(lái)確定。在實(shí)際工作中，有的高校按月發(fā)放課時(shí)費(fèi)、科研及教學(xué)成果獎(jiǎng)勵(lì)，有的高校按每學(xué)期的期末發(fā)放，還有一些高校作為年終獎(jiǎng)勵(lì)一次性來(lái)發(fā)放。
自2011年9月1日開(kāi)始，我國(guó)對(duì)高校教師的工資、薪金所得適用七級(jí)超額累進(jìn)稅率，而年終獎(jiǎng)的計(jì)算方法是以年終獎(jiǎng)總額為計(jì)稅依據(jù)，只能扣除一個(gè)月的速算扣除數(shù)，相當(dāng)于實(shí)行了全額累進(jìn)稅率。
2年終獎(jiǎng)不同發(fā)放方式下的計(jì)稅比較
21一次性發(fā)放
案例1：某高校張老師每月工資均為4000元，2014年12月，張老師年終獎(jiǎng)18000元，計(jì)稅處理如下：首先，確定適用稅率：18000÷12=1500元，適用稅率3%，速算扣除數(shù)為0；其次，計(jì)算年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額：18000×3%=540元；再次確定年終獎(jiǎng)稅后凈額：18000-540=17460元；最后，計(jì)算全年應(yīng)納稅額：540+（4000-3500）×3%×12=720元。
22每學(xué)期末發(fā)放
案例2：某高校張老師每月工資4000元，全年獎(jiǎng)金共18000元，在1月收到5000元，7月收到8000元，12月收到5000元。則張老師全年應(yīng)納稅額為：
10×[（4000-3500）×3%]+[（4000+5000-3500）×20%-555]+[（4000+8000-3500）×20%-555]+5000×3%=1990元。
23按月發(fā)放
案例3：某高校張老師每月工資4000元，全年獎(jiǎng)金共18000元，按月均衡發(fā)放。則張老師全年應(yīng)納稅額為：[（18000÷12+4000-3500）×10%-105]×12=1140元。
通過(guò)表1的比較我們發(fā)現(xiàn)，當(dāng)月工資高于3500元時(shí)，第二種年終獎(jiǎng)的發(fā)放方式稅負(fù)最重，第三種次之，第一種稅負(fù)最輕。同時(shí)也不難發(fā)現(xiàn)，并不是年終獎(jiǎng)按月發(fā)放，教師的稅后收入一定是最高的，這與教師的月收入密切相關(guān)。因此，我們不難得出這樣的結(jié)論：高校通過(guò)對(duì)年終獎(jiǎng)進(jìn)行合理的納稅籌劃，可以既不增加高校的任何支出，又可以使教師合理避稅，提高稅后收入。
3高校教師年終獎(jiǎng)的納稅籌劃思路及方法
31避開(kāi)“黑洞”區(qū)間
案例4：某高校王老師每月工資4000元，12月收到年終獎(jiǎng)18001元，計(jì)稅處理如下：
（1）確定適用稅率：18001÷12=150008元，適用稅率10%，速算扣除數(shù)為105；
（2）確定年終獎(jiǎng)應(yīng)納稅額：18001×10%-105=16951元；
（3）確定年終獎(jiǎng)稅后凈額：18001-16951=163059元。
通過(guò)計(jì)算得知，王老師年終獎(jiǎng)只比張老師多發(fā)了一元，稅后凈額卻減少了11541元。
這種不合理現(xiàn)象的出現(xiàn)正是因?yàn)槟杲K獎(jiǎng)金計(jì)稅方法相當(dāng)于全額累進(jìn)的弊端，一旦年終獎(jiǎng)超過(guò)某個(gè)“臨界點(diǎn)”，其所對(duì)應(yīng)的稅率就會(huì)提高一個(gè)檔次，從而引起應(yīng)納稅額的大幅度增加。
假設(shè)王老師多發(fā)X元才能使稅后收入高于張老師，則：（18000+X）-[（18000+X）×10%-105]≥18000-18000×3%，解得：X≤128333，即年終獎(jiǎng)發(fā)放在18000元和1928333元時(shí)，稅后年終獎(jiǎng)是相同的，年終獎(jiǎng)在區(qū)間（18000，1928333）時(shí)，會(huì)出現(xiàn)高校多發(fā)年終獎(jiǎng)而教師稅后收入?yún)s減少的情況。因此在發(fā)放年終獎(jiǎng)時(shí)，應(yīng)避免落入（18000，1928333）的“黑洞”區(qū)間。同理，經(jīng)過(guò)測(cè)算，我們得出全年一次性獎(jiǎng)金臨界點(diǎn)節(jié)稅安排如表2所示。
32化零為整
在現(xiàn)實(shí)生活中，難免會(huì)出現(xiàn)年終獎(jiǎng)落在臨界區(qū)間的情況，對(duì)于這種情形，我們可采用“化零為整”的方式進(jìn)行納稅籌劃。假設(shè)案例4中的某高校對(duì)王老師的課時(shí)費(fèi)、科研項(xiàng)目、參與招生情況等各方面綜合測(cè)評(píng)后，計(jì)算得出王老師的年終獎(jiǎng)為18001元，處在臨界區(qū)間，這時(shí)，可以把王老師的年終獎(jiǎng)分為兩部分，18000元作為年終獎(jiǎng)發(fā)放，另外的1元作為第12個(gè)月工資來(lái)發(fā)放，那么王老師12月的應(yīng)納稅額為：18000×3%+（4001-3500）×3%=55503元。而籌劃前王老師12月的應(yīng)納稅額為：（18001×10%-105）+（4000-3500）×3%=171010元。通過(guò)“化零為整”的納稅籌劃方式，王老師12月少交稅115507元，這對(duì)于老師來(lái)說(shuō)也是一筆不小的財(cái)富。而這種納稅籌劃的方式，既沒(méi)有增加高校的任何成本支出，也沒(méi)有改變高校的年終獎(jiǎng)發(fā)放制度，還在一定程度上增加了教師的實(shí)際收入。
33化整為零
對(duì)于有些高校，教師每月基本工資并不高，甚至達(dá)不到納稅基點(diǎn)3500元，這時(shí)高校年終獎(jiǎng)的發(fā)放可以采用“化整為零”的納稅籌劃方式。
案例5：假設(shè)張老師每月工資2500元，12月取得年終獎(jiǎng)18000元，稅務(wù)處理如下：
（1）適用稅率分析：18000-（3500-2500）=17000，17000/12=141667，確定稅率為3%，速算扣除數(shù)為0。
（2）全年應(yīng)納稅額分析：17000×3%=510（元）。
如果對(duì)于張老師的年終獎(jiǎng)按月發(fā)放，那么張老師每月增加收入：18000/12=1500（元），每月收入總額：2500+1500=4000（元），每月應(yīng)納稅額：（4000-3500）×3%=15（元），全年應(yīng)納稅額：15×12=180（元）。納稅籌劃后，張老師全年可節(jié)稅330元。
由此可見(jiàn)，對(duì)于低收入者，年終獎(jiǎng)分月發(fā)放可節(jié)稅，但是會(huì)在一定程度上增加高校的資金壓力和資金成本。
4實(shí)際操作過(guò)程中的難點(diǎn)
高校發(fā)放年終一次性獎(jiǎng)金，對(duì)教師來(lái)說(shuō)起到了很大的激勵(lì)作用。而對(duì)高校年終獎(jiǎng)金進(jìn)行合理的納稅籌劃，不僅可以體現(xiàn)高校領(lǐng)導(dǎo)對(duì)職工的關(guān)心，還可以增加學(xué)校的凝聚力，并且可以使教職工真正得到實(shí)惠，以達(dá)到高校利用年終獎(jiǎng)吸引人才、留住人才、激勵(lì)人才的目的。
而在實(shí)際操作中，決定高校教師年終獎(jiǎng)收入的往往是二級(jí)學(xué)院、教學(xué)部門和科研部門，這些部門往往只提供相關(guān)數(shù)據(jù)，而財(cái)務(wù)部門只負(fù)責(zé)工資和獎(jiǎng)金數(shù)據(jù)的核對(duì)、歸集、匯總和發(fā)放。如果教師收入的納稅籌劃只單單依靠財(cái)務(wù)部門，是無(wú)法完成的。因此，對(duì)高校教師年終獎(jiǎng)金的發(fā)放進(jìn)行納稅籌劃，需要高校各個(gè)部門共同參與、共同配合才能完成。
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