發(fā)布時間：2023-07-19 17:11:42
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的貨幣資金循環(huán)審計案例樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
[關(guān)鍵詞] 貨幣資金；內(nèi)部控制；營運
[中圖分類號] F239.45 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）20- 0002- 02
貨幣資金是企業(yè)流動資產(chǎn)的重要組成部分，是企業(yè)的命脈，企業(yè)的營運、籌資與投資等業(yè)務(wù)循環(huán)中都會涉及到，是流動性最強、控制難度最大、控制風險最高的，能夠隨時隨地轉(zhuǎn)換為其他任何類型資產(chǎn)的資產(chǎn)。企業(yè)要進行生產(chǎn)經(jīng)營活動都必須持有貨幣資金，這是企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營活動的基本條件。但近年來，由于貨幣資金控制不到位而引發(fā)的企業(yè)資金鏈斷裂，攜巨額公款外逃、挪用公款賭博、用公款炒股謀取個人私利的種種案例，不勝枚舉。下面主要從企業(yè)營運方面剖析其原因，找出規(guī)避其風險的有效措施。
1 企業(yè)營運過程中貨幣資金內(nèi)部控制問題剖析
1.1 貨幣資金流入問題解析
貨幣資金是企業(yè)的“血液”，對企業(yè)的發(fā)展起著舉足輕重的作用。既然是“血”就必須有造血功能的器官，對企業(yè)來說，途徑之一是通過銷售產(chǎn)品或提供服務(wù)獲得。
企業(yè)通過銷售產(chǎn)品或提供服務(wù)造“血”，這是企業(yè)運營的主要渠道。如果對貨幣資金入賬的完整性審批不嚴，就會給部分部門私設(shè)“小金庫”（此處非一般意義的“小金庫”）提供活動的空間。比如，某公司的經(jīng)營方式是通過在生產(chǎn)基地生產(chǎn)產(chǎn)品，各大城市設(shè)立分公司掌管銷售，生產(chǎn)基地給銷售公司發(fā)貨視同銷售，各生產(chǎn)基地、銷售分公司實行獨立核算，最終資金匯往總部財務(wù)統(tǒng)一分配的方式運轉(zhuǎn)。而某些分公司，部分產(chǎn)品入庫、出庫不經(jīng)過相關(guān)人員簽字，違規(guī)銷售?；蛏a(chǎn)基地與銷售分公司聯(lián)手，雙方都不入賬，貨款直接存入“小金庫”，以公謀私，致使公司蒙受損失，陷入困境。反思其原因，主要有以下幾點。
1.1.1 管理決策者對貨幣資金內(nèi)部控制不夠重視
管理決策者內(nèi)部控制意識薄弱，缺乏對貨幣資金內(nèi)部控制風險的認識，從而忽視貨幣資金內(nèi)部控制，導致貨幣資金內(nèi)部控制失效。高級管理人員經(jīng)營理念和對企業(yè)風險的認知偏好，都將給企業(yè)的運營打下烙印。管理層的態(tài)度將影響到會計人員和其他部門的工作態(tài)度，有什么樣的老總，就有什么樣的企業(yè)，有什么樣的企業(yè)，就有什么樣的員工，這就是老總決定企業(yè)，企業(yè)決定員工。如果管理層不重視財務(wù)部門，那么財務(wù)人員工作就沒有積極性，敷衍了事。在問題分析中，基地工廠發(fā)貨，產(chǎn)品必然要出庫。銷售公司購貨、銷貨，一定要經(jīng)過入庫、出庫環(huán)節(jié)。財務(wù)人員如果精心檢查，即使基地、分公司經(jīng)理的行為不經(jīng)過財務(wù)，此類事情也會被發(fā)現(xiàn)，財務(wù)人員發(fā)現(xiàn)問題后及時匯報，基地、分公司經(jīng)理的此類行為將會避免。另一方面，管理層只重視生產(chǎn)、銷售，疏于內(nèi)部控制，基地、分公司經(jīng)理也有了可趁之機，最終導致銷售貨款分流。
1.1.2 企業(yè)組織結(jié)構(gòu)不合理
企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)是為公司活動提供計劃、執(zhí)行、控制和監(jiān)督職能的整體框架。在組織結(jié)構(gòu)方面企業(yè)要把握的工作內(nèi)容中，有一項是“當環(huán)境改變時企業(yè)配合改變其組織結(jié)構(gòu)的程度”。財務(wù)部是不可缺少的部門，是公司的要害，那么企業(yè)基地工廠、銷售分公司的財務(wù)人員歸誰管，這是一個非常重要的問題?！俺匀说淖於?、拿人的手短”是一句老話，也是不變的真理。財務(wù)人員吃誰的餉為誰服務(wù)，“小金庫”的事件就會隨機發(fā)生。
1.1.3 會計人員素質(zhì)較低
會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)、法律意識不強，缺乏職業(yè)道德，執(zhí)行國家各項財經(jīng)法規(guī)的能力較低，導致會計基礎(chǔ)工作不規(guī)范，貨幣資金內(nèi)部控制制度流于形式。
1.2 貨幣資金流出問題解析
企業(yè)營運過程貨幣資金的流出點很多，但管理費用在管控中容易被利用，致使貨幣資金流出，這是所有企業(yè)關(guān)注的焦點。由于管理費用包括一些特殊支出以及極其容易以假亂真的票據(jù)，致使審批程序混亂，不按規(guī)定簽字報銷，越級審批的現(xiàn)象層出不窮，比如洽談費，外部人員費用的報銷等。值得關(guān)注的是“白條頂庫”，財經(jīng)法規(guī)明確規(guī)定白條不得頂庫，所有財務(wù)人員都明白這個道理，但大部分企業(yè)都存在“白條頂庫”現(xiàn)象，最終以合法的手續(xù)轉(zhuǎn)入管理費用，導致大額資金流出。
以上種種現(xiàn)象，分析其原因有以下幾點：
（1）企業(yè)沒有對貨幣資金業(yè)務(wù)建立嚴格的授權(quán)批準制度，明確審批人對貨幣資金業(yè)務(wù)的授權(quán)批準方式、權(quán)限、程序、責任和相關(guān)控制措施，規(guī)定經(jīng)辦人辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的職責范圍和工作要求。
（2）人為犯錯。貨幣資金內(nèi)部控制制度是由人設(shè)計建立的，也是由人來進行操作的，理解偏差、放松警惕或主觀故意就會在執(zhí)行過程中出現(xiàn)誤解、誤判和人為犯錯，導致貨幣資金內(nèi)部控制制度發(fā)揮不了應有的作用。
（3）內(nèi)部審計存在缺陷。內(nèi)部審計是企業(yè)進行自我評價，檢查企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制制度實施好壞的有效方法，對貨幣資金內(nèi)部控制具有監(jiān)督作用，但目前還存在著很大的缺陷，主要體現(xiàn)在兩個方面：①流于形式，失去應有的實質(zhì)作用；②內(nèi)部控制的權(quán)限受限，難以發(fā)揮其應有的職能。
1.3 設(shè)有內(nèi)部銀行企業(yè)存在的問題
大部分集團、上市公司都設(shè)立了銀行存款統(tǒng)一管理的內(nèi)部銀行，公司所有銷售款全部匯入內(nèi)部銀行，總部根據(jù)各單位的需求統(tǒng)一劃撥，這種形式符合貨幣資金使用效益性原則，有利于貨幣資金的統(tǒng)一調(diào)度。在實務(wù)中出現(xiàn)的問題主要集中在各銷售單位，銷售單位的貨款不及時回籠，私自壓款現(xiàn)象屢禁不止，使貨幣資金不能得到充分利用，影響公司資金合理調(diào)度，甚至影響管理者的決策，使公司受損。
公司本身有此種事情生長的土壤，①有些公司領(lǐng)導對財務(wù)知識匱乏或?qū)ω攧?wù)的重要性沒有得到充分認識，不能配合財務(wù)總監(jiān)及財務(wù)部長的工作，導致不能有效治理壓款事件；②內(nèi)部審計沒有發(fā)揮應有的作用，監(jiān)管不到位，不能及時發(fā)現(xiàn)銷售分公司的其他賬戶；③財務(wù)人員與相關(guān)管理人員串通作弊。
2 強化貨幣資金內(nèi)部控制的對策建議
根據(jù)以上貨幣資金內(nèi)部控制問題及原因的分析，歸納總結(jié)，大部分企業(yè)主要是貨幣資金內(nèi)部控制環(huán)境、運營、監(jiān)督等環(huán)節(jié)的不健全、執(zhí)行不力，促使事件發(fā)生，以下針對上述問題提出幾點建議。
2.1 優(yōu)化貨幣資金內(nèi)部控制環(huán)境
2.1.1 改善管理者的經(jīng)營哲學及經(jīng)營風格
管理者的經(jīng)營哲學及經(jīng)營風格表現(xiàn)為管理者的各種不同偏好，其表現(xiàn)雖然是無形的，但它會對一個組織的有效運行起著積極或消極的影響。這是因為企業(yè)的管理制度是企業(yè)管理者群體意志的體現(xiàn)，必然因管理者不同的經(jīng)營哲學、經(jīng)營風格而不同，這些管理哲學及經(jīng)營風格的體現(xiàn)之一為“管理當局對數(shù)據(jù)處理和會計職能的態(tài)度以及對財務(wù)報告可靠性和安全性的關(guān)心程度”。有什么樣的領(lǐng)導就有什么樣的員工，管理者對財務(wù)的重視程度直接影響財務(wù)人員的工作態(tài)度。例如，某公司管理層認為財務(wù)只不過是動動手指頭、用用爛筆頭，毫無技術(shù)含量，僅重視生產(chǎn)與銷售，這種理念反映到經(jīng)營上，就是輕視財務(wù)，導致財務(wù)人員的工資全公司最低、年終沒有獎金。在這種環(huán)境下工作，財務(wù)人員的態(tài)度可想而知，相關(guān)事件發(fā)生也就順理成章。
2.1.2 提高企業(yè)員工的素質(zhì)和職業(yè)道德水平
企業(yè)員工作為企業(yè)管理活動的具體執(zhí)行者，其文化素質(zhì)和職業(yè)道德必然對企業(yè)的經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響。按照我國《公司法》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)的經(jīng)理階層負責執(zhí)行董事會的有關(guān)決定和決策，負責制定企業(yè)的具體規(guī)章制度。企業(yè)員工按照制度執(zhí)行，尤其是財務(wù)人員更要認真執(zhí)行。財會人員是經(jīng)濟業(yè)務(wù)處理工作的主要承擔者，其素質(zhì)的高低直接關(guān)系到貨幣資金的安全和會計信息質(zhì)量的完整，因此，財會人員必須有較高的思想素質(zhì)、道德素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)。
2.1.2.1 加強對財會人員的職業(yè)道德教育，提高員工素質(zhì)，加強企業(yè)文化建設(shè)
在貨幣資金內(nèi)部控制方面，既要注重員工業(yè)務(wù)素質(zhì)，也要注重道德素養(yǎng)。因為制度再完善，如果沒有合格的人來執(zhí)行或者執(zhí)行不到位，遲早是要出問題的。企業(yè)要通過文化建設(shè)，注重員工的心理感受，充分考慮員工的需求，愛護他們，企業(yè)要做“家長”，使員工有安全感，把企業(yè)當做自己的“家”，在這一點上要吸取日本的做法。另外，要讓他們對貨幣資金內(nèi)部控制有更深層次的認識，不能只停留在將其視作一種表面的形式，要讓他們深刻了解到其在規(guī)范企業(yè)業(yè)務(wù)活動、防錯防弊上的重要作用以及與自身的利益關(guān)系，要喚起財會人員高度的責任感和使命感，提高其自身素養(yǎng)和自律能力。
2.1.2.2 加強對財會人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)教育
隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展、科技的進步，財會行業(yè)的專業(yè)性和技術(shù)性日趨復雜，對財會人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)要求越來越高。財會人員只有掌握更多、更新的專業(yè)知識和技能，具備管理的知識結(jié)構(gòu)，在處理會計業(yè)務(wù)時才能得心應手，有能力辨別正誤，使貨幣資金營運通暢，減少貨幣資金在流入、流出等環(huán)節(jié)出現(xiàn)差錯，防患于未然，避免風險的發(fā)生。企業(yè)應具備有效的員工培訓體系，使財會人員不斷豐富會計理論知識，提高業(yè)務(wù)工作能力和職業(yè)判斷能力，使其不僅稱職于現(xiàn)有崗位，還能掌握其他相關(guān)崗位的操作技巧。同時，企業(yè)還應具備體現(xiàn)人文精神的企業(yè)文化，關(guān)注財會人員的個人發(fā)展，調(diào)動其積極性，使其擁有積極參與企業(yè)管理的熱情，真正將貨幣資金內(nèi)部控制制度落實好、執(zhí)行好，將各項活動做到靈活有序，達到預期的目標。
2.1.3 加強內(nèi)部審計
（1）按照對貨幣資金內(nèi)部控制的要求，內(nèi)部審計部門不僅事后監(jiān)督，查錯防弊，而且對整個貨幣資金的流入、流出以及貨幣資金運營的全過程進行監(jiān)督，把可能的不符合企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制的行為杜絕在萌芽狀態(tài)。同時，內(nèi)部審計機構(gòu)應當能夠?qū)ω泿刨Y金內(nèi)部控制制度的有效性作出評價，在外部環(huán)境和有關(guān)條件發(fā)生變化時，能夠根據(jù)客觀變化對貨幣資金內(nèi)部控制制度的改進和完善提出意見。內(nèi)部審計部門履行其職能的首要條件必須是公司要賦予一定的權(quán)利，沒有權(quán)利審計就會流于形式，起不到應有的效果。
（2）審計部門在人員構(gòu)成上要聘用一些有經(jīng)驗的退休人員，優(yōu)點可突出表現(xiàn)為：①外聘人員業(yè)務(wù)水平高，有一定的實踐經(jīng)驗，在短時間內(nèi)可以有效發(fā)現(xiàn)問題，毫無頭緒的審計是相當耗時的，如果企業(yè)規(guī)模大，審計部門不僅應接不暇，而且費用也是可觀的；②外聘人員無需顧忌人際關(guān)系，可以大膽去查，增加了審計的力度，提高其有效性。
（3）隨著內(nèi)部審計部門職責的拓展，內(nèi)部審計部門人員不僅應當進行適當補充，更為重要的是員工應當進行必要的學習，提高自身有關(guān)內(nèi)部控制的理論知識，以便提升業(yè)務(wù)水平與技能。
2.2 建立良好高效的組織結(jié)構(gòu)
企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)為企業(yè)目標的實現(xiàn)提供了組織保障，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)建設(shè)的好壞直接影響企業(yè)經(jīng)營成果和控制的效果。因此，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)能否良好高效地運轉(zhuǎn)，直接決定著在其框架下運行的貨幣資金內(nèi)部控制制度的效果。企業(yè)應當根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的特點及貨幣資金內(nèi)部控制制度的要求建立適合本企業(yè)實際的組織結(jié)構(gòu)。例如企業(yè)財務(wù)部，實行扁平化管理，企業(yè)只有一個財務(wù)部，事業(yè)部、分公司或基地工廠的財務(wù)人員全部隸屬于財務(wù)部，財務(wù)部有人員調(diào)度、工資級別的決定權(quán)，實行財務(wù)人員派出制。也可以實行下屬各單位會計主管服務(wù)于總部財務(wù)部，下屬單位其他財務(wù)人員歸本單位管理，這樣既可以節(jié)約審計成本又可以解決串通作弊等貨幣資金內(nèi)部控制的困惑，但前提條件是財務(wù)主管的待遇要高，當然懲處力度也要大。
2.3 完善企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制制度
企業(yè)只有制定一套科學合理的貨幣資金內(nèi)部控制制度，在貨幣資金營運控制時有章可尋，規(guī)避貨幣資金營運風險。企業(yè)要根據(jù)國家法律、法規(guī)的規(guī)定及內(nèi)部控制相關(guān)指引，結(jié)合企業(yè)自身的特點，制定適合本企業(yè)的貨幣資金內(nèi)部控制制度。當然對企業(yè)來說，建立健全貨幣資金內(nèi)部控制制度是一個漸進的過程，必須同步建立其內(nèi)部控制評價體系，根據(jù)情況的變化和出現(xiàn)的問題，對貨幣資金內(nèi)部控制制度作出相應及時的修正或建立新的內(nèi)部控制制度，并根據(jù)實際需要進行一定的創(chuàng)新，以填補我國在企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制制度上的空白，實行有效控制，減少經(jīng)營風險。
主要參考文獻
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關(guān)鍵詞：審計課程；案例教學；實用性；典型性；針對性
中圖分類號：G64文獻標識碼：A
審計課程是中等專業(yè)學校財會專業(yè)的一門主干專業(yè)課程，同時也是一門理論性和實踐性都很強的學科。該課程分兩部分，分別介紹審計的基礎(chǔ)理論和具體的實務(wù)操作方法。基礎(chǔ)理論部分包括審計的特征和作用、審計種類和職能、審計準則與審計責任、審計程序和審計報告等基礎(chǔ)；實務(wù)操作部分包括貨幣資金審計、銷售與收款循環(huán)審計、采購與付款循環(huán)審計、生產(chǎn)與費用循環(huán)審計、籌資與投資循環(huán)審計以及財務(wù)報表審計。對于缺乏專業(yè)知識和社會實踐的學生來說，傳統(tǒng)的教學方法導致審計課程嚴肅性有余而活潑性不足、抽象性有余而形象性不足，不利于調(diào)動學生的學習熱情和學習積極性，也不利于培養(yǎng)學生的思維和創(chuàng)新能力。筆者多年的教學實踐，通過教學反思，得出案例教學法是一種成功的教學方法。
一、案例教學法的意義
（一）案例教學法的含義。案例教學法是指在老師的指導下，運用多種形式啟發(fā)學生獨立思考，對案例所提供的材料和問題進行分析研究，提出見解，做出判斷和決策，借以提高學生分析問題和解決問題能力的一種教學方法。在分析過程中，學生自己提出問題，并自己找出解決問題的途徑和手段，從而培養(yǎng)學生獨立分析問題的能力和獨立處理問題的能力。由此可見，案例教學法是一種啟發(fā)學生研究實際問題，注重學生智力開發(fā)及能力培養(yǎng)的現(xiàn)代教學方法，它有著傳統(tǒng)教學方法所不具備的特殊功能。案例教學與傳統(tǒng)教學有著以下幾方面區(qū)別：
1、教學目的：案例教學培養(yǎng)能力，傳統(tǒng)教學傳授知識。
2、教學載體：案例教學的教學載體是案例，傳統(tǒng)教學的教學載體是課本。
3、教學方式：案例教學的教學方式是啟發(fā)式，傳統(tǒng)教學的教學方式是講授式。
4、溝通渠道：案例教學是多向流動，傳統(tǒng)教學是單向流動。
5、學習積極性：案例教學下學生的學習積極性高，傳統(tǒng)教學下學生的學習積極性低。
6、學習效果：案例教學為第一手知識，傳統(tǒng)教學為第二手知識。
7、教學效果：案例教學能力培養(yǎng)效果高，學習系統(tǒng)知識效率高，傳統(tǒng)教學則相反。
（二）案例教學法的作用
1、有利于激發(fā)學生的學習興趣。審計課程如果采用傳統(tǒng)的課堂教學模式，對于連會計實務(wù)接觸都不多的學生來說，確實存在很多困難。由于案例教學能把現(xiàn)實生活中大家熟知的企業(yè)操作實務(wù)帶入課堂，很容易激發(fā)學生的好奇心和求知欲。在整個案例教學中，學生始終處于主體地位，教師只起引導作用，充分滿足了學生的求知欲、參與欲和表現(xiàn)欲，使學生的學習變得主動、積極和饒有興趣。
2、有利于加深學生對理論知識的理解。職業(yè)學校的學生有一個普遍特點，那就是對感性知識的接受強于對理性知識的接受。在審計課程的教學中，選擇提供給學生的案例包含很多審計的基本理論。如果就理論講理論，容易陷入抽象和乏味，學生是難以理解和接受的。而案例教學通過具體案例，從個別到一般，透過現(xiàn)象探索審計的基本理論，既生動形象，又好懂易記，有利于學生把握和深化審計課程的基本理論。
3、有利于培養(yǎng)學生的綜合能力。在案例教學過程中，存在著教師個體與學生個體的交往，教師個體與學生群體、學生個體與學生個體、學生群體與學生群體交往，也就是師生互動、生生互動。這就要求學生要有團隊合作精神，大家分工協(xié)作，共同學習，相互交流，共同進步。學生的這種集體意識和團隊合作精神是今后在任何工作崗位上都是必不可少的。同時，采用案例教學法，不存在絕對正確的答案，目的在于啟發(fā)學生獨立自主地去思考、探索，注重培養(yǎng)學生獨立思考能力，啟發(fā)學生建立一套分析、解決問題的思維方式。案例教學法下這樣能力的培養(yǎng)是在傳統(tǒng)教學中無法實現(xiàn)的。
二、案例教學法在審計課程教學中實施應注意的問題
（一）選擇的案例要有實用性。實用性要求所選案例都是來自經(jīng)濟活動中的現(xiàn)象，貼近學生的現(xiàn)實生活。由于大多數(shù)學生的生活一直是在學校中度過的，很少有機會接觸社會，進行社會實踐，因此平日生活中缺少接觸的行業(yè)、企業(yè)及賬務(wù)處理方法，同學們沒有感性認識，對案例中涉及的資料理解起來比較困難，分析起來不知如何下手。因此，在案例的選擇上應盡可能選擇同學們所熟悉的企業(yè)和賬務(wù)處理方法，實現(xiàn)從理論到實踐的轉(zhuǎn)化。例如，在進行壞賬準備審計教學時，可以某公司“壞賬準備”賬戶記錄及相關(guān)會計憑證上有關(guān)壞賬準備增減的記錄等資料為案例，讓學生分析該公司對壞賬準備的處理存在哪些問題并提出改進建議。學生結(jié)合《財務(wù)會計》課程中所學知識及《審計》課程中學習的審計技巧與方法，是能夠找出所提供的案例資料中存在的問題和提出相關(guān)的處理意見的。
（二）選擇的案例要有典型性。典型性要求所選案例具有同類事物變化規(guī)律，讓學生通過一個或幾個典型的案例，做到觸類旁通。因此，教師要選擇典型的審計案例，讓學生熟悉和掌握審計流程和方法。
（三）選擇的案例要有針對性。針對性要求所選案例能緊緊圍繞教學內(nèi)容中所涉及的原理、觀點和方法，并且符合學生現(xiàn)有的知識基礎(chǔ)，使學生不僅能解決當前問題，深刻地掌握審計理論，而且能激發(fā)其開拓創(chuàng)新能力，有效促進學生發(fā)展。例如，在進行貨幣資金審計的教學時，教師可安排審計人員對某公司庫存現(xiàn)金突擊盤點后記錄的相關(guān)資料這樣的案例，讓學生分析該公司對庫存現(xiàn)金管理存在的問題及存在的舞弊手法，進而分析該如何進行調(diào)賬，從而達到貨幣資金審計的目的。
三、案例教學法的實踐探索及意義
審計教學的實踐證明，審計作為一門專業(yè)應用課程，不僅理論性、政策性強，而且內(nèi)容龐雜、靈活性大。案例教學法作為一種新型的現(xiàn)代教學方法，是以真實案例提供的問題，幫助學生將所學的內(nèi)容與真實生活連接，從而引發(fā)學生內(nèi)在的學習動機，強化學生主動參與的意識，增進學生自我引導的學習技巧，使學生能學以致用。因此，案例教學法是注重學生創(chuàng)新能力和實踐能力培養(yǎng)、適應素質(zhì)教育理念、切合時展要求的新型教學方法。審計課程的實踐性、理論性和與多門學科的滲透性強的特點，決定了在審計課程的教學中實施案例教學法是可行的，也是十分必要的。
（作者單位：江蘇省無錫立信中等專業(yè)學校）
主要參考文獻：
[1]戴士弘.職業(yè)教育課程教學改革.清華大學出版社，2007.6.
“賬外賬”的運行方式
以工業(yè)企業(yè)為例，在日常經(jīng)營活動中，存在銷售貨物不給購貨方開具發(fā)票的行為，利用這一點，某些公司將銷售貨物分為開具發(fā)票部分(包括增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票)和不開具發(fā)票部分分別設(shè)置內(nèi)、外兩套賬，即：將對外開具的增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票部分計入外部賬，將沒有開具發(fā)票的無票收入記入內(nèi)部賬。
外部賬主要用于納稅申報和接受稅務(wù)機關(guān)的檢查。有的公司為了讓外部賬“好看一些”，增加迷惑性和隱蔽性，有時也會做少量的無票收入。某些公司根據(jù)銷售貨物開具發(fā)票的部分先確定用于納稅申報的銷售收入，再以此來推算當月應該抵扣的進項稅額，最后確定本期認證多少份增值稅專用發(fā)票，發(fā)票不夠用則向銷售方索取，發(fā)票過多則暫不認證，因此當期的應納增值稅額是人為操作的結(jié)果，而并非企業(yè)實際的經(jīng)營結(jié)果，這樣單純從企業(yè)的稅負上是很難發(fā)現(xiàn)異常問題的。這就是某些公司存在購進貨物不索取專用發(fā)票或者購進貨物專用發(fā)票不認證的現(xiàn)象產(chǎn)生的原因。
內(nèi)部賬主要由存貨收發(fā)和應收賬款、應付賬款等資料組成，反映納稅人真實的貨物進銷存情況和實際利潤情況。某些公司在購進貨物時將進貨數(shù)據(jù)錄入計算機，在銷售貨物時將銷貨數(shù)據(jù)也錄入計算機并登記應付賬款和應收賬款賬，通過計算機將數(shù)據(jù)匯總后進行核算，形成內(nèi)部賬。這些不開具發(fā)票部分的銷售額，有的以現(xiàn)金方式收取，有的存入以個人名義開設(shè)的銀行存折和銀行卡，記入內(nèi)部賬，使資金進行體外循環(huán)，隱匿了這部分銷售收入，不進行納稅申報，從而達到逃避繳納稅款的目的。這部分內(nèi)部賬通常由專人在專門一臺計算機上記錄，并且設(shè)置密碼，一般人員是無法接觸這套賬外賬的。
在這些通過設(shè)置兩套賬的方式逃避繳納稅款的企業(yè)中，盡管內(nèi)部賬和外部賬被企業(yè)會計人員分開做賬，但是作為一個整體運作的企業(yè)，很難做到內(nèi)部賬和外部賬完全沒有一絲關(guān)聯(lián)，只要查賬人員認真、細致，總能夠發(fā)現(xiàn)一些蛛絲馬跡――“賬外賬”的“小尾巴”總會露出來，然后，順藤摸瓜，一查到底，往往會取得重大突破，使“賬外賬”暴露在陽光之下。怎樣揪住“賬外賬”的“小尾巴”呢?請看下面的幾個案例。
下面是筆者曾參與的審計案例，這些案例都有一個共同的特點渚B與公司“賬外賬”有關(guān)聯(lián)。通過以下的分析綜述，但愿能對審計人員有所幫助。
有關(guān)“賬外賬”的九個審計案例
[案例一]從銀行存款賬戶核算發(fā)現(xiàn)隱藏賬外收入
某公司2008年3月有這樣一筆分錄：
借：銀行存款――A賬戶86000
貸：銀行存款――B賬戶86000
附件：一張現(xiàn)金支票頭，用途是提取現(xiàn)金，日期為2008年3月12日，還有幾張現(xiàn)金存款單，存款人為甲某、乙某等，日期為2008年3月12日。
兩個銀行賬戶轉(zhuǎn)款一般使用轉(zhuǎn)賬的方式，既簡單又安全，為什么企業(yè)先使用現(xiàn)金支票從B賬戶取出現(xiàn)金，然后又再填寫存款單存入銀行，這種方式比轉(zhuǎn)賬麻煩而且不安全。這引起了審計人員的懷疑，于是對公司會計人員進行詢問，會計人員解釋說，取出現(xiàn)金是為了購貨付款，對方用現(xiàn)金結(jié)算，取出現(xiàn)金后，對方突然以價格太低為由違約，所以把錢又存到了銀行。這種解釋顯然不能自圓其說。即便是對方違約原因成立，存款單寫一份就行了，為什么寫多份?公司會計人員不能對此做出合理解釋。根據(jù)推測，審計人員認為，存款單上寫明的存款額可能是單位收到的銷售貨款，為了達到銷售收入不入賬的目的，偽造了從銀行中取現(xiàn)金再存現(xiàn)金這筆業(yè)務(wù)，這樣該公司既做到了銷售不入賬又做到銀行余額賬實相符，據(jù)推測，存款人也很有可能不是公司人員而是購貨方人員。果然，核對3月31日工資表，也未發(fā)現(xiàn)甲、乙等人。
從這幾方面聯(lián)系來看，公司此筆分錄隱藏收入的嫌疑越來越大，審計人員揪住了“賬外賬”的“小尾巴”，基本確定公司存在賬外賬。審計人員將這些疑點向會計人員講明，在耐心說服下，會計人員終于承認這86000元確實是銷售收入，證實了審計人員的推測：公司會計為了資金安全、結(jié)算方便，讓幾個購貨方將現(xiàn)金86000元存入A賬戶，購貨方憑存款單證明已經(jīng)付款可以提貨，然后公司會計再用現(xiàn)金支票從B賬戶取走現(xiàn)金86000元進入賬外循環(huán)，作上述賬務(wù)處理，隱藏了收入。
通過這個案例我們可以看到，單從分錄(不看附件)和銀行對賬單余額上審查是很難發(fā)現(xiàn)這筆賬外收入的。在審計過程中，要時刻保持職業(yè)懷疑態(tài)度，不放過每一處疑點，也不能輕信會計人員解釋，要獲得充分的證據(jù)才能下結(jié)論。
[案例二]從現(xiàn)金日記賬登記查出賬外有賬
某公司2008年4月有這樣一筆分錄：
借：庫存現(xiàn)金40000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 34188.03
應交稅費――應交增值稅(銷項稅額) 5811.97
附件：銀行進賬單，日期為2008年4月30日，記賬日期為2008年4月30日。
我們知道，一般情況進賬單應該是款項從購買方賬戶打人銷售方賬號的，理應借記銀行存款賬戶，公司也并沒用現(xiàn)金支票提取這筆銷售款項，那為什么要記入現(xiàn)金呢?難道僅僅是會計人員記賬失誤嗎?審計人員覺得并非那么簡單，于是翻開現(xiàn)金日記賬看看有什么線索。表1是現(xiàn)金日記賬(部分)。
從現(xiàn)金日記賬能夠發(fā)現(xiàn)下一筆業(yè)務(wù)是發(fā)放工資，從工資表上看發(fā)放工資日期為2008年4月28日，金額為50000元，兩筆業(yè)務(wù)均是在4月30日入賬，但是入賬時間從憑證號看與業(yè)務(wù)發(fā)生日期恰好相反，這可能是會計人員記賬不及時造成的，我們暫且不管。如果公司將此筆業(yè)務(wù)正確計人銀行存款，而不計入現(xiàn)金，則現(xiàn)金日記賬應是表2這樣的。
可以看出現(xiàn)金余額出現(xiàn)紅字，這是不符合邏輯的。由此可見，為什么要將銀行存款誤記作現(xiàn)金和發(fā)放工資為什么要記賬在后了，原來是避免賬面出現(xiàn)紅字。要是將發(fā)放工資及時入賬，在4月30日之前就會出現(xiàn)紅字。到這里我們已經(jīng)發(fā)現(xiàn)了疑點：現(xiàn)金出現(xiàn)了紅字，那么這37580元的紅字是怎么回事呢?賬外有賬就此暴露。審計人員經(jīng)過與單位會計人員座談，最終會計人員承認4月27日單位收到了某單位的違約賠償款10000元和處理一項半成新設(shè)備收入30000元未計入賬，造成了少交企業(yè)所得稅和營業(yè)稅及其附加稅。
通過這個案例我們可以看到，對現(xiàn)金的審計不只應該審查現(xiàn)金余額，因為盤點現(xiàn)金余額與現(xiàn)金賬面余額相符，也并非沒有問題，在存在賬外賬和小金庫的企業(yè)，出納員可以輕而易舉地做到賬
實相符。對大額的現(xiàn)金收付應該逐筆核對其真實性，因為對于大額的收支，公司為了方便、快捷和資金安全，一般都會用銀行存款結(jié)算，像有的公司收到貨款200萬元計入現(xiàn)金科目，這就應該對該筆業(yè)務(wù)引起警惕。
[案例三]從匯款手續(xù)費的關(guān)聯(lián)性查出賬外賬
某公司2008年6月有這樣一筆分錄：
借：財務(wù)費用――手續(xù)費 10.50
貸：銀行存款 10.50
附件為銀行匯款手續(xù)費單據(jù)，銀行手續(xù)費單據(jù)上顯示匯款額為50000元，然而，我們翻遍了所有憑證也未能發(fā)現(xiàn)這筆匯款。
審計人員又注意到這樣一個憑證：摘要為存現(xiàn)金，分錄為：
借：銀行存款 10000
貸：庫存現(xiàn)金 10000
附件為銀行進賬單，付款人為甲公司，收款人為該公司，這筆分錄也是不正常的，賬務(wù)處理是否真實?當然，顯而易見是不真實的，借方為銀行存款，貸方為庫存現(xiàn)金，一借一貸貨幣資金沒有變化，該公司收到了甲公司的匯款怎么會貨幣資金沒有增加呢?是否為銷售貨款呢?
結(jié)合以上兩筆分錄(類似分錄還有好幾筆)看，公司可能存在賬外賬，匯款不入賬可能就是購買產(chǎn)品不入賬，那購買的這些產(chǎn)品銷售后也就不會入賬，附件為進賬單的摘要寫作“存現(xiàn)金”的分錄可能就是收回的銷售貨款，之所以這樣做分錄，是為了和銀行存款對賬單相符，而現(xiàn)金由于存在賬外賬(也就必然存在小金庫)可以人為調(diào)節(jié)成賬面與庫存相符。
通過以上三個案例，可以看出，公司正是利用收取現(xiàn)金不開發(fā)票作虛假會計憑證的形式將貨幣資金私自挪用設(shè)立小金庫、設(shè)置賬外賬，偷逃國家稅款的，因此，對貨幣資金業(yè)務(wù)審計中遇到的疑點不能輕易放棄，因為它可能隱含著偷逃稅款等違法行為，由于其具有一定的迷惑性和隱蔽性，它要求審計人員具備較高的審計技能。
[案例四]期初余額的審查發(fā)現(xiàn)發(fā)出存貨而銷售未入賬
審計人員通過核對期初余額和上年度期末余額發(fā)現(xiàn)，上年度末存貨余額為2065263.99元，預收賬款余額為762000元，年初存貨余額為2005263.99元，預收賬款余額為702000元，存貨、預收賬款余額同時減少了60000元，顯然，這不是因為會計人員疏忽而發(fā)生的錯誤，而是有意識的舞弊。直接作憑證減少存貨和預收賬款很容易引起審計人員的懷疑，所以企業(yè)就直接把期初余額故意結(jié)錯，自認為上年度的賬務(wù)已經(jīng)過去，一般不會再查，而平時查賬，審計人員一般只查當年度賬，對以前年度若非特別原因一般不會追溯。通過本案例，廣大審計人員對期初余額的結(jié)轉(zhuǎn)審查有必要進一步重視，特別是對于那些能夠引起偷漏稅收的科目更要審查。
[案例五]其他應付款隱藏銷售收入
某公司2008年6月現(xiàn)9號，
借：庫存現(xiàn)金 292543.69
貸：其他應付款――A公司
292543.69
附件為收據(jù)，摘要為借款，是否真的是借款呢?從數(shù)字上來看，不像，一般單位之間借款額都是整數(shù)，比如100萬、200萬、3萬、5萬，借款怎么可能會借到有元角分，不合常規(guī)。向A公司函證確認此筆借款正是該公司銷售款。
某公司2008年8月6日銀26號，
借：銀行存款 200000m
貸：應付賬款――B公司200000
附件為銀行進賬單，摘要為收款，這筆業(yè)務(wù)也不符合常規(guī)，收到B公司銀行存款怎么反而欠B公司的錢了?也不可能是借款，因為公司貨幣資金充足，根本沒有必要借款，再說企業(yè)間借款應該使用“其他應付款”而不是使用“應付賬款”核算。后來，從公司銷售部門提供的銷售合同上得知：這是一筆分期收款銷售商品業(yè)務(wù)，按照我國稅法規(guī)定，分期收款銷售商品以合同約定的收款日期為收入確認時間，公司因該確認收入?yún)s掛在往來賬上，遲遲不入賬，形成一筆賬外賬。
通過這個案例我們可以看到，往來賬往往是隱藏收入的一個科目，特別是“其他應收款”和“其他應付款”兩個科目，對這兩個科目的核算要仔細審查，另外也要注意“應收、應付款”科目，碰到這種核算異常的分錄更應該提高警惕。
[案例六]串戶現(xiàn)象隱藏銷售不入賬
在對某公司往來賬審查時，并沒有發(fā)現(xiàn)明顯異常，在對部分往來款項抽查時卻發(fā)現(xiàn)，有幾筆業(yè)務(wù)憑證記錄事項與附件不符。
比如：2月有這樣一筆分錄：
借：銀行存款 50000
貸：預收賬款――王某50000
附件為銀行進賬單，付款人為A公司，當時并未引起審計人員注意，審計人員認為可能是記賬人員疏忽記錯的賬，或者是王某是A公司的業(yè)務(wù)員，A公司與該公司的往來款項的結(jié)算由王某一人負責。然而，在4月份有這樣一筆分錄，引起了審計人員注意：
借：預收賬款――王某40000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 34188.03
應交稅費――應交增值稅(銷項稅額) 5811.97
附件為增值稅普通發(fā)票，購貨方單位名稱是B公司。
A公司和B公司怎么都是走王某這個賬戶呢?王某不可能和兩家公司都有關(guān)聯(lián)吧?這引起了審計人員的疑問，隨后又發(fā)現(xiàn)幾筆同樣的分錄和幾個公司客戶，更加深了對王某和這些個公司關(guān)系的懷疑，看來問題不像是記賬人員疏忽記錯賬或者王某是公司業(yè)務(wù)員那么簡單。最后通過向幾個公司詢問調(diào)查，幾個公司根本就不認識什么王某，原來，王某只是一個虛擬賬戶。最后查明，該公司銷售給A公司產(chǎn)品，沒有開具發(fā)票，以銀行存款結(jié)算入賬后，虛構(gòu)一筆預收王某的賬款，等以后發(fā)生開票收入時再伺機沖回。
[案例七]工資表暴露賬外賬
通過審查公司應付工資明細賬，審計小組發(fā)現(xiàn)1～2月份和4～11月份發(fā)放工資總額440000元左右，而3月份發(fā)放工資總額604690元，12月份發(fā)放工資總額525260元。工資總額怎么差距這么大呢?這引起了審計人員的疑問，對照明細賬找到憑證，發(fā)現(xiàn)12月份工資經(jīng)審查是由于發(fā)放年終獎金造成的，沒有問題。有問題的是3月份：1～2月份和4～12月份職工人數(shù)一般都在300人左右，而3月份職工人數(shù)卻有396人，從銷售收入看，3月份又不是公司旺季，也不可能是臨時工，那是不是虛增職工人數(shù)，虛做工資表，增大成本、減少利潤以此達到少交企業(yè)所得稅的目的呢?然而，仔細審查工資表后，并非虛增職工人數(shù)，因為有幾十個人名在工資表中出現(xiàn)了兩次，難道這是分紅嗎?后來在對公司車間實地考察的時候，審計人員和車間主任談起了車間的新設(shè)備，生產(chǎn)能力，繼而又談到了公司的效益，車間主任并不懂財務(wù)，只是很自豪的告訴審計人員公司效益挺不錯的，今年公司還分了紅，沒有入股的都后悔的很。顯然，3月份工資有一部分就是分紅款，只有公司有利潤才會分紅，而上一年度公司賬面利潤卻顯示虧損，賬外賬的“小
尾巴”就此暴露。
[案例八]發(fā)票數(shù)量與入賬數(shù)量不附
某公司2007年3月份賬面顯示購入234.64噸庫存商品，金額為928603.56元，而審計人員對公司本月所有增值稅專用發(fā)票上面的數(shù)量相加匯總得出的數(shù)量為254.64噸，金額為928603.56元，金額相同，數(shù)量相差20噸，賬面比實際少購入20噸，而結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的憑證也只是結(jié)轉(zhuǎn)了234.64噸。這種情況在好幾個月里都出現(xiàn)過，顯然不是會計人員偶爾發(fā)生的計算錯誤，而是有意為之的舞弊。發(fā)票數(shù)量與入賬數(shù)量不符，賬外賬的“小尾巴”露了出來。最后查明，這20噸庫存商品以4209.60元／噸(不含稅)的價格銷售，未入賬。
這筆業(yè)務(wù)的結(jié)果是，由于購入數(shù)量少而金額不變，造成了賬面平均單價大于實際平均單價，從而賬面多結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本=234.64×(928603.56／234.64928603.56／254.64)=72935.50(元)。另外，這20噸庫存商品賬外銷售利潤為=(4209.60-928603.56／254.64)×20=11257.40(元)，僅此一筆業(yè)務(wù)利潤共減少=72935.50+11257.40=84192.90(元)，少交企業(yè)所得稅=84192.90×33％=27783.66(元)(該公司2007年賬面利潤為正，企業(yè)所得稅率為33％)。賬外收入還造成少交增值稅=4209.60×20×17％=14312.64(元)，相應少交城市維護建設(shè)稅、教育費附加、文教基金和印花稅等近1600元。僅此筆業(yè)務(wù)共少繳稅款43000多元。
類似這種情況的是，某公司購入庫存商品的數(shù)量、金額都和增值稅銷售發(fā)票上的數(shù)量、金額相符，但是在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的時候，結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)量比銷售發(fā)票上的數(shù)量多30噸，這就造成賬面多結(jié)轉(zhuǎn)成本，減少賬面利潤，少交企業(yè)所得稅，多結(jié)轉(zhuǎn)的數(shù)量30噸的庫存商品銷售時不開發(fā)票不入賬，造成賬外賬，對所得稅增值稅等稅種的影響和上例相同。
[案例九]投入產(chǎn)出比率是工業(yè)企業(yè)稅收檢查常用的重要方法
【關(guān)鍵詞】財務(wù)管理；漏洞；防范；制度
1.財務(wù)管理漏洞現(xiàn)象
經(jīng)濟學中有一種現(xiàn)象，即把許多長方體的骨牌排列成行，然后隨意推倒其中的一塊，結(jié)果所有骨牌緊隨其后的跟隨前者，依次嘩然倒下，這就是多米諾骨牌效應。它延伸至生活：細微的容易忽視的漏洞往往會導致事物最終劇烈的反應，結(jié)果牽一發(fā)而動全身。在企業(yè)的財務(wù)管理中，工作上的紕漏就有可能成為財務(wù)漏洞的根源，慢慢擴延，進而導致企業(yè)最終的破產(chǎn)，就像香檳塔底層的杯子破碎，則整個香檳塔就會轟然倒塌，再無修復的可能。所以現(xiàn)代企業(yè)應該審時度勢，保證財務(wù)信息真實有效與良好暢通，為財務(wù)信息使用者提供更多良好有效的決策指導，以便識別認定財務(wù)漏洞，提高警惕，防范財務(wù)漏洞的隱蔽發(fā)生，為提高企業(yè)經(jīng)濟效益打下夯實的基礎(chǔ)。
2.財務(wù)管理漏洞的分類
關(guān)于財務(wù)管理漏洞的類型主要有日常會計處理漏洞和虛假經(jīng)濟交易信息漏洞。
2.1日常會計處理漏洞
2.1.1貨幣資金核算管理的漏洞
（1）現(xiàn)金類貨幣資金核算管理漏洞。由于現(xiàn)金作為商品交換的媒介，流動性最強，能最直接、最有效的滿足人們對生活的需求，因而最容易成為會計舞弊的目標，成為資產(chǎn)漏洞的重災區(qū)。常常表現(xiàn)為通過少列現(xiàn)金收入或多列現(xiàn)金支出、涂抹憑證金額、使用空白發(fā)票或收據(jù)向客戶開票、隱瞞企業(yè)實際收入、混亂使用“現(xiàn)金”和“銀行存款”科目、侵吞未入賬借款等手法來貪污現(xiàn)金；通過少加現(xiàn)金收入的合計或多加現(xiàn)金支出的合計、利用白條抵庫等手法來挪用現(xiàn)金。
（2）銀行存款業(yè)務(wù)漏洞。雖然每個企業(yè)應按銀行開戶方法的規(guī)定，向當?shù)劂y行申請開立存款賬戶，將大部分貨幣資金存入開戶銀行，但由于銀行存款的特殊性，極易出現(xiàn)漏洞，通常表現(xiàn)為會計人員私自簽發(fā)現(xiàn)金支票后提取現(xiàn)金、將“現(xiàn)金”和“銀行存款”科目混亂使用、將各種現(xiàn)金收入以個人名義存入銀行、用“預付賬款”的名義從單位銀行賬戶轉(zhuǎn)匯到個人銀行賬戶、業(yè)務(wù)活動中的回扣等以業(yè)務(wù)部門或個人名義存入銀行、涂改銀行對賬單、會計人員擅自簽發(fā)轉(zhuǎn)賬支票、只登記銀行存款日記賬而不登記現(xiàn)金日記賬、故意漏記銀行存款收入賬、支取存款利息不記賬、涂改銀行存款進賬單日期等手法。
（3）其他貨幣資金業(yè)務(wù)的漏洞。由于存放地點和用途不同于現(xiàn)金類和銀行存款貨幣資金，因此在會計上是屬于分別核算的。常見的此類漏洞形式為賬戶設(shè)置不合理、未將剩余的或由于其他原因需要退回的專戶存款及時結(jié)清、非法開設(shè)外埠存款賬戶、受理無效的銀行匯票、非法轉(zhuǎn)讓和貪污銀行匯票、收到存款或在途貨幣資金不作轉(zhuǎn)賬處理等。
2.1.2主營業(yè)務(wù)收入核算管理的漏洞
主營業(yè)務(wù)收入是指企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等取得的營業(yè)收入，可能造成的財務(wù)漏洞表現(xiàn)形式為有些企業(yè)不按發(fā)票管理辦法嚴格管理發(fā)票以致給偷稅漏稅留有余地、入賬金額不實、白條出庫、預收賬款提前轉(zhuǎn)作銷售收入、將銷售半成品的收入直接沖減生產(chǎn)成本以使得企業(yè)少交稅費、產(chǎn)品“以舊換新”用差價計收入、補收的銷售額直接計入營業(yè)外收入、企業(yè)將工業(yè)性勞務(wù)收入直接記入“生產(chǎn)成本”以沖減勞務(wù)成本等。
2.1.3流動負債核算管理的漏洞
其中短期借款核算管理漏洞包括虛提銀行借款利息和期間費用賬戶轉(zhuǎn)入當年損益兩種形式。應付賬款核算管理漏洞通常表現(xiàn)為有些企業(yè)為了調(diào)控利潤，采用虛列應付賬款的方法，增制加造費用，減少實際利潤；常有采購人員利用職務(wù)方便，與供貨方合謀弄虛作假，由供貨方多列采購金額，增大企業(yè)的應付賬款。預收賬款核算管理漏洞是通過虛增商品銷售收入，偷逃稅金以及不計提應計提的費用等方式來提供虛假流動負債數(shù)額的。應付工資核算管理的漏洞出現(xiàn)在利用工資費用來調(diào)節(jié)產(chǎn)品成本、出納虛列工資項目、將支付利息計入“應付職工薪酬”科目等方面。
2.2虛假經(jīng)濟交易信息漏洞
2.2.1會計憑證信息漏洞
編造虛假的用以記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生或完成的情況、明確經(jīng)濟責任的會計憑證，是虛假的經(jīng)濟交易信息漏洞的主要方面。其中偽造、變造原始憑證；以收據(jù)代替發(fā)票；不按發(fā)票規(guī)定用途使用發(fā)票和開具發(fā)票；偽造經(jīng)濟合同、銀行賬單、稅務(wù)發(fā)票等法律憑證；統(tǒng)一發(fā)票，發(fā)票聯(lián)金額大于存根聯(lián)和抵扣聯(lián)，是購買方增加成本費用，以便抵扣增值稅等手法都會導致會計憑證信息虛假。
2.2.2會計賬簿信息漏洞
以虛假的經(jīng)濟交易信息及偽造的會計憑證進行登記會計賬簿的行為，包括涂改憑證以及銷毀會計賬簿；一個企業(yè)不只建立一套賬，一套用于應付相關(guān)部門檢查，一套用于企業(yè)自身內(nèi)部管理；對會計賬簿中的錯誤不按規(guī)定的改錯方法進行改錯；故意將借貸科目做反，使對應關(guān)系混亂等方式都是實際會計業(yè)務(wù)中會出現(xiàn)的漏洞。
2.2.3財務(wù)會計報表信息漏洞
資產(chǎn)負債表中的未分配利潤科目的數(shù)額應該與利潤表中的未分配利潤科目的數(shù)額保持一致、利潤分配表中的凈利潤金額應與損益表中的凈利潤金額保持一致，保證表表一致；增加成本費用，隨意調(diào)整利潤數(shù)額；多記管理費用和應收賬款，造成賬表不符；合并會計報表時不按規(guī)定合并等都是在財務(wù)報表上可能出現(xiàn)的漏洞。
3.財務(wù)管理漏洞防范制度
防范財務(wù)漏洞的關(guān)鍵環(huán)節(jié)是內(nèi)部牽制和內(nèi)部稽核。企業(yè)在財產(chǎn)清查的理解上忽略了實質(zhì)內(nèi)容的清查，導致企業(yè)經(jīng)營管理者對自身財產(chǎn)物資的信息缺乏足夠的了解，企業(yè)在對生產(chǎn)經(jīng)營進行決策時很可能會出現(xiàn)生產(chǎn)、銷售的盲目性，結(jié)果大量資金沉淀，進而導致企業(yè)經(jīng)營步履維艱。同時還要建立有效地內(nèi)部審計制度，審計作為公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的一部分，對保證公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效運行、公司資產(chǎn)的安全完整、財務(wù)報告的真實可信都有著重要的作用。激勵約束機制的合理科學性安排是完善公司治理結(jié)構(gòu)的重要內(nèi)容，通過業(yè)績評價制度改革，是社會對企業(yè)家的評價從單純的經(jīng)濟效益轉(zhuǎn)向經(jīng)濟效益與社會效益的綜合評價，使企業(yè)家專心專注發(fā)展企業(yè)，不必再為粉飾業(yè)績和弄虛作假而鋌而走險。企業(yè)的稽核制度是企業(yè)遠航的有利條件，企業(yè)有必要制定科學的、人性化的稽核管理制度，使企業(yè)的員工能夠自覺地遵守各種規(guī)章制度，產(chǎn)生自律意識。
4.防范財務(wù)管理漏洞的意義
健康良好的財務(wù)管理，對企業(yè)的持續(xù)發(fā)展有決定性的作用，不但可以有效避免破產(chǎn)風險，還可以提高企業(yè)的資金使用率和使用質(zhì)量，促進企業(yè)健康快速發(fā)展，保證企業(yè)資金籌集、資金運用、資金收回和資金分配的有效循環(huán)，維持企業(yè)的正常運轉(zhuǎn)，所以對于企業(yè)財務(wù)漏洞的防范，我們有必要對其進行嚴密的監(jiān)控，以防財務(wù)控制漏洞的出現(xiàn)和不斷擴大。防范財務(wù)管理漏洞有利于財務(wù)信息的真實有效，為財務(wù)信息使用者的投資決策提供優(yōu)良信息，有利于行業(yè)整體的健康發(fā)展，并與國家產(chǎn)業(yè)政策的制定和法律法規(guī)的制定提供良好的參考標準，促進企業(yè)的良好發(fā)展。財務(wù)管理漏洞的防范關(guān)乎著企業(yè)的國際競爭能力，企業(yè)各種能力的不斷提升，有助于為企業(yè)樹立良好的經(jīng)營管理形象以及企業(yè)有更好的發(fā)展。
【參考文獻】
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摘要：審計專業(yè)教學是向社會輸送審計工作專業(yè)人才的主要渠道。我國當前的審計教學存在各層次教學目標不清，教學內(nèi)容與實際工作脫節(jié)，部分課程內(nèi)容交叉重疊等問題。需要重新定位各層次審計教學的不同目標，重構(gòu)高職審計教學內(nèi)容體系。
關(guān)鍵詞 ：高職；審計專業(yè)；課程體系及教學內(nèi)容體系；重構(gòu)
一、我國審計活動、審計教學現(xiàn)狀及存在的問題
我國審計活動“源遠流長”。具有“獨立的經(jīng)濟監(jiān)督”特征的“國家（政府）審計”審計起源于西周時期，二十世紀初、中期，又從國外借鑒、引入“民間審計”和“內(nèi)部審計”。我國當前的社會經(jīng)濟生活中，“傳統(tǒng)審計”與“現(xiàn)代審計”并存?！罢畬徲嫛?、“民間審計”與“內(nèi)部審計”等審計形式共存。
審計專業(yè)教學是向社會輸送審計工作專業(yè)人才的主要渠道。自20 世紀80 年代初，隨著我國國家審計機關(guān)的設(shè)立、注冊會計師審計組織的恢復、內(nèi)部審計機構(gòu)的建立。各層次的審計教學的蓬勃發(fā)展，專業(yè)課程相繼設(shè)置，審計類專業(yè)通常開設(shè)“審計學、財務(wù)審計、內(nèi)部審計、經(jīng)濟效益審計、經(jīng)濟責任審計、專項審計、審計案例及審計理論專題”等課程。會計類相關(guān)專業(yè)通常開設(shè)“審計學基礎(chǔ)、財務(wù)審計實務(wù)、審計案例”等課程。審計教學內(nèi)容多有重疊、交叉。且不同層次審計教學課程體系幾乎相同。
我國現(xiàn)行的審計教學，從碩士研究生、大學本科、到職業(yè)教育的高職、中職各層次均有開設(shè)。但開設(shè)課程與教學內(nèi)容大同小異。由于教學體系及教學內(nèi)容的趨同性。不能滿足社會對不同層次“專業(yè)知識及職業(yè)能力”人才的需要。
從社會的審計實際工作角度看，需要不同層次，不同職業(yè)能力的人員。高職審計教學基本目標，是由審計工作需要及其應具備的知識能力要求決定的。教學目標取決于人才培養(yǎng)目標。高職人才培養(yǎng)目標應定位于培養(yǎng)“掌握一定的審計專業(yè)理論知識及基本操作技能，能在會計師事務(wù)所、內(nèi)部審計機構(gòu)從事初級審計工作或助理審計工作的人員”。教學內(nèi)容應定位于“審計基礎(chǔ)知識”與“企業(yè)財務(wù)審計實務(wù)知識”與“審計實訓技能”等部分，不宜再過多過寬。可開設(shè)，“審計基礎(chǔ)”、“財務(wù)審計實務(wù)”、“審計實務(wù)”等課程。
“審計基礎(chǔ)”應包括：“認知審計種類、理解審計基礎(chǔ)理論、熟悉審計基本方法及工作流程”等教學內(nèi)容?！柏攧?wù)審計實務(wù)”應包括“以企業(yè)財務(wù)報表審計為載體，主要的操作程序、操作內(nèi)容、操作方法及常見錯避問題分析處理”等教學內(nèi)容?！皩徲媽嵱枴睉ā皩崉?wù)訓練，即以財務(wù)審計實務(wù)為主要內(nèi)容的仿真性模擬訓練，全過程的實務(wù)作業(yè)，達到熟悉、掌握必備的審計實務(wù)技能的目的”。
各層次教學目標不清，教學內(nèi)容與實際工作脫節(jié)，部分課程內(nèi)容交叉重疊，加之有理論，無實踐的教學，使培養(yǎng)出的學生走上工作崗位后，需要很長時間的適應期，難以適應現(xiàn)代社會對審計人才的需要。
二、重構(gòu)審計課程體系及審計教學內(nèi)容體系
（一）根據(jù)社會對審計人才的需求，重新定位審計教學目標
由于我國現(xiàn)階段傳統(tǒng)審計與現(xiàn)代審計并存?！罢畬徲嫛?、“民間審計”與“內(nèi)部審計”共存。因而，對審計人才的需求是全方位、多層次的?！罢畬徲嫛眰?cè)重于“查錯糾弊”，“民間審計”側(cè)重于“經(jīng)濟監(jiān)督與經(jīng)濟鑒證”，“內(nèi)部審計”側(cè)重于“改善經(jīng)營管理”。他們對審計專業(yè)人才有著不同的“能力”與“知識”方面的要求。
“美國會計教育委員會”對會計與審計人員的專業(yè)能力的要求表述為：①辨認目標、問題與機會的能力。②識別、匯總、計量、總結(jié)、分析、解釋那些對處理目標、問題與機會有用的財務(wù)審計與非財務(wù)數(shù)據(jù)的能力。③應用數(shù)據(jù)、作出判斷、估計風險及解決現(xiàn)實問題的能力。
我國的審計教學的目標就是通過審計專業(yè)教學，向社會提供具有審計專業(yè)知識及專業(yè)能力的人才。借鑒美國的經(jīng)驗，我國的審計教學目標可定位于培養(yǎng)具有“全面的審查能力、系統(tǒng)的分析能力、流暢的表達溝通能力”的審計專業(yè)人才。審計專業(yè)人才應具備的基本知識應包括“法律法規(guī)知識；財務(wù)會計知識；審計實務(wù)知識；應用寫作知識”，除一般的職業(yè)能力與知識要求外，不同層次的審計教學目標應有所側(cè)重、有所區(qū)別。碩士研究生應培養(yǎng)審計理論及審計實務(wù)的研究型人才。教學內(nèi)容除審計基礎(chǔ)、審計實務(wù)外，應側(cè)重于審計理論專題。本科應培養(yǎng)注冊會計師等審計中、高級應用型人才，教學內(nèi)容應側(cè)重于中、高級審計實務(wù)。高職應培養(yǎng)審計初級應用型人才。教學內(nèi)容應側(cè)重于初級審計實務(wù)技能與知識。
（二）根據(jù)審計教學目標，重構(gòu)審計課程體系及審計教學內(nèi)容體系
高職審計教學內(nèi)容體系應以《財務(wù)審計實務(wù)》內(nèi)容的構(gòu)建為中心，向《審計基礎(chǔ)》追溯和向《審計實訓》延伸?！敦攧?wù)審計實務(wù)》內(nèi)容應包括①初步審計活動：包括“認知審計流程、了解委托人的基本情況、簽訂審計業(yè)務(wù)約定書、審計風險及評估、制審計計劃”等。②業(yè)務(wù)循環(huán)審計：包括“銷售與收款循環(huán)審計、購貨與付款循環(huán)審計、生產(chǎn)與費用循環(huán)審計、籌資與投資循環(huán)審計、貨幣資金審計”等。③審計業(yè)務(wù)完成階段工作：包括“審計報告編制前的工作、編制審計差異調(diào)整表、編制試算平衡表、取得管理當局聲明書和律師聲明書、進行總體性復合、審計總結(jié)、確定審計報告的意見類型、評價審計結(jié)果、發(fā)表審計意見”等。
《審計基礎(chǔ)》課程為“審計實務(wù)”的開展提供基礎(chǔ)知識、方法。內(nèi)容包括：①審計概述：具體包含“審計的定義、審計的必要性；審計的產(chǎn)生和發(fā)展；審計的職能、作用、特征；審計對象；政府審計機關(guān)、民間審計組織、內(nèi)部審計機構(gòu)、審計人員及其條件；審計職業(yè)道德的涵義、職業(yè)道德規(guī)范”等。②審計目標與審計流程：具體包含“我國會計報表審計的總體目標、會計報表審計的具體目標、會計報表認定；審計的基本分類；審計流程、審計重要性、審計風險及評估、審計計劃編制、審計各階段的工作項目”等。③審計方法與審計抽樣：具體包含“審計一般方法和審計技術(shù)方法的區(qū)別、順查法與逆查法、錯賬查找的方法、審計技術(shù)方法及運用技巧。審計抽樣的涵義及種類；樣本的設(shè)計與選??；分析樣本誤差，推斷總體誤差，重估抽樣風險，形成審計結(jié)論”等。④審計準則與審計依據(jù)：具體包含“國家審計準則體系、獨立審計準則體系、內(nèi)部審計準則體系、獨立審計的過程；審計依據(jù)的特點、種類”等。⑤審計證據(jù)與審計工作底稿：具體包含“審計證據(jù)的定義、作用、種類、特點，審計證據(jù)的收集，審計工作底稿的定義、種類、格式及編制”等。⑥審計報告與管理建議書：具體包含“審計報告的編制、管理建議書的編制”等。
《審計實訓》按《財務(wù)審計實務(wù)》的體系安排具體的實訓內(nèi)容。
參考文獻：
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【關(guān)鍵詞】 資金管理; 營運資金管理; 資金
隨著社會主義市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展,加強內(nèi)部管理、提高經(jīng)濟效益,是企業(yè)發(fā)展的必由之路。企業(yè)管理的目標是生存、發(fā)展、獲利,財務(wù)管理是企業(yè)管理的重要組成部分。貫穿于企業(yè)管理全過程的是資金,缺乏資金企業(yè)將喪失最基本的生存權(quán)利,更談不上企業(yè)發(fā)展和獲利。因此,推行以資金管理為核心的財務(wù)管理工作更有利于實現(xiàn)企業(yè)管理目標。資金是企業(yè)生存發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ),也是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的血液和命脈,更是企業(yè)管理的主題。抓住資金管理,一切問題就迎刃而解,水到渠成。強化企業(yè)資金管理,對貫徹落實企業(yè)戰(zhàn)略方針、實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標任務(wù)都具有重大的戰(zhàn)略意義。
一、企業(yè)資金管理的概述
資金管理有廣義和狹義之分。廣義地講,資金管理的內(nèi)容包括籌資管理(即資金的來源管理)、投資管理(即資金的投向管理)、營運資金管理(即采購資金、存貨資金、應收賬款等的管理),現(xiàn)金流管理、資金運作與資金運營等。國外先進的資金管理不僅局限于現(xiàn)金管理領(lǐng)域,而且還涵蓋了頭寸流動管理、債務(wù)管理、銀行賬戶管理、利率風險管理等方面。狹義地講,資金管理僅指資金的籌集與調(diào)劑、貨幣資金的計劃調(diào)度與監(jiān)控,重點是現(xiàn)金流的管理。主要包括:銀行存款的管理、應收賬款的管理、存貨管理和固定資產(chǎn)的管理。本文以案例來重點討論狹義的資金管理。
二、案例分析
(一)公司簡介
山西晉中天宇合成炭有限公司屬于環(huán)?？萍夹兔駹I企業(yè),在其基礎(chǔ)上公司在太原高新開發(fā)區(qū)又建起了太原環(huán)保天宇技術(shù)有限公司。主營環(huán)保節(jié)能產(chǎn)品,潔凈燃料的生產(chǎn)及應用技術(shù)、型煤專用鍋爐、脫疏除塵器、型煤生產(chǎn)設(shè)備。公司下設(shè)年產(chǎn)15萬噸型煤的晉中生產(chǎn)廠和年產(chǎn)30萬噸型煤的太原生產(chǎn)廠。年產(chǎn)“鍋爐型煤給煤器及給煤裝置”400套,型煤專用鍋爐100臺,脫硫除塵器200臺的環(huán)保設(shè)備廠一座。
天宇公司以科技創(chuàng)新為發(fā)展之本,以科技力量投入為生存之道,組建了強大的科研隊伍。公司現(xiàn)有正式員工125人,外聘專家技術(shù)加工產(chǎn)品人員16人,從事高新技術(shù)開發(fā)人員25人。“天宇牌型煤”及鍋爐改造技術(shù)是山西省環(huán)保認證產(chǎn)品,公司是環(huán)境保護先進集體,并通過ISO9001:2000國際質(zhì)量管理體系認證。TY-III潔凈型煤技術(shù)示范項目,列入山西省科技部火炬計劃,并且被列為山西省首戶進入世界銀行全球環(huán)境基金,中國節(jié)能促進項目二期貸款擔保計劃EMC的重點單位。
(二)文章背景
1.市場環(huán)境。型煤,是一種將原煤通過現(xiàn)代手段進行再加工而成的新型環(huán)保節(jié)能產(chǎn)品。早在2004年,山西省大部分城市為改善環(huán)境質(zhì)量陸續(xù)開始調(diào)整燃料結(jié)構(gòu),尤其是太原市禁止在市區(qū)內(nèi)燃燒原煤,開始“強制”使用清潔燃料。而在清潔燃料中,對于缺電、少氣、短油,而煤炭資源豐富的山西省來說,型煤以其技術(shù)成熟、投資少見效快、節(jié)能、環(huán)保、效益顯著等優(yōu)勢在無形之中成了市場“新寵”,而煤炭在可預見的未來,將依然成為主要能源,型煤市場的前景不可限量。據(jù)太原市相關(guān)部門較為保守的預測,到2007年太原市型煤需求量已達到86萬噸以上,市場價值約兩億多元。
2.法律環(huán)境。2008年我國舉行奧運會之際,國家對空氣污染指數(shù)提出了更高的要求,《中華人民共和國環(huán)境保護法》第三章第二十四條規(guī)定國家推行煤炭洗選加工,降低煤的硫份和灰份,限制高硫份、高灰份煤炭的開采。新建的所采煤炭屬于高硫份、高灰份的煤礦,必須建設(shè)配套的煤炭洗選設(shè)施,使煤炭中的含硫份、含灰份達到規(guī)定的標準。對已建成的所采煤炭屬于高硫份、高灰份的煤礦,應當按照國務(wù)院批準的規(guī)劃,限期建成配套的煤炭洗選設(shè)施。禁止開采含放射性和砷等有毒有害物質(zhì)超過規(guī)定標準的煤炭。第二十五條國務(wù)院有關(guān)部門和地方各級人民政府應當采取措施,改進城市能源結(jié)構(gòu),推廣清潔能源的生產(chǎn)和使用。第二十六條國家采取有利于煤炭清潔利用的經(jīng)濟、技術(shù)政策和措施,鼓勵和支持使用低硫份、低灰份的優(yōu)質(zhì)煤炭,鼓勵和支持潔凈煤技術(shù)的開發(fā)和推廣。第二十八條城市建設(shè)應當統(tǒng)籌規(guī)劃,在燃煤供熱地區(qū),統(tǒng)一解決熱源,發(fā)展集中供熱。在集中供熱管網(wǎng)覆蓋的地區(qū),不得新建燃煤供熱鍋爐。
(三)具體分析
主要是對企業(yè)的存貨、流動資金、應收賬款等進行流動性分析。
1.應收賬款周轉(zhuǎn)率反映了企業(yè)應收賬款變現(xiàn)速度的快慢及管理效率的高低,應收賬款周轉(zhuǎn)率越高,說明其收回越快。反之,說明營運資金過多呆滯在應收賬款上,影響正常資金周轉(zhuǎn)及償債能力。應收賬款周轉(zhuǎn)率=銷售收入/[(期初應收賬款+期末應收賬款)/2]。
應收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)。表示企業(yè)從取得應收賬款的權(quán)利到收回款項、轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金所需要的時間。應收賬款周轉(zhuǎn)率越高,說明其收回越快。反之,說明營運資金過多呆滯在應收賬款上,影響正常資金周轉(zhuǎn)及償債能力。
應收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)=360/應收賬款周轉(zhuǎn)率=(期初應收賬款+期末應收賬款)/2]/產(chǎn)品銷售收入
從表1可看出,該公司2007年的應收賬款周轉(zhuǎn)率比2006年降低了2.26,應收賬款周轉(zhuǎn)率增加了124.86,這表明在2007年公司應收賬款變現(xiàn)速度變慢,即管理效率變低。收賬速度變慢,賬齡變長,資產(chǎn)流動性弱。營運資金過多呆滯在應收。
2.存貨周轉(zhuǎn)率。存貨的周轉(zhuǎn)率是存貨周轉(zhuǎn)速度的主要指標。存貨周轉(zhuǎn)速度反映存貨管理水平,存貨周轉(zhuǎn)率越高,存貨的占用水平越低,流動性越強,存貨轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金或應收賬款的速度越快。它不僅影響企業(yè)的短期償債能力,也是整個企業(yè)管理的重要內(nèi)容。提高存貨周轉(zhuǎn)率,縮短營業(yè)周期,可以提高企業(yè)的變現(xiàn)能力。
存貨周轉(zhuǎn)率=產(chǎn)品銷售成本/[(期初存貨+期末存貨)/2]
存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)。企業(yè)購入存貨、投入生產(chǎn)到銷售出去所需要的天數(shù)。存貨周轉(zhuǎn)速度反映存貨管理水平,存貨周轉(zhuǎn)速度越快,存貨的占用水平越低,流動性越強,存貨轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金或應收賬款的速度越快。它不僅影響企業(yè)的短期償債能力,也是整個企業(yè)管理的重要內(nèi)容。提高存貨周轉(zhuǎn)率,縮短營業(yè)周期,可以提高企業(yè)的變現(xiàn)能力。
存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)=360/存貨周轉(zhuǎn)率=[360*(期初存貨+期末存貨)/2]/產(chǎn)品銷售成本
從表2可以看出,該公司2007年存貨周轉(zhuǎn)率比2006年降低了1.98,存貨周轉(zhuǎn)期增加了140.20天,這表明在2007年存貨占用水平變高,流動性越弱,企業(yè)的短期償債能力及獲利能力弱
3.營業(yè)周期。營業(yè)周期是從取得存貨開始到銷售存貨并收回現(xiàn)金為止的時間。一般情況下,營業(yè)周期短,說明資金周轉(zhuǎn)速度快;營業(yè)周期長,說明資金周轉(zhuǎn)速度慢。營業(yè)周期,一般應結(jié)合存貨周轉(zhuǎn)情況和應收賬款周轉(zhuǎn)情況一并分析。營業(yè)周期的長短,不僅體現(xiàn)企業(yè)的資產(chǎn)管理水平,還會影響企業(yè)的償債能力和盈利能力。
營業(yè)周期=存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)+應收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)={[(期初存貨+期末存貨)/2]×360}/產(chǎn)品銷售成本+{[(期初應收賬款+期末應收賬款)/2]×360}/產(chǎn)品銷售收入。企業(yè)設(shè)置的標準值:200
從表3可以看到2007年的經(jīng)營周期比2006年的經(jīng)營周期多出一倍還多。這表明2007年公司的資金周轉(zhuǎn)速度減慢了好多,一般企業(yè)設(shè)置的標準值為:200,而公司在2007年的經(jīng)營周期是461.08,說明資產(chǎn)管理水平太差,而且償債能力和盈利能力急劇下降。
4.流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率。流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率反映流動資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)速度,周轉(zhuǎn)速度越快,會相對節(jié)約流動資產(chǎn),相當于擴大資產(chǎn)的投入,增強企業(yè)的盈利能力;而延緩周轉(zhuǎn)速度,需補充流動資產(chǎn)參加周轉(zhuǎn),形成資產(chǎn)的浪費,降低企業(yè)的盈利能力。流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率要結(jié)合存貨、應收賬款一并進行分析,和反映盈利能力的指標結(jié)合在一起使用,可全面評價企業(yè)的盈利能力。
流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=銷售收入/[(期初流動資產(chǎn)+期末流動資產(chǎn))/2]。企業(yè)設(shè)置的標準值:1。
從表4中可以看到2007年的流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率比2006年的流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率減少了一倍多。這表明2007年公司的流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)速度越來越慢,形成了資產(chǎn)的浪費,企業(yè)的盈利能力降低了。
5.總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率。該項指標反映總資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)速度,周轉(zhuǎn)越快,說明銷售能力越強。企業(yè)可以采用薄利多銷的方法,加速資產(chǎn)周轉(zhuǎn),帶來利潤絕對額的增加。總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)指標用于衡量企業(yè)運用資產(chǎn)賺取利潤的能力。經(jīng)常和反映盈利能力的指標一起使用,全面評價企業(yè)的盈利能力。
公式:總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=銷售收入/[(期初資產(chǎn)總額+期末資產(chǎn)總額)/2]。企業(yè)設(shè)置的標準值:0.8。
6.對2007年出現(xiàn)問題的月份收入成本比較分析
從表6中可以看出3到7月份的營業(yè)成本率普遍高,尤其是4、5月份,這兩個月退貨過多,主要原因有:一是判斷失誤。過度銷售常常使得顧客的庫存積壓過多,顧客為了緩減庫存積壓,要求退貨單憤然是顧客最好的選擇。退貨對于廠家來講就是應收賬款的抵銷,這樣公司會無利可圖。不但如此,公司實際上還會造成很多不應有的損失,比如管理成本的損失,還有業(yè)務(wù)員信心成本的損失,這些損失都是非常大的。二是爭取業(yè)績。業(yè)務(wù)人員為了爭取更大的業(yè)績,過度銷售產(chǎn)品,結(jié)果不是顧客把付款期限拉長就是貨物退回,所以為爭取業(yè)績而過度銷售產(chǎn)品也是導致退貨太多的原因。三是產(chǎn)品質(zhì)量不合格。主要原因是技術(shù)人員缺少制作大型鍋爐的經(jīng)驗和缺少專業(yè)的技術(shù)指導。
7.濫用費用
由表7中可以看出,公司位的業(yè)務(wù)招待費比計劃增加了0.43,辦公費比實際增加了0.17。在業(yè)務(wù)招待費中的費用加大了,說明單位有濫用費用的事項。
8.固定資產(chǎn)所占比例
從表8中可以看到固定資產(chǎn)和在建工程在2007年增加了109萬元,這對于一個小型企業(yè)來說是一不小的數(shù)目,成為公司資金周轉(zhuǎn)不靈的主要原因。
三、結(jié)論及建議
(一)天宇公司資金管理的主要問題
1.企業(yè)的貨幣資金占流動資產(chǎn)的比例都較低,其原因是企業(yè)規(guī)模較小、資信不足,在進行貿(mào)易活動中,供貨商一般不愿意給予一中小企業(yè)貿(mào)易賒賬的待遇,而沒有貿(mào)易賒賬的支持,企業(yè)就不得不用現(xiàn)金或銀行存款來付款。這就使得企業(yè)貨幣資金的持有比例較低,貨幣資金常常處于短缺狀態(tài),對貨幣資金的需求往往較大。
2.資金的周轉(zhuǎn)能力不強。企業(yè)應收賬款的比例很大。在市場競爭激烈、產(chǎn)品銷售疲軟、庫存積壓等情況下企業(yè)為了擴大銷售,增強競爭力而不得不采取賒銷的方式,這種方式會刺激企業(yè)銷售額的快速增長,但是,高額的應收賬款也會直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流入。導致應收款項不能兌現(xiàn)或造成呆賬,造成企業(yè)利潤下降。
3.存貨占用額較大。企業(yè)原材料采購沒有計劃,庫存物資的收、發(fā)、結(jié)存缺乏嚴格的控制,使得會計期末存貨占用資金較大。
4.資金籌集渠道狹窄。其原因是目前企業(yè)還不具備向公眾發(fā)行債券和償還的能力,而向金融機構(gòu)借款也相當困難,一般銀行對大中型企業(yè)爭相放貸,而對中小企業(yè)貸款較少,主要因為中小企業(yè)效益低、風險高、企業(yè)誠信度低,致使很多銀行不愿向中小企業(yè)貸款。
5.內(nèi)源融資為主。企業(yè)主要通過投資者投入以及企業(yè)內(nèi)部積累、內(nèi)部挖潛等內(nèi)源融資方式形成資金,如企業(yè)的留存收益、按規(guī)定提取的更新改造資金、生產(chǎn)發(fā)展資金等。通過證券市場融資和向銀行貸款等這樣的外源融資較少,這也使得中小企業(yè)只能以內(nèi)部資源融資。
(二)加強資金管理,改善企業(yè)資金管理狀況的對策
1.增強企業(yè)籌資能力。增強中小型私營企業(yè)的籌資能力,不能坐以等待國家或銀行支持。企業(yè)必須主動提高其金融關(guān)系能力。所謂金融關(guān)系是企業(yè)在資金的籌集、高度過程中與有關(guān)金融機構(gòu)形成的關(guān)系。金融關(guān)系不僅是企業(yè)的一項重要資產(chǎn),而且是企業(yè)在資本市場上融通資金的主要依據(jù)。金融關(guān)系不是一朝一夕就能建立的,他是企業(yè)在與金融機構(gòu)的不斷交往中通過信息不斷雙向傳遞所形成的企業(yè)重要組成部分。與金融機構(gòu)交往,憑借的不單純是企業(yè)的經(jīng)濟活動,財務(wù)管理者的作用也非常重要。完整的金融關(guān)系是財務(wù)管理人員對資本市場的知識,對金融機構(gòu)信息的了解,對企業(yè)經(jīng)營活動準確把握的集中體現(xiàn),其中也包含了財務(wù)管理者在資本市場上的公共關(guān)系。良好的金融關(guān)系可以為企業(yè)擺脫資金周轉(zhuǎn)困難發(fā)揮積極作用,也可以在企業(yè)資金充裕時尋找最佳的投資渠道。
2.增強資金管理觀念。企業(yè)在觀念上應對資金管理足夠的重視。資金觀念是決定資金動作效果的關(guān)鍵。中小型私營企業(yè)資金來源少,更應該做到在資金管理中要效益。企業(yè)資金管理的過程就是資金運營過程的管理。資金的運營效益應體現(xiàn)在資金的安全性、周轉(zhuǎn)性和增值性上。三者是相互聯(lián)系、相互依存和相互促進的關(guān)系。資金的安全性很重要,沒有安全性就談不上周轉(zhuǎn)性和增值性,而加速資金周轉(zhuǎn)則能促進資金回收的安全,提高資金的使用效益,使其增值;資金的增值反過來則能使更多的資金參加周轉(zhuǎn),有利于良性循環(huán)。在市場經(jīng)濟中,中小型私營企業(yè)必須拋棄傳統(tǒng)的資金觀,樹立資金運營的新觀念,主要內(nèi)容包括:讓企業(yè)的閑置資金得到合理支配,或參加生產(chǎn)周轉(zhuǎn),或參加對外投資等;確保企業(yè)流動資金能保證正常運營,其目的就是在企業(yè)保證安全正常生產(chǎn)運營資金的基礎(chǔ)上,最大限度地獲得增值。只有樹立資金運營觀,才能做到流向正、流量當和流速快,達到增效的目的。
3.加強存貨、應收賬款的管理。(1)加強存貨管理。一是公司應該經(jīng)常檢查哪些存貨過多,盡快將其處理,這樣可以立即獲得現(xiàn)金以及可用空間,減少公司的管理費用。二要限產(chǎn)壓庫,防止資金新沉淀。企業(yè)要定期盤點,對有大量產(chǎn)成品積壓的企業(yè)應限產(chǎn),以降低庫存,防止資金發(fā)生新的沉淀。三要搞好調(diào)劑余缺,對長期閑置的設(shè)備、物資要設(shè)法重新投入使用或調(diào)劑給其他企業(yè)使用,從而盤活資金。(2)加強應收賬款管理。一方面,企業(yè)要加強應收賬款的收回。應收賬款的收回是應收賬款管理中最重要的一環(huán)。企業(yè)可以從應收賬款的來源、中期管理、回收提成三方面著手,把賬款是否收回與員工個人的考核、獎罰聯(lián)系到一起,做到從源頭防止不良債權(quán)的形成,責權(quán)利掛鉤、責任明確,落實到人。另一方面,掛賬已久的死賬、呆賬,要在取得確鑿證據(jù)后,按照財務(wù)制度的規(guī)定進行妥善的處理。要確立責任人,責任人在企業(yè)的可按照債權(quán)清理制度規(guī)定期限清理,造成損失的要承擔經(jīng)濟責任。責任人不在企業(yè)的,由企業(yè)另外組織人力清理,并根據(jù)賬齡長短及清理的難易程度規(guī)定一個提成和獎勵標準,對個別金額較大的款項,獎勵力度適當放大。對于需要用法律手段解決的不良債僅,應運用法律程序清理。
4.構(gòu)架良好資金結(jié)構(gòu),提高資金使用率。(1)固定資產(chǎn)投資應與企業(yè)流動資金比例協(xié)調(diào)。嚴格控制企業(yè)的規(guī)模,對于企業(yè)來說,規(guī)模經(jīng)營有他的優(yōu)勢,但盲目擴充,不但不能給企業(yè)帶來優(yōu)勢,有時反而會將企業(yè)拖垮。對于中小私營企業(yè)來說,首先要在企業(yè)做優(yōu)、做強、做精的基礎(chǔ)上,再去考慮規(guī)模的適當擴大是可行的。擴充之前一定要有充分的可行論證,對未來情況有詳盡的分析,特別要充分考慮資金問題,如果沒有辦法獲得適當?shù)馁Y金,寧可保持其現(xiàn)狀,也不能盲目依賴借貸擴充。具體說來,在總的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中,固定資產(chǎn)與流動資產(chǎn)的比例要適當,企業(yè)從長遠來看,擁有充足的固定資金,在一定程度上表明企業(yè)擁有雄厚的經(jīng)濟實力,要繼續(xù)擴大生產(chǎn)規(guī)模,將來會有更多的經(jīng)濟資源流入企業(yè)。而企業(yè)正常運轉(zhuǎn)更需要足夠的流動資金,控制好二者的比例對企業(yè)的發(fā)展顯得越發(fā)重要。企業(yè)的長期發(fā)展,需要外來和自有資金的相互配合,既要借債,又不能借得太多,以形成合理的資金結(jié)構(gòu)。
(2)負債比率得當。分析資產(chǎn)負債應主要放在企業(yè)資金的風險大小、負債多少以及資金周轉(zhuǎn)三個方面。負債經(jīng)營的主要目的是為了利用借入資金提高資金利潤率。當投資收益大于負債成本率時,借入資金部分實現(xiàn)的利潤支付負債成本后尚未剩余,可提高企業(yè)資金利潤率,負債越高,自有資金利潤率越高,經(jīng)濟效益越好,財務(wù)風險越小。此時,應加大負債經(jīng)營的規(guī)模,利用借入資金提高資金利潤率。反之,負債率過低會使企業(yè)喪失投資獲利良機。當投資收益率小于負債成本率時,借入資金部分實現(xiàn)的利潤難以抵償負債成本,必然會使企業(yè)資金利潤率下降,增大財務(wù)風險,并且,負債率越高,企業(yè)用于償還成本的資金越多,資金利潤越低,經(jīng)濟效益越差,財務(wù)風險越大,此時,若進行負債經(jīng)營,必然會給企業(yè)帶來風險。
5.加強資金成本控制的運籌規(guī)劃。企業(yè)對費用的支出應制定嚴格的控制目標。應根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)能力和市場占有率預計銷售收額,據(jù)以制定目標成本,同時參照上年的費用制定本年費用計劃。成本費用計劃一經(jīng)確定,即應成為企業(yè)進行管理的控制目標。費用的支出要嚴格進行管理,要檢查其開支范圍是否符合規(guī)定,計算和分配是否有誤。資金管理要貫徹落實到企業(yè)各職能部門。資金的使用和周轉(zhuǎn)牽涉到企業(yè)內(nèi)部的方方面面,企業(yè)經(jīng)營者應轉(zhuǎn)變觀念,認識到管好、用好、控制好資金不單是財務(wù)部門的職責,而是關(guān)系到企業(yè)各個部門、各個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)的大事。具體來說,首先,編制產(chǎn)、供、銷各部門的成本預算、銷售費用、管理費用預算;其次,層層申請審核,依據(jù)目標成本進行反復修改;最后,落實到各責任體執(zhí)行。
6.建立健全資金收支預算管理體系。預算作為一種控制機制和制度化的程序,是完善資金集中管理的有效模式,一個健全的企業(yè)預算制度實際上是企業(yè)完善的法人治理結(jié)構(gòu)的體現(xiàn),預算制度完備是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有序進行的重要保證,也是企業(yè)進行監(jiān)督、控制,審計、考核的基本依據(jù)。企業(yè)要切實改變目前財務(wù)預算形同虛設(shè)的狀況,建立健全全面預算管理機制,對生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)實施預算的編制、分析、考核制度,把企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的資金收支納入嚴格的預算管理程序之中,就必須做到量入為出、精打細算、科學理財、嚴格考核。同時,計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的廣泛運用,為資金的全面預算和及時結(jié)算提供了可能,從而使資金的集中管理成為可行。
7.推行企業(yè)會計委派制和內(nèi)部審計制度,強化財務(wù)的監(jiān)督與控制。(1)推行會計委派制。要結(jié)合本企業(yè)集團實際情況和特點,實行財務(wù)總監(jiān)、財務(wù)部長下管一級等形式多樣的會計委派制,強化事前、事中的及時監(jiān)督,同時,確保集團內(nèi)統(tǒng)一的財務(wù)管理軟件的有效運行,切實維護出資者利益。國家授權(quán)經(jīng)營的國有大型企業(yè)和資產(chǎn)經(jīng)營公司,可對全資和控股子公司委派財務(wù)總監(jiān),并進入企業(yè)董事會,對委派機構(gòu)和企業(yè)董事會負責,有條件的企業(yè)也可以采用財務(wù)部長下管一級和直接委派財務(wù)會計人員等方式,有效地防止信息不對稱和內(nèi)部人控制問題的發(fā)生。(2)強化企業(yè)內(nèi)部審計制度。企業(yè)的內(nèi)部審計是嚴格監(jiān)督、考核企業(yè)財務(wù)資金管理的重要環(huán)節(jié),是強化監(jiān)督約束機制、使預算取得實效的保障。與國外大集團相比,目前國有企業(yè)一個很大的差距就在于內(nèi)部審計力度不夠。因此,大型企業(yè)都應建立高層的內(nèi)部預算審計監(jiān)督機構(gòu),配備專門人員,確立其地位,明確其職能,并健全內(nèi)部審計監(jiān)督考核制度,保證企業(yè)財務(wù)信息的真實可靠。要加強對企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度和重大經(jīng)營決策執(zhí)行情況的過程性審計和監(jiān)督,前移監(jiān)督關(guān)口,變過去的“事后監(jiān)督”為事前、事中監(jiān)督和適時監(jiān)督,圍繞企業(yè)的發(fā)展目標和年度預算,對其全資或控股子公司的投融資、資金流向、財務(wù)狀況變動等情況實施全過程的跟蹤和監(jiān)控,定期檢查,及時反饋預算執(zhí)行中的突出問題,并給予糾正和處理,確保預算的嚴肅性和企業(yè)發(fā)展目標的如期實現(xiàn)。要將企業(yè)內(nèi)部的預算審計和外部的財務(wù)審計結(jié)合起來,內(nèi)部審計主要是對預算執(zhí)行情況和實際運行效果的審計,外部審計主要是借助會計師事務(wù)所,對其財務(wù)報表、賬目、憑證等合法性進行審計。
總之,加強和改善企業(yè)財務(wù)資金管理是實現(xiàn)管理創(chuàng)新,推動企業(yè)管理工作上水平、上臺階的重要環(huán)節(jié),也是落實現(xiàn)代企業(yè)制度管理規(guī)范的迫切需要,抓好這項工作,就抓住了現(xiàn)階段企業(yè)管理工作的鼻子。只有真正建立和完善財務(wù)資金管理的運行機制和信息網(wǎng)絡(luò),集中管理、動態(tài)監(jiān)控、調(diào)劑余缺、盤活沉淀,才能進一步增強集團對下屬單位的財務(wù)監(jiān)控力度,促進貨幣資金良性循環(huán),最大限度地提高資本運營效能。
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關(guān)鍵詞：債務(wù)；債務(wù)重組；影響企業(yè)；經(jīng)濟穩(wěn)?。话l(fā)展
債務(wù)重組，又稱債務(wù)重整，是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。也就是說，只要修改了原定債務(wù)償還條件的，即債務(wù)重組時確定的債務(wù)償還條件不同于原協(xié)議的，均作為債務(wù)重組。也就是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。重組方式：以資產(chǎn)清償債務(wù)；將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述兩種方式；以上三種方式的組合等。
一、基本情況
筆者以中國科健股份有限公司（以下簡稱*ST科?。槔囌搨鶆?wù)重組對企業(yè)發(fā)展的影響?？平∑湫袠I(yè)類別：通信及相關(guān)設(shè)備制造業(yè)；84年12月31日成立；94年4月8日上市；注冊資本：15000.66萬元；每股面值：1.00元；每股發(fā)行價：3.900元；發(fā)行量：1500.00萬股；發(fā)行費用：350.00萬元；發(fā)行總市值：5850.00萬元；募集資金凈額：5500.00萬元；發(fā)行當年實際凈利潤：1731.0860萬元；每股攤薄市盈率：8.7600；經(jīng)營范圍：自營本公司自產(chǎn)產(chǎn)品出口和生產(chǎn)所需原輔材料、機械設(shè)備及零配件的進口業(yè)務(wù)；電子信息、醫(yī)療設(shè)備、高新材料、能源工程、生物工程、海洋工程等高新技術(shù)產(chǎn)品的開發(fā)；興辦實業(yè)(具體項目另報)；各類經(jīng)濟信息咨詢服務(wù)(不含限制項目)；開發(fā)、生產(chǎn)、銷售數(shù)字移動電話機。創(chuàng)建于1984年12月。1993年始進行股份制改組，將原公司凈資產(chǎn)折成5874萬國家股和730萬股同部職工股,于1993年11月24日至12月23日,發(fā)行1200萬公眾股,300萬股內(nèi)部職工股。1994年1月8日，“中國科健股份有限公司”宣告成立。
二、案例背景
2005年7月, 中科健及其關(guān)聯(lián)公司有關(guān)銀行債權(quán)人簽署了《中國科健股份有限公司及其關(guān)聯(lián)企業(yè)銀團重組債權(quán)銀行間框架協(xié)議》，就債權(quán)銀行間關(guān)于中科健債務(wù)重組事宜達成了初步意見，2007年4月9日召開的中科健第四屆董事會第一次臨時會議審議通過了《關(guān)于與相關(guān)債權(quán)銀行簽署中國科健股份有限公司及其關(guān)聯(lián)方的債務(wù)重組框架協(xié)議的議案》。各銀行債權(quán)人經(jīng)協(xié)議于2005年協(xié)商成立了“中國科健股份有限公司及其關(guān)聯(lián)方債務(wù)重組金融債權(quán)人委員會”， 其有權(quán)對有關(guān)債務(wù)重組及相關(guān)事宜做出最終決定。
2010年12月29日，本公司收到“債委會”的《免息通知函》，內(nèi)容如下：就中國科健股份有限公司申請免除2010年度金融利息債務(wù)事項，債委會已依據(jù)《議事規(guī)則》的相關(guān)規(guī)定表決通過了免息事項并作出了決議，有關(guān)決議結(jié)果如下：上海浦東發(fā)展銀行股份有限公司，中國信達資產(chǎn)管理股份有限公司深圳市分公司，東富資產(chǎn)管理有限公司，中國東方資產(chǎn)管理公司深圳辦事處，中國建設(shè)銀行股份有限公司深圳市分行，中國民生銀行股份有限公司深圳市分行，中國農(nóng)業(yè)銀行股份有限公司深圳市分行，深圳發(fā)展銀行股份有限公司免除中科健2010年度金融債務(wù)（包括貸款，押匯以及各類墊款等）利息，即免除中科健在2010年1月1日至2010年12月31日期間的貸款，押匯以及各類墊款的全部利息。據(jù)該公司財務(wù)部測算,本次免息金額約為8315萬元左右，將全部計入公司2010年度利潤。該公司2010年度將因此實現(xiàn)扭虧。
以下是利用重要數(shù)據(jù)制作的表格，便于更清晰的指出此次債務(wù)重組發(fā)揮的重大作用：
截止2010年12月31日，該公司合并凈資產(chǎn)為-120,202萬元，已嚴重資不抵債，存在多項巨額逾期借款、對外擔保。該公司面臨多項訴訟、部分資產(chǎn)被查封或凍結(jié)，生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模萎縮。為改善目前經(jīng)營狀況，公司計劃采取以下重組與改善措施：
公司和債委會經(jīng)過協(xié)商后達成共識：將公司的所有債務(wù)、資產(chǎn)和人員進行整體剝離，力爭使公司變?yōu)闊o資產(chǎn)、無負債、無人員的“凈殼”公司；債務(wù)剝離完成后，公司通過定向增發(fā)購買重組方資產(chǎn)，從而徹底改善上市公司的資產(chǎn)質(zhì)量和盈利能力。2011年，公司董事會將與債委會積極籌劃，力爭年內(nèi)再次啟動重組，對于公司未來的持續(xù)經(jīng)營能力以實際可操作的方案打造新的核心競爭力。
從審計的角度來看，審計單位按照中國注冊會計師審計準則計劃和實施審計工作，結(jié)合本年審計實施情況及已獲取的審計證據(jù)，為中科健公司出具了眾環(huán)審字（2011）691 號審計報告,意見類型為無法表示意見。
三、對企業(yè)發(fā)展的影響
現(xiàn)就審計單位出具無法表示意見審計報告的情況專項分析如下：中科健公司持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性,根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1324 號――持續(xù)經(jīng)營》第三十二條的規(guī)定,審計單位確實應該在審計報告中發(fā)表無法表示意見。如財務(wù)報表附注(九)所述,中科健公司 2010 年 12 月 31 日合并凈資產(chǎn)為-120,202 萬元,已嚴重資不抵債,存在多項巨額逾期借款、對外擔保；中科健公司面臨多項訴訟、部分資產(chǎn)被查封或凍結(jié),生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模萎縮；中科健公司已兩次提出重大資產(chǎn)重組方案,但均已中止；已有債權(quán)人向法院提出破產(chǎn)重整申請等。截至審計報告日,中科健公司管理層在其書面評價中表示將繼續(xù)采取包括資產(chǎn)重組等措施，但由于該等措施并沒有進入實施階段,審計單位無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以證實其能否有效改善中科健公司的持續(xù)經(jīng)營能力,因此無法判斷中科健公司繼續(xù)按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制 2010 年度財務(wù)報表是否適當。
除對上述持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制基礎(chǔ)無法判斷外,中科健公司不存在《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第 14 號-非標準無保留審計意見及其涉及事項的處理》中規(guī)定的明顯違反會計準則、制度及相關(guān)信息披露規(guī)范的情況。上述事項,對中科健公司 2010 年度凈利潤為正影響。 由此可以看出，債務(wù)重組對債務(wù)方的影響是相當重大的，當然債權(quán)方也會相應影響，經(jīng)過搜集資料以及小組討論，下面我們將對債務(wù)重組的影響進行分析。
（一） 對債務(wù)人財務(wù)的影響
1.可使債務(wù)人的負債減少，從而降低債務(wù)人的資產(chǎn)負債率。但資產(chǎn)負債率的降低，并不意味著企業(yè)償債能力的增強，因為債務(wù)重組并沒有增加債務(wù)人的資產(chǎn)總量，也沒有增加資產(chǎn)的變現(xiàn)能力。
2.可使債務(wù)人收益增加，但并不代表著盈利能力的增強。債務(wù)人在債務(wù)重組過程中會獲得以下兩種收益：債務(wù)重組收益；資產(chǎn)處理收益。因為這些收益是由于債權(quán)人的某些讓步而取得的，只是當期的。債務(wù)重組并沒有改善債務(wù)人的產(chǎn)品質(zhì)量、銷售渠道、經(jīng)營管理等影響企業(yè)盈利能力的根本因素。
3.能夠減輕債務(wù)人的未來財務(wù)負擔。通過債務(wù)重組，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，降低了企業(yè)未來的財務(wù)費用，從而降低資產(chǎn)使用成本。
4.導致所有者權(quán)益的結(jié)構(gòu)變化，影響未來利益分配關(guān)系，從一定意義上將會導致實收資本或資本公積虛增。由于債務(wù)重組可采取將債權(quán)轉(zhuǎn)換為產(chǎn)權(quán)的方式進行，負債轉(zhuǎn)化為所有者權(quán)益，導致企業(yè)實收資本或資本公積增多，使債務(wù)人的原所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，將影響到企業(yè)未來利益分配關(guān)系。
5.可以盤活部分閑置資產(chǎn)。由于債務(wù)重組可以以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)，債務(wù)人可以用閑置的資產(chǎn)而剛好是債權(quán)人需要的非現(xiàn)金資產(chǎn)來抵債，實現(xiàn)資產(chǎn)重組，從而盤活部分閑置資產(chǎn)，提高資產(chǎn)利用率。
（二） 對債權(quán)人財務(wù)的影響
1.會導致債權(quán)人的資產(chǎn)減少，產(chǎn)生債務(wù)重組損失。
2.可以減輕債權(quán)人部分經(jīng)濟負擔，減少資金占用量，降低資金使用成本。通過債務(wù)重組，債權(quán)人可以收回一定量的貨幣資金或有效的非貨幣資產(chǎn)，減少財務(wù)費用負擔，還可以收回部分由于收入和債權(quán)的同時確認而增加的資金墊付，如墊支的稅金等。
3.活化呆滯資金，加速資金周轉(zhuǎn)，提高資產(chǎn)的真實性，保證速動資產(chǎn)的質(zhì)量，增強資金的增值能力，增強企業(yè)的償債能力，有利解除三角債。通過債務(wù)重組使長期呆滯的資金得以活化，恢復應收賬款的速動性，對提高資金的循環(huán)質(zhì)量具有一定的積極意義。
4.可以避免部分壞賬損失，消除部分潛虧因素，提高企業(yè)損益的真實性。通過債務(wù)重組，減輕債務(wù)人的部分負擔，留有走出困境的機會，債權(quán)人也可避免更大的損失。另外，如果債權(quán)人的應收賬款被拖欠過多、時間過長，便形成債權(quán)人的潛虧因素，所以通過債務(wù)重組使部分債權(quán)得以實現(xiàn)，可增強企業(yè)損益的真實性。
5.可能改變債權(quán)人資產(chǎn)的性質(zhì)，使部分流動資產(chǎn)變?yōu)殚L期資產(chǎn)。由于債務(wù)重組可通過債權(quán)變產(chǎn)權(quán)的方式進行，這樣必然使應收賬款變?yōu)殚L期投資。
四、分析總結(jié)
為什么上市公司那么重視當期報表的“美觀”？這與我國監(jiān)管機構(gòu)將凈利潤與上市公司的股票特別處理、退市和恢復上市等規(guī)定是分不開的，相關(guān)的制度安排決定了上市公司必須重視當期報表是否“美觀”。制度的安排驅(qū)使那些屢虧、重虧的上市公司必須利用債務(wù)重組等進行盈余管理以達到避免退市、配股等目的?？平≈皇潜姸嗬脗鶆?wù)重組而進行盈余管理的上市公司之一。從本案例中可以看出，一個發(fā)展前景并不是很好的企業(yè)利用債務(wù)重組可以讓自己起死回生，繼續(xù)在市場上圈錢，一方面這不利于社會資源更好的配置，另一方面也讓無辜百姓的血汗錢有去無回。當然這種現(xiàn)象是不能立刻得到改變的，只有不斷完善我國相關(guān)體制，維持良好的經(jīng)濟秩序，才能使我國的經(jīng)濟能夠更加穩(wěn)健的快速向前發(fā)展。
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[關(guān)鍵詞] 企業(yè)應收賬款；舞弊原因；防治措施
[中圖分類號] F230 [文獻標識碼] A
應收賬款在賬戶分類中屬資產(chǎn)類賬戶，在企業(yè)流動資產(chǎn)中占有相當大的比重。應收賬款舞弊會直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量和支付能力、償債能力及周轉(zhuǎn)能力，同時其壞賬風險對企業(yè)盈利狀況也會有直接的影響。進行應收賬款舞弊審查，是規(guī)避企業(yè)風險的一項基礎(chǔ)性工作。
一、應收賬款舞弊的表現(xiàn)及其成因
在會計核算中，涉及到應收賬款核算的舞弊主要表現(xiàn)在兩個方面：一是企業(yè)利用應收賬款賬戶調(diào)節(jié)產(chǎn)品成本和當期損益。具體表現(xiàn)在：壞賬損失不作處理，有意制造潛虧；調(diào)整計提比例，錯提壞賬準備金；調(diào)整應收賬款余額，錯提壞賬準備金；利用壞賬損失轉(zhuǎn)移資金，擠列費用等。二是企業(yè)有關(guān)業(yè)務(wù)人員利用應收賬款結(jié)算方式及其某些難以控制的薄弱環(huán)節(jié)，挪用公款謀取私利。具體表現(xiàn)在：虛列應收賬款，虛增銷售收入；應收銷貨款長期掛賬，購銷雙方彼此漁利；應收賬款的入賬金額不實；利用應收賬款放貸，利息轉(zhuǎn)入小金庫；延期承兌應收票據(jù)，索取酬金等。究其成因主要有以下兩個方面：
（一）利益驅(qū)動是應收賬款舞弊的直接原因
“利益”驅(qū)動人們守法經(jīng)營，取得合法的利益，也會驅(qū)動人們挺而走險，攫取非法的利益。經(jīng)濟利益驅(qū)動該舞弊的發(fā)生主要表現(xiàn)在兩個方面，一是為了籌措資金。《公司法》對股份有限公司上市有著嚴格規(guī)定，比如上市前三年應連續(xù)盈利等。為此，有些并不具備上市條件的公司為能順利上市，大肆包裝財務(wù)數(shù)據(jù)，甚至聘請一些會計“高手”來玩弄數(shù)字游戲，對應收賬款科目進行虛報，來夸大其經(jīng)營業(yè)績，虛增企業(yè)的經(jīng)營收入，通過這樣的舞弊行為達到上市條件。二是為了偷逃稅款。有些公司尤其是私營企業(yè)為了達到偷稅漏稅目的，無視國家的法律法規(guī)，壞賬計提沒有確定計提方法與比率。如采用備抵法計提，企業(yè)故意提高計提比率從而多計提壞賬準備，減少本期利潤進而達到偷逃稅款的目的。
（二）審計機制及政府監(jiān)管體系的局限性
雖然打擊經(jīng)濟領(lǐng)域的違法活動，保證會計信息的合法性、合理性和真實性有著其他經(jīng)濟監(jiān)督無可比擬的作用，但是，我國審計監(jiān)督體系的國家（政府）審計、內(nèi)部審計和民間（社會）審計的力量遠遠不能滿足經(jīng)濟發(fā)展的需要，尤其是近年來企業(yè)數(shù)量急劇增加，而審計機構(gòu)和審計人員卻基本保持不變，造成現(xiàn)有的審計力量無法應對迅速增長的審計業(yè)務(wù)量。企業(yè)的審計監(jiān)督依靠內(nèi)部審計和民間審計來進行，但內(nèi)部審計無論在隸屬關(guān)系上還是在利益關(guān)系上，都始終未能解決其真正的獨立性問題，因而這種審計監(jiān)督無法從根本上遏制這種舞弊現(xiàn)象。而民間審計也同樣面臨著一個獨立性問題，最突出的是資本經(jīng)營管理者委托民間審計而不是股東大會委托民間審計，資本經(jīng)營管理者委托或聘請注冊會計師監(jiān)督資本經(jīng)營管理者，其監(jiān)督的力度、監(jiān)督的結(jié)果已經(jīng)不言而喻，再加上地方政府或主管部門對民間審計業(yè)務(wù)的不正當干預，強制注冊會計師做出一些不符合實際情況的審計報告，這些都會大大削弱審計報告的公正性。所以，必須確保審計人員的獨立性，這樣才能得到真實可靠的審計結(jié)論，全面真實的反映企業(yè)的運營能力，切實保證股東以及與企業(yè)經(jīng)濟有利害關(guān)系的社會人員的利益。
二、合力公司應收賬款舞弊案例分析
（一）基本案情
合力公司2010年應收賬款總額為1051萬，年度利潤總額為2300萬，壞賬計提比率確定為1‰，2010年末計提壞賬準備金1萬，該企業(yè)實現(xiàn)的收入中應收賬款占了接近50%的比例，按照常理這樣的經(jīng)營狀況一定會使企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)出現(xiàn)問題，但該企業(yè)的各項業(yè)務(wù)均未受到影響，資金鏈未因巨額應收賬款的影響而斷橋。年度審計過程中這個問題的答案才慢慢浮出，原來該企業(yè)與當?shù)劂y行達成債權(quán)抵押借款合同協(xié)議，獲得900萬的銀行借款并且在企業(yè)賬務(wù)中這樣記錄：借：銀行存款，貸：短期借款，未體現(xiàn)出對應收賬款的處理。審計人員進一步的函證發(fā)現(xiàn)：公司的應收賬款大部分已無法收回或者已經(jīng)成為壞賬，但在公司賬面上未作任何處理，最嚴重的是有2筆數(shù)額為100萬的應收賬款根本不存在，是企業(yè)虛構(gòu)的。審計人員又通過詢問發(fā)現(xiàn)公司為了提高業(yè)績，未采取任何控制措施，大量賒銷商品，形成的債權(quán)再用以抵押借款，就這樣惡性循環(huán)經(jīng)營7年。
（二）案例分析
該企業(yè)利用低估壞賬準備的方法，偽造賬戶余額來夸大應收賬款總額，這是一種經(jīng)濟舞弊的行為，該案例主要反映以下幾方面問題：
1.企業(yè)的內(nèi)部控制制度不完善。企業(yè)巨額的應收賬款絕不是一朝一夕就產(chǎn)生的，是企業(yè)多年來的銷售的積累，正是因為企業(yè)內(nèi)部控制制度不完善，對應收款項沒有制定有效的監(jiān)管措施，沒有對應收賬款進行及時的催收，對客戶的信用程度沒有明確的調(diào)查就盲目的進行賒銷業(yè)務(wù)，才致使大量應收款項堆積甚至最后形成壞賬。針對上述案例而言，如果企業(yè)能加強內(nèi)部控制制度，將應收賬款收款任務(wù)的責任明確到個人，未完成任務(wù)的相關(guān)員工有一定的處罰制度，在完成賒銷業(yè)務(wù)前能對客戶的信用程度進行評定，這樣就會減少應收賬款的累積，也就不會有公司陷入惡性循環(huán)的可能。
2.銀行放貸過程中的瀆職致使這一舞弊行為的發(fā)生，銀行在接受債權(quán)時應對該債權(quán)的收回的可能性及真實情況進行調(diào)查，而且還要對借款人的償債能力進行分析，對于一個一直以借款為生的企業(yè)，如果銀行進行了這方面的調(diào)查，企業(yè)還能輕易的獲取借款么？這里就體現(xiàn)出國家對金融監(jiān)管方面仍存在漏洞。
3.企業(yè)在轉(zhuǎn)讓債權(quán)獲取借款時的賬務(wù)處理存在問題。正常應該這樣記載：借：銀行存款，其他應收款（預計未來要發(fā)生的銷售退回、銷售折讓及現(xiàn)金折扣），營業(yè)外支出（倒擠），壞賬準備（全部結(jié)轉(zhuǎn)），貸：應收賬款（賬面余額），以企業(yè)的記載方式賬面為體現(xiàn)出應收賬款已經(jīng)轉(zhuǎn)讓，就會在營業(yè)收入未減少的情況下貨幣資金又增加了，這是企業(yè)粉飾其形象的一種手段。
4.企業(yè)虛構(gòu)銷售，虛增利潤。公司通過虛構(gòu)銷售200萬，目的一方面是為了提高企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績，另一方面增加了企業(yè)的債權(quán)，可以獲得更多的債權(quán)抵押借款，“一舉兩得”的舞弊行為。這種舞弊是上市公司一種常見的舞弊手段，之前的“銀廣夏”，“黎明股份”也都是通過這樣的方式來增加企業(yè)的利潤，但最終他們面對結(jié)果都是一樣的。要解決這一舞弊行為，就需要加大國家的審計力度，加強審計的獨立性，但是現(xiàn)在審計機關(guān)都是受企業(yè)委托，獨立性很難得到保證，這也正是該企業(yè)用舞弊的方式經(jīng)營生存7年的原因所在。
三、應收賬款舞弊的防治措施
（一）完善用人機制，突出監(jiān)督重點
企業(yè)經(jīng)營者的素質(zhì)對企業(yè)的生存、經(jīng)營的成敗、事業(yè)的興衰和發(fā)展起著至關(guān)重要的作用。經(jīng)濟舞弊案件的發(fā)生都是與單位領(lǐng)導有關(guān)，或者是本身為人不正而謀求私利，或用人不當，或者是管理不嚴。因此應建立用工責任制，加強責任追究的力度也是杜絕舞弊的關(guān)鍵因素。
（二）提高審計獨立性。
我們可以通過完善上市公司法人治理結(jié)構(gòu)，凈化審計市場，提高財務(wù)信息的披露標準，從根本上改善注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境；改善上市公司法人治理結(jié)構(gòu)，為注冊會計師獨立執(zhí)業(yè)創(chuàng)造制度基礎(chǔ)；嚴格遵守職業(yè)道德操守；提高注冊會計師事務(wù)所和注冊會計師的準入門檻；審計過程中實行“疑錯從有”原則；同業(yè)復核等原則來提高審計獨立性，加強對企業(yè)財務(wù)狀況的審查力度，從而遏制舞弊行為的發(fā)生。
（三）完善公司治理
公司治理結(jié)構(gòu)是防范經(jīng)濟舞弊的一道最基礎(chǔ)防線，尤其對一些民營背景的上市公司來說，如果沒有適當制約機制，很容易出現(xiàn)實際控制人在董事會“一言堂”現(xiàn)象，將上市公司作為謀取私利的工具。近年來，監(jiān)管層采取了一系列措施來完善上市公司治理，包括引進獨立董事、成立審計委員會、分類表決等制度，但中國的經(jīng)濟、法律和文化環(huán)境與發(fā)達國家都存在很大差別，如何保證這些制度實施過程的有效性是當前亟待解決的問題。由于這種舞弊通常給債權(quán)人也帶來巨大損失，作為債權(quán)人的銀行等機構(gòu)有意愿且有能力來監(jiān)督公司，我國可考慮適當借鑒大陸法系公司治理模式，加強債權(quán)人在公司治理中的作用。
（四）加強上市公司擔保的監(jiān)管
從我國出現(xiàn)問題的上市公司看，一個顯著的特點是很多這類公司都存在嚴重違規(guī)擔?，F(xiàn)象。為此，監(jiān)管部門應采取措施完善上市公司對外擔保管理，加強擔保信息及時披露。對審計師來說，應當高度關(guān)注上市公司擔保情況和可能存在的風險。
（五）完善企業(yè)內(nèi)部控制，加強監(jiān)督力度
減少企業(yè)壞賬的發(fā)生額或者客戶拖延付款的情況，企業(yè)就要嚴格控制應收賬款，要加強企業(yè)內(nèi)部控制。首先，財務(wù)部門和信用管理部門要加強對應收賬款的管理，充分計提壞賬準備以及資產(chǎn)減值損失的計提，并不僅僅局限于銷售部門銷售的情況，這樣才能嚴格控制應收賬款的發(fā)生。其次，企業(yè)要加強對銷售部門的管理，銷售部門在同客戶簽訂合同時，要保持嚴謹?shù)膽B(tài)度，盡可能在合同中設(shè)置保護性條款。這樣企業(yè)可以根據(jù)合同的規(guī)定享有自身的權(quán)利，以防信用欺詐現(xiàn)象的發(fā)生。第三，財務(wù)部門應該派專人對應收賬款項目進行管理，定時分析應收賬款的結(jié)構(gòu)、賬齡等情況，及時同往來單位進行應收賬款的對賬，以方便及時了解應收賬款的發(fā)生情況。第四，要加強對應收賬款管理的監(jiān)督。要發(fā)揮內(nèi)部審計監(jiān)督的作用，當然首先要完善企業(yè)的內(nèi)部審計管理，內(nèi)部審計可以檢查企業(yè)的內(nèi)部控制是否有效執(zhí)行，能夠隨時檢查應收賬款有無異?，F(xiàn)象，相關(guān)交易人員是否同客戶相互勾結(jié)，破壞企業(yè)自身的利益，這都是完善應收賬款管理的有效對策。另外，也要發(fā)揮法務(wù)會計的作用，通過他們的監(jiān)督以及舞弊審查中發(fā)現(xiàn)的問題，及時給予企業(yè)積極的對策，保證企業(yè)經(jīng)濟利益。
（六）明確應收賬款催收責任
企業(yè)對到期的應收賬款，應當及時提醒客戶依約付款；對逾期的應收賬款，應當采取多種方式進行催收；對重大的逾期應收賬款，可以通過訴訟方式解決。企業(yè)應落實內(nèi)部催收賬款的責任，將應收賬款的回收與內(nèi)部各業(yè)務(wù)部門的績效考核及其獎懲掛鉤。對于造成逾期應收款項的業(yè)務(wù)部門和相關(guān)人員，企業(yè)應當在內(nèi)部以恰當方式予以警示，接受員工的監(jiān)督。對于造成壞賬損失的業(yè)務(wù)部門和責任人員，企業(yè)應當按照內(nèi)部管理制度扣減其獎勵工資。
（七）加大對應收賬款舞弊行為的打擊力度
企業(yè)應收賬款舞弊行為，擾亂了市場，造成國家、單位的巨大損失。應切實采取有效的防范措施，加強管理，重點監(jiān)督，加大對應收賬款舞弊的打擊力度，盡最大力量杜絕舞弊的行為。對于利用應收賬款操縱利潤，制造虛假會計信息的行為，應依照《會計法》和《刑法》的有關(guān)規(guī)定，對有關(guān)當事人追究行政、民事賠償責任，觸犯刑法的應追究刑事責任，這樣才能有力打擊違法違規(guī)行為，防范舞弊發(fā)生。
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