發(fā)布時間：2022-10-29 22:21:19
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的注冊會計師總結樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
關鍵詞：會計改革；注冊會計師考試；發(fā)展方向
隨著中國經(jīng)濟與世界的接軌，國際會計準則的實施將給國內會計師的知識結構和能力水平帶來極大沖擊，一般的會計人員已經(jīng)不能滿足企業(yè)的需要，那些擁有注冊會計師資格的從業(yè)者，將是未來幾年中國企業(yè)急需的熱門人才。在這種大背景下，注冊會計師全國統(tǒng)一考試成為選拔專業(yè)人才的重要途徑。自1991年實行注冊會計師全國統(tǒng)一考試制度以來，我國已成功地舉辦了16次注冊會計師考試。目前，我國共有執(zhí)業(yè)的注冊會計師6.9萬人，行業(yè)非執(zhí)業(yè)會員7萬多人，行業(yè)從業(yè)人員20多萬人。2007年，行業(yè)實現(xiàn)業(yè)務收入超過200億元，繼續(xù)保持20%左右的年增長幅度?！笆晃濉逼陂g，一系列金融、投資和企業(yè)改革措施的推出以及市場體系的完善，注冊會計師行業(yè)將迎來大發(fā)展。
財政部于2006年2月15日的企業(yè)會計準則和38項具體會計準則，既標志著中國會計準則與國際趨同過程中取得了階段性成果，同時也意味著中國新一輪的會計改革正式啟動。這對于完善社會主義市場經(jīng)濟體制，提高對外開放水平和加速中國融入全球經(jīng)濟都具有重大意義。與前兩次會計改革相比（1993年會計改革——兩則兩制的頒布，2000年會計改革——企業(yè)會計制度的頒布），這一輪會計改革所處的市場經(jīng)濟環(huán)境、會計準則制定的實踐基礎和理論依據(jù)以及具體的會計事務都有了較大的變化。
會計改革新形勢對中國注冊會計師考試提出了更高的要求，中國注冊會計師考試將如何發(fā)展變革？筆者特從以下三方面進行分析：
一、專業(yè)英語的測試力度大大加強
隨著全球經(jīng)濟一體化的加快，會計職業(yè)國際化發(fā)展的趨勢越來越明顯。當前，中國經(jīng)濟與世界經(jīng)濟的融合越來越緊密，在吸引世界各地投資者的同時，中國的優(yōu)秀企業(yè)也走出國門，在國際資本市場進行投融資活動，這對注冊會計師行業(yè)提供國際化服務的要求越來越迫切，這也需要在人才選拔的考試中，逐步體現(xiàn)這方面的要求，英語水平是其中一個重要因素。
2007年，經(jīng)財政部注冊會計師考試委員會研究決定，全國考辦在注冊會計師統(tǒng)一考試時，確定在會計、審計兩門考試科目中增加英文附加題。2008年在總結2007年英語測試經(jīng)驗的基礎上，將英文附加題逐步推廣到財務成本管理科目。此外，從2005年起，財政部注冊會計師考試委員會就決定，在注冊會計師全國統(tǒng)一考試的同時，實施英語測試。英語測試，屬于選考科目，不計入總成績，主要是便于掌握應試者的英語水平，為今后行業(yè)國際化人才的培養(yǎng)確定培養(yǎng)目標和對象，也是為激勵和引導考生提高英語水平，以滿足中國經(jīng)濟和行業(yè)發(fā)展對國際化人才的需要。
二、專業(yè)知識向國際化發(fā)展是大勢所趨
隨著中國經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展，改革開放的不斷深化，以及中國經(jīng)濟國際化的巨大進步，對注冊會計師行業(yè)的發(fā)展提出新要求，國際趨同將是大勢所趨。經(jīng)過近幾年的不懈努力，中國會計、審計準則實現(xiàn)了國際趨同，并在內地與香港間實現(xiàn)等效認同，為中國注冊會計師考試制度的改革提供了堅實基礎。
隨著王軍副部長發(fā)表對注冊會計師考試重要指導意見的提出，2008注冊會計師考試成為一個改革之年?？偟哪繕耸牵簩⒆詴嫀熆荚嚧蛟斐芍袊詴嫀熥呦驀H的“通行證”，使中國注冊會計師考試達到世界一流水準，大大增強中國注冊會計師考試對國內外有志青年的吸引力。這就要改革考試內容、完善考試方式、提升考試理念。
王副部長強調，推進考試制度改革要在認真總結中國注冊會計師考試經(jīng)驗的基礎上，充分借鑒香港及國外會計師組織資格考試的有益經(jīng)驗。要通過比較、分析、提煉，消化、吸收相關會計師組織的經(jīng)驗，包括考試制度的理論與實踐、考試層級的設計、考試科目的設置等內容。
無論采取何種改革方案，考試方式、考試內容與其他國際會計組織的考試趨同都是大勢所趨。只有如此，才能實現(xiàn)與其他會計組織的資格互惠，使中國注冊會計師的考試及資格躋身于世界頂級會計師組織之列。當然這其中也將面臨新舊考試制度的銜接、與國際對接的制度跨越等問題。
以2008年注冊會計師考試科目之一——《財務成本管理》為例：關于教材新增加的內容，其實也是體現(xiàn)了注冊會計師考試制度改革的方向。就是要把中國注冊會計師考試打造成一個走向世界的通行證。要做到這一點，當然就要涉及到考試內容的國際化，也就是說要把國際上比較前沿性的一些內容引入到教材中來。
以今年財務成本管理中增加的內容中的卓越成本管理為例，這是建立在卓越成本管理法基礎上的一種成本管理法。卓越成本法是二十世紀八十年代左右，由美國哈佛大學商學院的教授卡普蘭等人提出的一種方法。這樣一種方法提出來之后，立即在理論界和實物界產(chǎn)生了很大影響。這種提法提出來沒有多長時間，就走出了理論的殿堂，融入到了豐富多彩的管理實踐之中。美國有一個管理會計學會，對于這種管理方法的應用情況有這樣一個調查。
1991年的調查結論是這樣的，也就是說在他們所調查的公司中，采用這種方法的企業(yè)所占的比重大概是11%，到1993的時候，這個比例上升到了36%，到1996年，這個比例上升到了49%。從這個比例的變化，可以看出來，這種方法在實踐中推廣和應用的速度還是很快的。另外還有一家公司，叫做貝恩咨詢公司，他們定期對于世界上一些著名的大企業(yè)所采用的管理工具也有一個排行榜。在1995年的排行榜中，卓越成本法是排在第十一位，所以這種方法應該說在國際上的影響還是比較大的。但是在我國，目前應用這種方法的企業(yè)并不多。盡管如此，中國注冊會計師要走向國際，這樣一些前沿性的內容當然需要學習。出于這樣一個考慮，在今年的教材中把卓越成本法、卓越成本管理等這些內容引入到了教材中來。三、考試內容更注重實務
注冊會計師考試，考什么內容非常重要，這不僅是決定考試成敗的關鍵，而且決定了所選拔人才的類型和結構，甚至對注冊會計師的審計實務也將產(chǎn)生深遠的影響。如果考試的內容偏重于理論，則對一些善于死記硬背的考生有利，考試過關的多數(shù)就屬于理論型人才，在今后的審計實務中就可能“書呆子”氣較重，將出現(xiàn)高分低能的現(xiàn)象；而如果考試的內容偏重于實務，則對一些善于分析思考的考生有利，考試合格的多數(shù)就屬于實務型的人才，在今后的審計實務中可能善于分析和解決一些實際問題。
但是，從多年來的注冊會計師考試可以看出，考試內容理論性有余而實務性不足，通過考試的考生往往不是高分低能，就是眼高手低，這些考生談理論往往是一套一套，談實務常常啞口無言。比如，筆者曾親眼見到過的一位剛考取注冊會計師資格的審計人員到企業(yè)去審計，竟然不知道銀行對賬單為何物，也不知道如何盤點存貨，更不知道如何進行截至測試，這就是典型的由于考題理論化導向而產(chǎn)生的“書呆子”。再比如，我們經(jīng)常聽說的非審計、會計及相關專業(yè)的考生反而能夠順利通過注冊會計師考試，這也是因為考試內容偏重理論，靈活性不夠，靠一時死記硬背就能過關的問題?？上攵?，這種非審計、會計及相關專業(yè)的考生僅是通過了注冊會計師的資格考試，又如何能勝任審計實務的需要呢？
從2007年起，我國的注冊會計師已經(jīng)開始執(zhí)行以風險導向理論為指引的新的審計準則，將會更多地出現(xiàn)了解、評估、識別、評價等與注冊會計師專業(yè)判斷非常密切的方式方法，這些不僅需要注冊會計師具有深厚的理論功底，更需要注冊會計師具有對實務問題進行分析和判斷的執(zhí)業(yè)能力及豐富的職業(yè)經(jīng)驗。
另外，我國執(zhí)行的新《企業(yè)會計準則》賦予了會計人員更多的自主判斷和靈活運用準則的權利，對會計人員根據(jù)會計準則作出的自主判斷和靈活運用，就更需要審計人員通過自己對會計準則的理解，根據(jù)會計人員作出判斷的實際情況作出進一步的分析，以判斷會計人員對會計準則的運用和判斷是否正確。由此可見，新審計準則和新會計準則都對注冊會計師提出了必須具有分析和判斷的執(zhí)業(yè)能力及豐富職業(yè)經(jīng)驗的要求。
注冊會計師考試一定要從審計實務出發(fā)，一定要增加實務性和靈活性的內容，而且還要達到一定的比重，要能夠考察出考生對實務中遇到問題的分析和判斷能力。也許有人說這方面的考題往往沒有標準答案，不好閱卷評分，但筆者認為，這不成問題，考生只要言之有理，要點分析透徹到位，能夠反映考生具有了一定的分析和判斷能力就行，而且這種靈活的閱卷方式還可以更好地發(fā)揮中注協(xié)實行的雙重評卷制度的作用（2003年起中注協(xié)對注冊會計師考試實行由兩組人員分別對每份答題卷進行獨立評卷的雙重評卷制度）。
從實務出發(fā)不僅適應了注冊會計師必須具有專業(yè)分析和職業(yè)判斷能力的執(zhí)業(yè)特點，而且也順應了我國注冊會計師審計實務發(fā)展的方向，將改變過去考出來的注冊會計師多數(shù)靠死讀書、讀死書“成才”，沒有實踐經(jīng)驗、不能適應實際工作千變萬化的需要，不懂進行分析判斷的狀況。所以，只有通過對考題理論和實務分布比例的調整，加大實務題所占的分量，并使兩者之間的結構達到一個合理的比例，才能較好地解決考生理論與實際相脫離的問題，這樣通過考試過關的人才能突出審計實務，才能更好地體現(xiàn)注冊會計師考試是為社會審計選拔實務型人才的初衷。這樣的改革必然成為未來注冊會計師考試改革，特別是出題改革的方向。
【參考文獻】
[1]代娟.2007年注冊會計師考試總結及啟示[J].財會通訊，2007（11）.
關鍵詞：注冊會計師 法律責任 職業(yè)道德
1、我國注冊會計師承擔法律責任的現(xiàn)狀分析
隨著社會主義市場經(jīng)濟的體制在我國的建立和發(fā)展，注冊會計師在社會生活中的地位越來越重要，發(fā)揮的作用越來越大。注冊會計師如果工作失誤或犯有欺詐行為，將會給委托人或依賴審定財務報表的第三者造成重大損失，嚴重者甚至導致經(jīng)濟秩序的紊亂。因此，強化注冊會計師的責任意識，嚴格注冊會計師的法律責任，以保證其職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質量，其意義就顯得愈加重大。
近年來我國頒布的不少經(jīng)濟法律中，都有專門規(guī)定會計師事務所、注冊會計師法律責任的條款，其中比較重要的有：《中華人民共和國注冊會計法》、《中華人民共和國證券法》及《中華人民共和國刑法》等。此外，為了正確審理涉及會計師事務所在審計業(yè)務活動中的民事侵權賠償責任，維護社會公共利益和當事人的合法權益，根據(jù)《中華人民共和國民法通則》、《中華人民共和國注冊會計師法》、《中華人民共和國公司法》、《中華人民共和國證券法》等法律，結合審判實踐，最高人民法院相繼出臺了一系列相關司法解釋。
2、我國注冊會計師法律責任存在的問題
2.1不同法律條款規(guī)定之間存在矛盾
《證券法》和《注冊會計師法》強調了審工作程序和審計工作質量與應承擔法律責任之間的因果關系,然而《公司法》、《刑法》以及其他法律規(guī)定中強調注冊會計師的工作結果與應承擔法律責任之間的聯(lián)系。按《證券法》與《注冊會計師法》規(guī)定要求,只要注冊會計師的工作程序符合有關專業(yè)標準的要求,即使其工作結果與實際情況不盡一致,注冊會計師也不一定要承擔法律責任。而其他法律則是按工作的實際結果與實際情況來判斷注冊會計師不一致要承擔法律責任。這些法律的不同規(guī)定導致相關的司法解釋的可能不盡一致,最終是實際司法判決也不盡相同。
2.2法律責任認定過程中存在的問題
《注冊會計師法》明確規(guī)定注冊會計師一般僅就自身的“重大過失”和“故意”行為承擔法律責任, 但是目前尚無區(qū)分“普通過失”和“重大過失”和“故意”等的詳細專業(yè)標準和細則?！缎谭ā分袆t明確提出了注冊會計師要為“故意”和“重大過失”承擔刑事責任。
故通過以上的歸類分析我們可以總結出：我國注冊會計師的法律責任主要來自于職業(yè)內部。就當前的形勢而言，法律責任表現(xiàn)在公司驗資和取得上市資格上，承擔審計結果的法律責任主要還是行政處罰，而處罰的手段僅局限于罰款和吊銷職業(yè)資格等，恰恰忽略了民事責任的重要性。事實上，承擔民事賠責任的風險往往高于注冊會計師及會計師事務所需承擔的其他風險，我想這也正是造成我國的法律責任體系不完善的重要原因。
3、防范注冊會計師承擔法律責任風險的對策
3.1 優(yōu)化注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境
其一，進一步發(fā)揮相關部門的行政監(jiān)管職能。首先應當明確財政部、中注協(xié)、政府監(jiān)管部門職責劃分。其次，提升監(jiān)管人員素質，改進監(jiān)管手段和方法。如政府監(jiān)管部門和注協(xié)可以建立一套嚴格的監(jiān)管人員選拔制度，利用和發(fā)揮好業(yè)務報備的“探雷器”作用，實行跟蹤檢查，以改善業(yè)務監(jiān)管工作的不利局面，開發(fā)業(yè)務監(jiān)管軟件、改進后續(xù)教育培訓工作等。其二，建立良性風險處置機制，正確宣傳注冊會計師的社會作用。注冊會計師行業(yè)的特點諸如執(zhí)業(yè)判斷、抽樣技術的應用等。
3.2 規(guī)范司法實踐中有關注冊會計師法律責任的認定
其一，完善相關法律和訴訟制度7，強化刑罰的作用。其二，實現(xiàn)法規(guī)的系統(tǒng)化。實現(xiàn)法規(guī)系統(tǒng)化是指對已制定的有關規(guī)范性的法律文件加以系統(tǒng)整理和規(guī)范加工，使其完善化、科學化的活動。
3.3中注協(xié)要建立起一套嚴格的認證機制
其一，嚴把注冊會計師德職業(yè)道德關。注冊會計師行業(yè)之所以是一個特殊的行業(yè)，其特殊性主要體現(xiàn)在它不僅對專業(yè)和技術有著很高的要求，而且對職業(yè)道德水平要求也很高。立人先立德，注冊會計師的職業(yè)道德是端正行業(yè)之風的標桿，也是注冊會計師自我完善的必備要素。注冊會計師的職業(yè)性質決定了其對社會公眾應承擔的責任。其二，全面提高注冊會計師的綜合素質。注冊會計師的行業(yè)特點決定了注冊會計師執(zhí)業(yè)人員除了需要懂得各行業(yè)的財務知識、查賬技能，還應具備宏觀經(jīng)濟管理知識，了解現(xiàn)行政策法規(guī)，口頭及書面表達、綜合分析等能力。同時，注冊會計師還必須遵守客觀公正、實事求是、廉潔奉公、恪盡職守的職業(yè)道德要求。只有這樣，才能夠提升審計的質量，降低審計失敗的可能性。
4、結語
注冊會計師行業(yè)作為知識密集型產(chǎn)業(yè)和高端服務業(yè)，在促進建立現(xiàn)代企業(yè)制度、引導資源合理配置、提高會計信息質量、維護市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益等方面承擔著重要職責。注冊會計師從誕生的那一刻起，就肩負了相應的法律責任。面對當前復雜的國際經(jīng)濟形勢，我們的注冊會計師行業(yè)唯有立足現(xiàn)實，順時應勢，才能在激烈的市場競爭中獲得新的成長空間。俱往矣，30年風雨苦求索；看今朝，天高海闊任翱翔!我們有理由也有信心相信，中國的注冊會計師行業(yè)必然會在自身的不斷發(fā)展中走向更為輝煌的未來！
參考文獻
[1]史宏．論注冊會計的法律責任[J]．會計之友，2007,第08Z期
關鍵詞：注冊會計師；會計舞弊識別能力
一、會計舞弊概述
會計舞弊是指企業(yè)在對外的財務報告中，處于企業(yè)政治或者經(jīng)濟利益考慮，故意或者輕率地進行會計信息漏列或者虛假偽造，進而使得企業(yè)所出具的會計報告具有較大的誤導性，對于企業(yè)的投資者科學合理的投資決策產(chǎn)生實質性的不利影響的一系列會計行為。對于注冊會計師而言，盡管會計舞弊在法律概念上范圍和內容比較寬泛，但是其關注的重點主要是圍繞舞弊性會計信息以及企業(yè)資產(chǎn)盜用等情況，因為這些情況會導致企業(yè)的會計報表出現(xiàn)實質性的錯報。也就是說，企業(yè)財務報表舞弊主要是針對企業(yè)的財務狀況而故意進行的錯誤性表達和陳述，依靠信息披露以及數(shù)字報表的故意省略或者虛假陳述來對企業(yè)財務報表使用人進行欺騙和誤導。
企業(yè)管理者實施會計舞弊最主要的目的是獲取不正當?shù)慕?jīng)濟利益，有目的性、針對性以及計劃性地對會計核算真實性原則進行違背，并進一步違反國家相關法律、政策、法規(guī)，導致會計信息真實性喪失。
二、注冊會計師會計舞弊識別能力分析
對企業(yè)會計舞弊行為進行有效識別是注冊會計師的基本職能。正是由于人的有限理性以及會計契約所具有的不完全性特征，使得企業(yè)管理者在管理過程中存在著較多的機會主義行為，實施企業(yè)會計舞弊。為了有效彌補會計契約中所存在的信息不完全性，保障會計管理功能的順利實現(xiàn)，在管理過程中引入了審計契約，以此來切實減輕企業(yè)經(jīng)營者的機會主義行為。從本質上講，審計契約的產(chǎn)生主要是由于會計契約所具有的不完全性引發(fā)管理者出現(xiàn)機會主義行為，并在此基礎上導致了社會對于審計的需求。為了有效降低會計契約本身所具有的不完全性，有必要引入審計，實現(xiàn)防止以及規(guī)避會計舞弊的目標，對企業(yè)的會計行為實施有效的監(jiān)督管理。上述目標的實現(xiàn)都需要注冊會計師提高自身的會計舞弊識別能力。
注冊會計師會計舞弊識別能力指的是注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)并報告企業(yè)管理者所實施的會計舞弊行為的專業(yè)勝任能力。注冊會計師在審計過程中能否發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理層的會計舞弊行為在很大程度上取決于注冊會計師是否具有專業(yè)勝任能力，同時注冊會計師的會計舞弊識別能力跟其審計的獨立性之間也具有密切的關聯(lián)關系?？偟膩碇v，注冊會計師的會計舞弊識別能力高低同時跟注冊會計師自身的專業(yè)勝任能力以及審計工作的獨立性大小具有直接的關聯(lián)關系。當注冊會計師的專業(yè)勝任能力以及審計獨立性都比較高的時候，注冊會計師所具備的企業(yè)會計舞弊識別能力才會處于比較高的水平。相反地，當注冊會計師的專業(yè)勝任能力以及獨立性水平有一個方面水平比較低時，注冊會計師的企業(yè)會計舞弊識別能力都會受到很大的影響和制約。
三、注冊會計師會計舞弊識別能力影響因素分析
對于注冊會計師來講，其會計舞弊識別能力的大小受到多重因素的影響，既有注冊會計師自身的原因，也有會計師事務所的原因。結合我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展實踐，我國的會計師事務所中具有明顯行業(yè)專長的事務所比例還比較低，這也表明我國會計師事務所的整體行業(yè)水平還需要進一步提升。不過需要說明的是，盡管我國會計師事務所的行業(yè)專長水平還不夠高，但是近些年來水平提升的幅度比較大。部分會計師事務所已經(jīng)具備了比較高的行業(yè)專長，并逐漸形成了自己的專業(yè)品牌。
要研究和分析影響我國注冊會計師會計舞弊識別能力的因素，就要在分析和把握我國會計師事務所行業(yè)專長特征以及發(fā)展狀況的基礎上，對注冊會計師自身的專業(yè)勝任能力內部以及外部層次上進行分析。從實踐中可以發(fā)現(xiàn)，注冊會計師的知識結構是影響會計師事務所行業(yè)專長的主要影響因素，同時注冊會計師本身的學歷水平對于舞弊識別勝任能力的作用并不十分明顯。注冊會計師自身的從業(yè)經(jīng)驗、知識結構以及學歷水平等都會對會計師事務所的行業(yè)專長產(chǎn)生正面的影響。同時，具有較高學歷的注冊會計師伴隨著自身從業(yè)經(jīng)驗的積累，其學歷水平在會計師事務所中的行業(yè)專長就能夠得到有效發(fā)揮。
除此之外，從注冊會計師的外部影響因素來分析，會計師事務所在審計市場的結構、特定行業(yè)的人員資金投入、行業(yè)的競爭程度、客戶業(yè)務復雜性以及審計地域性等方面都跟會計師事務所的行業(yè)特長具有正面關系。
另外，注冊會計師的審計獨立性也在很大程度上影響著會計舞弊識別能力。站在博弈理論的角度進行分析，注冊會計師審計的獨立性水平是各方力量相互博弈的結果，并且這一結果會隨著力量對比的變化而出現(xiàn)變化，它不是靜止的，而是一個動態(tài)過程。結合我國的實際情況，盡管注冊會計師對于企業(yè)管理層具有一定的經(jīng)濟依賴性，但是審計不獨立所造成的負面影響也會對其聲譽造成傷害，同時審計環(huán)境對于審計師審計獨立性的監(jiān)督約束作用也需要進一步強化。注冊會計師在審計中所表現(xiàn)出的審計獨立性跟專業(yè)能力之間的背離反映的是審計師重視自身聲譽選擇優(yōu)質審計客戶的結果。在審計獨立性博弈中，會涉及到公司管理層、市場力量、中小股東力量、法治力量以及監(jiān)督管理力量等。注冊會計師在面對被審計單位管理者經(jīng)濟賄賂時會喪失一定的審計獨立性，并且喪失程度伴隨著經(jīng)濟賄賂金額增加而增加。對于公司的中小股東來講，主要是依靠信譽機制來實現(xiàn)對審計師審計獨立性的約束，審計獨立性會隨著信譽成本提高而增加。
四、提升注冊會計師會計舞弊識別能力的建議措施
一是進一步強化對公司內部控制缺陷的關注。內部控制的建立和實施對于降低公司會計舞弊行為具有重要的正面作用，如果公司內部控制失效或者內部控制存在著嚴重的缺陷就會導致公司會計舞弊的可能性增加，必然會進一步加大注冊會計師的審計風險。在審計資源有效的情況下，公司內部控制缺陷必然會導致注冊會計師在審計過程中分散資源，進而降低了自身識別公司會計舞弊的能力。正是基于此，注冊會計師在進行審計過程中需要重點關注企業(yè)內部控制情況，確定其內部控制制度是否健全，能否得到貫徹落實，及時了解和把握內部控制缺陷可能帶來的經(jīng)營風險和財務風險，將內部控制缺陷及其風險作為審計的重點，并在此基礎上將審計資源集中于風險較高的領域，切實提升注冊會計師會計舞弊識別能力。
二是強化注冊會計師專業(yè)技能培訓，尤其是公司內部控制業(yè)務學習。只有掌握和了解公司內部控制的基本內容和流程、標準才能夠在審計中及時查找出公司內部控制中所存在的缺陷，并采取針對性的審計方式和手段，明確審計重點。因此，注冊會計師應當強化自身專業(yè)技能培訓，尤其是內部控制方面的學習。同時，由于內部控制所涉及到的內容比較多，問題也比較復雜，注冊會計師在業(yè)務學習的基礎上還應當及時總結經(jīng)驗，強化對內部控制問題的研究和分析，以此來切實提高注冊會計師自身會計舞弊識別能力。
三是強化跟被審計單位內部審計之間的溝通和交流。對于公司內部控制來講，內部審計是其中的一項重要組成部分，同時也是內部控制的一種特殊形式和手段。內部審計的質量在很大程度上決定著公司內部控制的效益和效率。內部審計由于自身的特殊地位，對于公司的情況比較熟悉，同時在審計中積累的經(jīng)驗也比較豐富，所以能夠及時地發(fā)現(xiàn)公司自身在內部控制中存在的問題和薄弱環(huán)節(jié)。與公司內部審計相對應，注冊會計師作為外部審計對于被審計單位的情況相對比較陌生，這就需要注冊會計師在審計過程中積極主動跟被審計單位內部審計進行必要的溝通和聯(lián)系，盡可能多地以最小的成本掌握被審計單位的內部控制狀況，并在此基礎上準確找出內部控制缺陷以及由此造成的管理風險和舞弊行為，切實提升注冊會計師的會計舞弊識別能力。
四是強化被審計單位內部控制制度建設和落實。健全完善的內部控制制度不僅有助于強化企業(yè)改進其經(jīng)營管理的科學性，同時也可以為注冊會計師審計提供了必要的操作標準和參考，進而對于提高注冊會計師會計舞弊識別能力具有積極作用。所以，從這個角度上講，企業(yè)建立健全完善的內部控制制度，并加以嚴格貫徹落實既能夠完善現(xiàn)代企業(yè)制度，推動企業(yè)科學化管理水平，同時也有助于提升審計獨立性，降低注冊會計師的審計風險，提升注冊會計師的會計舞弊識別能力。
參考文獻：
技術之一：賬證核對
注冊會計師之所以能夠通過會計報表、賬冊以及憑證的核對，查清已發(fā)生的經(jīng)濟事項，并對之下結論，是與其審計對象——當前財務會計的特征分不開的。財務會計的主要特征及賬證核對的主要方式是：
1.原始憑證的要素能夠說明經(jīng)濟事項發(fā)生的時間、地點、金額、數(shù)量以及具體負責的人員。因此，在財務會計中，強調原始憑證要素幾乎成為所有國家的法律要求。其目的就是通過要素的牽制，達到能證實已發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務的真實性。因此，只要查對證實賬冊記錄的原始憑證是否存在、要素是否完備，往往就能判定過去的經(jīng)濟業(yè)務有否發(fā)生。
2.復式記賬能夠說明經(jīng)濟事項發(fā)生時的來源與去向。自從意大利修道士巴其阿勒在1494年總結出復式記賬以來，會計在科學的殿堂中多多少少有了那么一席之地。由于復式記賬能清楚地將所發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務，通過雙重記錄說明企業(yè)資源的來源與去向。因此，熟悉了復式記賬，就能隨心所欲地將賬本所記的內容，轉化為已發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務過程錄像。復式記賬的科學性，就在于此。
3.權責發(fā)生制會計能夠很好地確認應盡的義務與應得的權利，并能較好地將這些權利與義務進行適當?shù)呐浔?。美國會計學會在1940年出版的《公司會計準則結論》一書中，對權責發(fā)生制會計是這樣論述的：“在外行人看來，‘成本’表示現(xiàn)金支出，‘收入’和‘收益’意指收到的現(xiàn)金。但配比概念意義更深。會計并不比較現(xiàn)金收支，而是力量與成就、勞務的獲得與提供、所取得的（貨物或勞務）價格總計與處理（貨物或勞務）的價格總計。所有這些均包含在‘成本與收入’和‘權責發(fā)生制’會計之中”。（P16）因此，權責發(fā)生制會計能更正確地將沒有收到但權利已獲得，或盡管沒有支付但義務必須承擔的業(yè)務也統(tǒng)統(tǒng)包括進去，從而使會計能更真實地反映所有發(fā)生過的經(jīng)濟業(yè)務。
牢牢掌握現(xiàn)代財務會計三大特征，認認真真地進行賬證核對，許多虛假會計信息都會被一一揭穿。由此可見，以會計為媒介而產(chǎn)生的審計業(yè)務，造就了注冊會計師對會計語言的天生敏感性。以賬表核對、賬賬核對、賬證核對為主的查賬方法，形成了注冊會計師第一大技術。
技術之二：函證與盤點
1939年發(fā)生的美國麥克遜、羅賓斯藥材公司虛假會計報表案，敲響了僅僅停留在賬面審計的警鐘。麥克遜、羅賓斯藥材公司在熟悉了普華會計師事務所賬表核對、賬賬核對以及賬證核對的傳統(tǒng)查賬方法之后，就開始在賬表證上做文章，也就是我們常說的虛開發(fā)票與賬單。普華會計師事務所在賠償了五十萬美元之后，總結出了在查賬過程中，除了傳統(tǒng)的賬表核對、賬賬核對以及賬證核對之外，還必須對資產(chǎn)負債表中的所有有形資產(chǎn)進行盤點，對所有的具有權利與義務債權與債務進行函證。于是乎，注冊會計師們就開始有了第二大查賬技術：盤點與函證。
在1999年的一次研究中，Tradeway委員會的贊助機構委員會發(fā)現(xiàn)，錯誤的資產(chǎn)計價幾乎占所有財務報表舞弊案件數(shù)量的一半，而存貨高估則構成資產(chǎn)計價舞弊的主要部分。存貨計價涉及兩個要素：數(shù)量和價格。確定現(xiàn)有存貨的數(shù)量常常比較困難。因為貨物總是在不斷地被購入和銷售，不斷地在不同存放地點間轉移以及投入到生產(chǎn)過程之中。存貨單位價格的計算同樣可能存在問題。采用先進先出法、后進先出法、平均成本法以及其他的計價方法所計算出來的存貨價值將不可避免地存在較大的差異。正因如此，復雜的存貨賬產(chǎn)體系往往成為極具吸引力的舞弊對象。不誠實的企業(yè)常常利用以下幾種方法的組合來進行存貨造假：虛構不存在的存貨，存貨數(shù)量操縱，不記錄存貨的購入以及虛假的存貨資本化。所有這些精心設計的方案有一個共同的目的，即增加存貨的價值。
證實存貨數(shù)量的最有效途徑是對其進行整體盤點。注冊會計師執(zhí)行該程序時，只要稍加注意，就能發(fā)現(xiàn)存貨舞弊問題。如：(1)管理當局的代表往往跟隨注冊會計師并記錄下測試的結果。因而，審計客戶可能將虛構的存貨加計到未被測試的項目中，這將錯誤地增加存貨的總體價值。只要注冊會計師在每頁末端不留空白或注意最后一筆存貨的號碼，則客戶的伎倆就容易被揭穿。(2)在執(zhí)行盤點測試程序時，注冊會計師一般會事先通知客戶測試的時間和地點。對于那些有多處存貨存放地點的公司，這種預警使管理當局有機會將存貨短缺隱藏在那些注冊會計師沒有檢查的存放點。因此，注冊會計師也可對沒有預先告知的地點，進行臨時突擊盤點，一般也能收到奇效。(3)有時注冊會計師還應執(zhí)行額外的程序，以進一步檢查已經(jīng)封好的包裝箱。這樣，虛報存貨數(shù)量把戲就容易顯形。
另外，應收或應付賬款的函證也是檢查企業(yè)權利與義務的一個非常有效的方法。企業(yè)為虛增資產(chǎn)，往往虛構應收賬款，而為了低計負債，也往往不列或少列其應付賬款。如在1992年，一個詐騙者——ZZZZ貝斯特公司的貝萊·明克(BarryMinkow)曾說：“對于一個舞弊者來講，應收賬款作假是一個很好的方法，這樣做很快就會增加利潤。但是它們也表明了一個現(xiàn)象：資金都被凍結在應收賬款里了?！倍藭r如果通過向外界發(fā)函詢證，一般都能洞穿其把戲。為此，早期的美國會計師協(xié)會曾規(guī)定：如果注冊會計師無法對存貨進行盤點，或無法對應收應付款進行函證時，一律不準簽發(fā)無保留意見審計報告。
可見，盡管財務會計為使其反映的經(jīng)濟業(yè)務更真實、更客觀，也更便于驗證，設計了許多方法與手段：如在發(fā)票上印有防偽標志，對賬冊、憑證進行編號，印制一式多聯(lián)的單據(jù)等。但還是無法防止其通過虛開單據(jù)、發(fā)票進行造假。無奈之下，注冊會計師發(fā)明了第二大技術，即對存貨與應收應付款進行盤點與函證。通過實際觀察與外來憑證，發(fā)現(xiàn)并揭穿了某些公司報表造假現(xiàn)象，從而也使得注冊會計師的結論更為真實與可靠。因此，盤點與函證成為現(xiàn)代注冊會計師查賬的第二大技術。
技術之三：內控測試
注冊會計師的查賬對象是會計的賬冊憑證。在經(jīng)濟業(yè)務相對簡單且反映的業(yè)務內容不甚較多的情況下，注冊會計師可以通過翻閱賬本作出較有把握的結論。然而，到了二十世紀之后，隨著公司規(guī)模的擴大以及業(yè)務內容的創(chuàng)新，特別是股份制企業(yè)在地域上或業(yè)務量上的無限擴張，使得注冊會計師所需審核的會計信息越來越寬泛。過去那種依靠傳統(tǒng)的逐頁核對、逐筆檢查的手工方法，既曠日費時，也無法作出質量保證。于是，一些聰明的注冊會計師開始將眼光轉向了產(chǎn)生這些會計信息的過程。如果在收集、整理、匯總以及核算會計報表過程中，有很好的控制保護措施，那么會計報告的質量也應該是可靠的。而觀察會計報告的產(chǎn)生過程，比盲目地逐筆核對，要省時省力得多，也科學得多。于是，注冊會計師開始走出舍本求木的誤區(qū)，關注起與報表信息產(chǎn)生過程有關的內部控制。
所謂的企業(yè)內部控制，實質上是為了保證業(yè)務活動的有效運行，保護資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤和舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。而作為注冊會計師，在審計客戶之前，對其內部控制主要關注如下兩點：
1.財務報告的可靠性。確保財務報告可靠性的內部控制，直接影響到財務報表和相關的各種認定，從而影響審計目標的實現(xiàn)。如果影響財務報告可靠性的內部控制不健全，財務報表就不太可能符合企業(yè)會計準則和有關財務會計法規(guī)的要求。因此，注冊會計師應關注被審計單位保護資產(chǎn)和記錄安全完整的內部控制，關注保證經(jīng)濟業(yè)務經(jīng)過授權、符合既定方針政策和國家法律法規(guī)的內部控制。
關鍵詞： 會計改革； 注冊會計師考試； 發(fā)展方向
隨著中國經(jīng)濟與世界的接軌，國際會計準則的實施將給國內會計師的知識結構和能力水平帶來極大沖擊，一般的會計人員已經(jīng)不能滿足企業(yè)的需要，那些擁有注冊會計師資格的從業(yè)者，將是未來幾年中國企業(yè)急需的熱門人才。在這種大背景下，注冊會計師全國統(tǒng)一考試成為選拔專業(yè)人才的重要途徑。自1991年實行注冊會計師全國統(tǒng)一考試制度以來，我國已成功地舉辦了16次注冊會計師考試。目前，我國共有執(zhí)業(yè)的注冊會計師6.9萬人，行業(yè)非執(zhí)業(yè)會員7萬多人，行業(yè)從業(yè)人員20多萬人。2007年，行業(yè)實現(xiàn)業(yè)務收入超過200億元，繼續(xù)保持20%左右的年增長幅度?！笆晃濉逼陂g，一系列金融、投資和企業(yè)改革措施的推出以及市場體系的完善，注冊會計師行業(yè)將迎來大發(fā)展。
財政部于2006年2月15日的企業(yè)會計準則和38項具體會計準則，既標志著中國會計準則與國際趨同過程中取得了階段性成果，同時也意味著中國新一輪的會計改革正式啟動。這對于完善社會主義市場經(jīng)濟體制，提高對外開放水平和加速中國融入全球經(jīng)濟都具有重大意義。與前兩次會計改革相比（1993年會計改革——兩則兩制的頒布，2000年會計改革——企業(yè)會計制度的頒布），這一輪會計改革所處的市場經(jīng)濟環(huán)境、會計準則制定的實踐基礎和理論依據(jù)以及具體的會計事務都有了較大的變化。
會計改革新形勢對中國注冊會計師考試提出了更高的要求，中國注冊會計師考試將如何發(fā)展變革？筆者特從以下三方面進行分析：
一、專業(yè)英語的測試力度大大加強
隨著全球經(jīng)濟一體化的加快，會計職業(yè)國際化發(fā)展的趨勢越來越明顯。當前，中國經(jīng)濟與世界經(jīng)濟的融合越來越緊密，在吸引世界各地投資者的同時，中國的優(yōu)秀企業(yè)也走出國門，在國際資本市場進行投融資活動，這對注冊會計師行業(yè)提供國際化服務的要求越來越迫切，這也需要在人才選拔的考試中，逐步體現(xiàn)這方面的要求，英語水平是其中一個重要因素。
2007年，經(jīng)財政部注冊會計師考試委員會研究決定，全國考辦在注冊會計師統(tǒng)一考試時，確定在會計、審計兩門考試科目中增加英文附加題。2008年在總結2007年英語測試經(jīng)驗的基礎上，將英文附加題逐步推廣到財務成本管理科目。此外，從2005年起，財政部注冊會計師考試委員會就決定，在注冊會計師全國統(tǒng)一考試的同時，實施英語測試。英語測試，屬于選考科目，不計入總成績，主要是便于掌握應試者的英語水平，為今后行業(yè)國際化人才的培養(yǎng)確定培養(yǎng)目標和對象，也是為激勵和引導考生提高英語水平，以滿足中國經(jīng)濟和行業(yè)發(fā)展對國際化人才的需要。
二、專業(yè)知識向國際化發(fā)展是大勢所趨
隨著中國經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展，改革開放的不斷深化，以及中國經(jīng)濟國際化的巨大進步，對注冊會計師行業(yè)的發(fā)展提出新要求，國際趨同將是大勢所趨。經(jīng)過近幾年的不懈努力，中國會計、審計準則實現(xiàn)了國際趨同，并在內地與香港間實現(xiàn)等效認同，為中國注冊會計師考試制度的改革提供了堅實基礎。
隨著王軍副部長發(fā)表對注冊會計師考試重要指導意見的提出，2008注冊會計師考試成為一個改革之年。總的目標是：將注冊會計師考試打造成中國注冊會計師走向國際的“通行證”，使中國注冊會計師考試達到世界一流水準，大大增強中國注冊會計師考試對國內外有志青年的吸引力。這就要改革考試內容、完善考試方式、提升考試理念。
王副部長強調，推進考試制度改革要在認真總結中國注冊會計師考試經(jīng)驗的基礎上，充分借鑒香港及國外會計師組織資格考試的有益經(jīng)驗。要通過比較、分析、提煉，消化、吸收相關會計師組織的經(jīng)驗，包括考試制度的理論與實踐、考試層級的設計、考試科目的設置等內容。
無論采取何種改革方案，考試方式、考試內容與其他國際會計組織的考試趨同都是大勢所趨。只有如此，才能實現(xiàn)與其他會計組織的資格互惠，使中國注冊會計師的考試及資格躋身于世界頂級會計師組織之列。當然這其中也將面臨新舊考試制度的銜接、與國際對接的制度跨越等問題。
以2008年注冊會計師考試科目之一 ——《財務成本管理》為例：關于教材新增加的內容，其實也是體現(xiàn)了注冊會計師考試制度改革的方向。就是要把中國注冊會計師考試打造成一個走向世界的通行證。要做到這一點，當然就要涉及到考試內容的國際化，也就是說要把國際上比較前沿性的一些內容引入到教材中來。
以今年財務成本管理中增加的內容中的卓越成本管理為例，這是建立在卓越成本管理法基礎上的一種成本管理法。卓越成本法是二十世紀八十年代左右，由美國哈佛大學商學院的教授卡普蘭等人提出的一種方法。這樣一種方法提出來之后，立即在理論界和實物界產(chǎn)生了很大影響。這種提法提出來沒有多長時間，就走出了理論的殿堂，融入到了豐富多彩的管理實踐之中。美國有一個管理會計學會，對于這種管理方法的應用情況有這樣一個調查。
1991年的調查結論是這樣的，也就是說在他們所調查的公司中，采用這種方法的企業(yè)所占的比重大概是11%，到1993的時候，這個比例上升到了36%，到1996年，這個比例上升到了49%。從這個比例的變化，可以看出來，這種方法在實踐中推廣和應用的速度還是很快的。另外還有一家公司，叫做貝恩咨詢公司，他們定期對于世界上一些著名的大企業(yè)所采用的管理工具也有一個排行榜。在1995年的排行榜中，卓越成本法是排在第十一位，所以這種方法應該說在國際上的影響還是比較大的。但是在我國，目前應用這種方法的企業(yè)并不多。盡管如此，中國注冊會計師要走向國際，這樣一些前沿性的內容當然需要學習。出于這樣一個考慮，在今年的教材中把卓越成本法、卓越成本管理等這些內容引入到了教材中來?！∪?、考試內容更注重實務
一、行政法律責任的認定
對我國注冊會計師來說，在所有的法律責任中，行政責任是一種專業(yè)法律責任。行政法規(guī)較之刑法與民法這兩種責任來說，對注冊會計師的約束有其特殊之處，即主要強調行業(yè)處罰。
對于注冊會計師這個高風險性的新興行業(yè)，政府管理部門陸續(xù)出臺了很多法律、法規(guī)來規(guī)范注晤會計師的行為，其中，涉及注朋會計師行政責任的法律規(guī)范包括:1994年1月1日起施行的《中華人民共和國注冊會計師法》，1994年7月1日起施行的《公司法》，1998年12月31日頒布的《中華人民共和國證券法》(1999年7月1日執(zhí)行)，以及《違反注冊會計師法處罰暫行辦法》(1998年1月14日執(zhí)行)、《行政訴訟法》等。這些法律、法規(guī)的規(guī)定，有些是直接的，有些是間接的，有些地方的闡述還比較抽象與原則，因此，要真正提高注冊會計師的行政責任意識，還有待加強宣傳。但不管怎樣，這些法律、法規(guī)的制定，已經(jīng)為我國注冊會計師行業(yè)明確其行政法律責任提供了直接的法律依據(jù)。
二、民事法律責任的認定
1986年，為了保障公民、法人的合法民事權益，正確調整民事關系，適應社會主義現(xiàn)代化事業(yè)的需要，根據(jù)憲法和我國實際情況，在總結了民事活動的實踐基礎上，我國制定并頒布了《民法通則》?！睹穹ㄍ▌t》第二條明確規(guī)定了“中華人民共和國民法調整平等民事主體的公民之間、法人之間、法人和公民之間的財產(chǎn)關系和人身關系”。由此可見，我國民法的功能主要是調整社會關系中各公民與法人之間的財產(chǎn)關系與人身關系，使得各主體之間有一個相對平等的地位，以保持社會秩序的穩(wěn)定性。
《中華人民共和國注冊會計師法》對注冊會計師這一特殊職業(yè)的權利和義務進行了法律上的限定。該法的頒布標志著會計師事務所和注冊會計師作為當今市場經(jīng)濟中的民事主體正在走向成熟，法律界和注冊會計師界都用一種嶄新的眼光來衡量他們的工作以及應承擔的民事法律責任。
根據(jù)民法以及《中華人民共和國注冊會計師法》第四十二條，注冊會計師只有在有過錯情況下才要承擔責任，因此，無過錯責任不適用于注冊會計師。我國注冊會計師的過錯民事責任主要在《中華人民共和國注冊會計師法》中加以規(guī)定，其他相關法律進行協(xié)調。由于我國法律中尚無對注冊會計師無過錯責任的規(guī)定，因此注冊會計師在卷人法律糾紛時，只要有充分的證據(jù)說明自己無過錯，那么就不必承擔民事責任。在目前的許多案例中，由于債務人自己的過錯而造成了損失，但原告也要無過錯的注冊會計師承擔部分民事責任，顯然是違反民法通則的精神。
三、刑事法律責任的認定
《中華人民共和國刑法》第二百二十九條規(guī)定:“承擔資產(chǎn)評估、資、驗證、會計、審計、法律服務等職責的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴重的，處5年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金。
《中華人民共和國注冊會計師法》第三十九條款規(guī)定:會計師事務所、注冊會計師違反本法第二十條、第八十一條的規(guī)定，故意出具虛假的審計報告、驗資報告，構成犯罪的，依法追究刑事責任。
注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系的出臺順應了兩大時代背景：一方面，經(jīng)濟全球化和注冊會計師審計準則國際趨同的大趨勢，要求我國加速實現(xiàn)準則國際趨同，減少我國經(jīng)濟融入世界經(jīng)濟體系的障礙，改善我國經(jīng)濟貿(mào)易環(huán)境；另一方面，注冊會計師面臨不斷變化的審計環(huán)境及由此帶來的審計風險，迫切要求我們大力改進注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，增強審計的有效性，增進社會公眾對行業(yè)的信心，維護市場經(jīng)濟的穩(wěn)定有序運行，保護社會公眾利益。
為便于更好地理解和執(zhí)行這些準則，現(xiàn)就準則體系的特點及創(chuàng)新之處，談談自己的認識。
一、準則體系強化了行業(yè)維護社會公眾利益的宗旨
執(zhí)業(yè)準則作為規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)活動的標準，與社會公眾的利益密切相關。同以前制定的審計準則相比，注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系更加突出了維護社會公眾利益的宗旨，強化了注冊會計師的執(zhí)業(yè)責任，針對實務中暴露出的不足，嚴格了程序，要求注冊會計師切實承擔起保護社會公眾利益的責任。
例如《中國注冊會計師審計準則第1141號——財務報表審計中對舞弊的考慮》要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，針對新形勢下財務報表舞弊的特點，更加積極主動地識別和應對財務報表舞弊的風險，并為注冊會計師履行好這一責任提供了更多的指引。準則特別強調，舞弊導致的風險是特別風險，注冊會計師應當專門針對該風險實施實質性程序。
又如，為避免部分會計師事務所片面理解風險導向審計，過分依賴分析程序，而減少實質性程序，《中國注冊會計師審計準則第1211號——針對評估的重大錯報風險實施的程序》明確要求，注冊會計師應針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實施實質性程序。
再如，針對“安然”事件暴露出的會計師事務所銷毀不利工作底稿的問題，《中國注冊會計師審計準則第1131號——審計工作底稿》對審計工作底稿的歸檔期限和保存年限，以及審計報告日后對審計工作底稿的變動，都作出了明確規(guī)定。
二、準則體系符合國際趨同的要求
注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系在體系結構、項目構成和基本內容上實現(xiàn)了與國際準則的趨同。
從體系結構看，我們按照國際趨同的要求，根據(jù)注冊會計師提供服務性質的不同，對注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系進行了重構，與國際準則體系保持了充分的一致。
從項目構成看，除個別項目因對我國幾乎不適用而未被納入外，我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系涵蓋了國際審計準則的所有項目。
在審計準則的內容上，我們充分采用了國際審計準則所有的基本原則和核心程序，在審計的目標與原則、風險的評估與應對、審計證據(jù)的獲取和分析、審計結論的形成和報告，以及注冊會計師執(zhí)業(yè)責任的設定等所有重大方面，與國際審計準則保持一致。由于我國準則是部門規(guī)范性文件，不便把國際審計準則中包含的舉例等解釋說明性材料寫入準則正文，但我們會把這些內容寫入正在起草的指南中，以幫助會員正確理解和運用準則。
三、準則體系體現(xiàn)了風險導向審計的要求
最近幾年，注冊會計師面臨的審計環(huán)境發(fā)生了很大的變化，復雜多變的市場環(huán)境、日新月異的科學技術、不斷創(chuàng)新的經(jīng)營模式和市場工具，增大了企業(yè)面臨的經(jīng)營風險，進而更容易引致注冊會計師的審計風險，加之會計中估計與判斷成分的不斷增加、審計對象由有形資產(chǎn)向無形資產(chǎn)轉變、信息技術的不斷發(fā)展，所有這些變化都迫切要求注冊會計師創(chuàng)新審計理念和技術，提高防范風險的能力。
以往審計實務是建立在傳統(tǒng)審計風險模型基礎上，存在很大缺陷。注冊會計師往往把關注點放在直接實施控制測試和實質性程序上，而忽略從宏觀層面把握財務報表存在的重大錯報風險，導致審計失敗的風險增大。因為如果企業(yè)管理當局串通舞弊或凌駕于內部控制之上，那么其內部控制是失效的。這種情況下，注冊會計師如果不把審計視角擴展到內部控制以外，如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質，以及目標、戰(zhàn)略和相關經(jīng)營風險等方面，就很容易受到蒙蔽和欺騙，難以發(fā)現(xiàn)由于內部控制失效所導致的財務報表重大錯報風險。
在此背景下，國際審計與鑒證準則理事會與英美等國的審計準則制定機構共同研究制定了審計風險準則，改進了傳統(tǒng)的審計風險模型，以提高注冊會計師識別、評估和應對重大錯報風險的能力。審計風險準則要求注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務時切實貫徹風險導向審計理念，以重大錯報風險的識別、評估和應對為審計工作主線，做到有的放矢，避免審計工作的盲目性，提高審計的效率和效果。審計風險準則進一步明確了財務報表審計的目標和基本原則；進一步明確了注冊會計師審計證據(jù)的內容、數(shù)量和質量，以及為獲取審計證據(jù)所實施的審計程序；進一步明確了注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，并評估重大錯報風險的程序；進一步明確了針對評估的重大錯報風險實施的程序。
借鑒國際審計理念研究和實務探索的先進成果，我們制定了審計風險準則。審計風險準則是整個審計準則體系的核心準則，包括《中國注冊會計師審計準則第1101號——財務報表審計的目標和一般原則》、《中國注冊會計師審計準則第1211號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險》、《中國注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風險實施的程序》和《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據(jù)》等4個項目。
同以往審計準則相比，審計風險準則著力解決以下幾個問題：
一是要求注冊會計師加強對被審計單位及其環(huán)境的了解。注冊會計師應當實施程序，更廣泛深入地了解被審計單位及其環(huán)境的各個方面，包括了解內部控制，為識別財務報表層次，以及各類交易、賬戶余額、列報和披露認定層次等重大錯報風險提供更好的基礎。
二是要求注冊會計師在審計的所有階段都要實施風險評估程序。注冊會計師應當將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯(lián)系，實施更為嚴格的風險評估程序。
三是要求注冊會計師將識別和評估的風險與實施的審計程序掛鉤。在設計和實施進一步審計程序（控制測試和實質性程序）時，注冊會計師應當將審計程序的性質、時間和范圍與識別、評估的風險相聯(lián)系，以防止機械利用程序表，從形式上迎合審計準則對程序的要求。
四是要求注冊會計師將識別、評估和應對風險的關鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質量，明確執(zhí)業(yè)責任。
同時，我們以審計風險準則為基礎，在新制定的其他準則中體現(xiàn)了審計風險準則的要求，并根據(jù)這一要求對26個準則進行了全面的修訂和完善。
四、準則體系嚴格了會計師事務所質量控制的要求
健全完善的質量控制制度是保證會計師事務所及其從業(yè)人員遵守法律法規(guī)、中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)技術準則的基礎。
《會計師事務所質量控制準則第5101號——業(yè)務質量控制》系統(tǒng)地總結了近些年審計失敗的經(jīng)驗教訓，要求會計師事務所制定全面的質量控制制度，包括落實對業(yè)務質量的領導責任、確保職業(yè)道德規(guī)范得以遵守、客戶關系和具體業(yè)務的接受與保持、人力資源、業(yè)務執(zhí)行、業(yè)務工作底稿和監(jiān)控等七個方面。
例如，準則要求會計師事務所樹立質量至上的意識，培育以質量為導向的內部文化，建立以質量為導向的業(yè)績評價、薪酬及晉升的政策和程序，要求主任會計師對質量控制制度承擔最終責任。
又如，準則要求會計師事務所對所有上市公司財務報表審計實施項目質量控制復核，復核內容包括獨立性、審計過程中識別的特別風險及其應對措施、審計過程中作出的重要判斷、意見分歧、調整事項及審計報告等。
再如，準則規(guī)定，對所有的上市公司財務報表審計，要求會計師事務所按照法律法規(guī)的規(guī)定定期輪換項目負責人；只有意見分歧問題得到解決，項目負責人才能出具報告；會計師事務所在不長于三年的周期內選取已完成的業(yè)務進行檢查。
五、準則體系實現(xiàn)了形式和結構上的創(chuàng)新
目前我國注冊會計師承辦業(yè)務類型較多，既有財務報表審計和審閱、內部控制審核等具有鑒證性能的業(yè)務，又有司法訴訟中涉及會計、審計、稅務或其他事項的鑒證業(yè)務，還有代編財務信息、執(zhí)行商定程序、管理咨詢和稅務咨詢等不具有鑒證性能的業(yè)務。
為了適應我國注冊會計師業(yè)務多元化發(fā)展的實際情況和國際趨同的要求，更好地規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)活動，新的審計準則體系在準則框架、準則名稱和準則編號等方面進行了諸多創(chuàng)新。
一是重構準則框架。將“中國注冊會計師獨立審計準則體系”改進為“中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系”，具體包括鑒證業(yè)務準則、相關服務準則和會計師事務所質量控制準則三部分。為了便于社會公眾理解，我們也將執(zhí)業(yè)準則簡稱為“審計準則”。需要特別說明的是，原審計準則體系中，包括了1996年的《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》和《中國注冊會計師職業(yè)后續(xù)教育基本準則》。前者是為保護社會公眾利益和維護行業(yè)形象，對會計師事務所和注冊會計師提出的道德要求，后者是為促進注冊會計師保持和提高專業(yè)勝任能力，對后續(xù)教育提出的要求。這兩類準則不屬于行業(yè)技術性規(guī)范，因此不再納入執(zhí)業(yè)準則體系。但這兩個準則仍然是行業(yè)管理的規(guī)范性要求，我們將根據(jù)注冊會計師行業(yè)實際情況和國際趨同的需要，對其進行必要修訂。
二是改進執(zhí)業(yè)準則名稱。原獨立審計準則體系包含了部分非審計業(yè)務準則，如《獨立審計實務公告第5號——盈利預測審核》《獨立審計實務公告第10號——會計報表審閱》等，導致以審計準則的名義規(guī)范其他業(yè)務類型。在新的注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系中，我們借鑒了國際通行做法，將非審計業(yè)務準則從執(zhí)業(yè)準則體系中分離出來，按照其業(yè)務性質冠以適當?shù)拿Q。例如，我們將《獨立審計實務公告第5號——盈利預測審核》重新命名為《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則第3111號——預測性財務信息的審核》；將《獨立審計實務公告第10號——會計報表審閱》重新命名為《中國注冊會計師審閱準則第2101號——財務報表審閱》。
一、新業(yè)務需求市場分析
（一）企業(yè)需求分析
1.國際化需求
伴隨著我國經(jīng)濟的進一步發(fā)展，企業(yè)集團跨國經(jīng)營、資本跨境流動趨勢將更加明顯。實施“國際化”戰(zhàn)略的企業(yè)，迫切需要注冊會計師行業(yè)為其提供海外市場分析、并購重組及海外投融資方案設計、國際化營銷及管理戰(zhàn)略等高附加值服務。
2.信息需求
信息具有價值和成本兩個特征。生產(chǎn)、營銷、財務曾經(jīng)是企業(yè)生存發(fā)展的三大支柱，然而在現(xiàn)代信息社會，信息也逐漸成為企業(yè)取得競爭優(yōu)勢的關鍵，甚至成為最重要的因素。信息是有價值的，企業(yè)界已達成共識。經(jīng)濟環(huán)境變化迅速，信息也是瞬息萬變。能否跟上信息變化的步伐，對于決策者做出正確的決策非常關鍵。決策者信息的獲取是存在信息成本的，而注冊會計師利用自身專業(yè)優(yōu)勢獲取相關信息相對容易。因此，企業(yè)對注冊會計師信息需求業(yè)務大幅增加。
3.融資服務需求
融資難是我國經(jīng)濟當前的一個熱點話題，中小企業(yè)融資難問題更加突出，并引起了一定社會問題，如2011年溫州“民間借貸風波”的出現(xiàn)。中小企業(yè)融資難的解決，一方面需要國家出臺相關政策支持，另一方面中小企業(yè)需要依靠自身努力打通融資渠道，如構建誠信機制、融資方案設計等。中小企業(yè)與金融機構之間可以借助會計師事務所搭起信用體系橋梁，打好融資基石。企業(yè)也可以借助注冊會計師的專業(yè)優(yōu)勢為其合理設計融資方案，實現(xiàn)融資綜合成本最小化。
4.稅務服務需求
稅收也是影響企業(yè)投資、發(fā)展的一個重要因素。在我國經(jīng)濟轉型時期，我國稅收政策也隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化不斷調整，如我國于2012年在部分地區(qū)交通運輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務業(yè)等生產(chǎn)業(yè)推行“營業(yè)稅改征增值稅”試點。我國為“區(qū)域協(xié)調發(fā)展戰(zhàn)略”配套實施諸多的稅收優(yōu)惠政策，尤其是特殊區(qū)域，諸如中國-東盟自由貿(mào)易區(qū)、云南“橋頭堡”建設等稅收優(yōu)惠區(qū)域。有志于投資特殊區(qū)域的投資者對稅務咨詢、納稅籌劃、稅務外包等業(yè)務需求極大。
5.會計與財務外包需求
比較優(yōu)勢理論是國際貿(mào)易理論中的一個主流觀點，也被大多數(shù)企業(yè)采納。許多企業(yè)選擇了自己擅長的產(chǎn)品業(yè)務，而將會計、財務等業(yè)務進行外包，進而實現(xiàn)共贏。中注協(xié)為支持該業(yè)務發(fā)展，專門成立了蘇州工業(yè)園區(qū)會計服務外包示范基地，探索在新形勢下，企業(yè)與會計師事務所如何加強合作，從而實現(xiàn)共贏。我國高新產(chǎn)業(yè)技術開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟技術開發(fā)區(qū)、工業(yè)園區(qū)等不斷擴容、升級，會計、財務外包需求將進一步增強。
6.內部審計外部化需求
內部審計機構的設立是為了更好地監(jiān)督企業(yè)管理、財務等制度的執(zhí)行，提高企業(yè)經(jīng)營效率、效果及財務信息質量。而現(xiàn)實存在的情況是：企業(yè)內部審計或多或少會受到內部干擾，影響其獨立性，甚至出現(xiàn)企業(yè)內部審計部門與財務部門合作舞弊，共同應對注冊會計師審計的情況。內部審計質量的下降，嚴重影響了企業(yè)的正常、健康發(fā)展。因此，將企業(yè)內部審計外包，也是企業(yè)自身為保證其持續(xù)健康發(fā)展做出的明智選擇。
（二）政府需求分析
1.政府審計外部化
當前，政府職能正在由“管理”向“服務”創(chuàng)新轉變。這要求注冊會計師行業(yè)拓展服務領域，向社會事務管理不斷延伸?！蛾P于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)若干意見的通知》、《關于加強和完善基金會注冊會計師審計制度的通知》等的，要求醫(yī)療機構、高校、基金會委托注冊會計師審計其財務報表，完善相關報表審計制度，這些都是政府審計外部化的探索。隨著探索效果的凸顯，政府審計外部化的范圍將進一步拓展和延伸。
2.產(chǎn)權改革
國有企業(yè)產(chǎn)權改革是我國經(jīng)濟的一大主題。2012年4月博鰲亞洲論壇上，國資委提出國有企業(yè)改革方向是公眾化、市場化，即通過資本市場上市。國有資產(chǎn)保值增值，增強國有企業(yè)競爭力是國有產(chǎn)權改革事業(yè)成功的關鍵。中注協(xié)于2011年4月與云南省注協(xié)、云南省國資委共同成立了云南省國有企業(yè)改革與發(fā)展會計服務示范基地，探索注冊會計師為國有企業(yè)提供內控體系建設和執(zhí)行效果評價、企業(yè)社會責任評價、境外投資管理、會計政策和財務制度執(zhí)行、國有資產(chǎn)保值增值等方面業(yè)務。國有企業(yè)進一步深化改革發(fā)展，將對注冊會計師相關服務產(chǎn)生極大需求。
3.區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃與服務
我國區(qū)域經(jīng)濟規(guī)劃可謂遍地開花，目前是深圳等經(jīng)濟特區(qū)、上海浦東等新區(qū)、云南橋頭堡等沿邊開放區(qū)、福建海峽西岸經(jīng)濟區(qū)等并存，各地方還有自己規(guī)劃的經(jīng)濟區(qū)。經(jīng)濟區(qū)域劃定之后，如何規(guī)劃，如何組織，如何建設，建設過程的配套服務如何開展等都是各大經(jīng)濟區(qū)面臨的挑戰(zhàn)。區(qū)域經(jīng)濟的發(fā)展、經(jīng)濟區(qū)的建設將為注冊會計師行業(yè)提供更加寬廣的業(yè)務拓展空間。
4.監(jiān)管機制的完善
監(jiān)管制度是市場正常運行的保障機制，但是并非監(jiān)管制度越多，市場運行得就越好，監(jiān)管制度應兼顧效率。我國存在多頭監(jiān)管制度，不同監(jiān)管機構的具體要求也不同，如對國有商業(yè)銀行的監(jiān)管就存在人民銀行和銀監(jiān)會對其運行監(jiān)管，國資委對其國有資產(chǎn)保值增值監(jiān)管，國稅局與地稅局對其稅收分頭監(jiān)管等。而事實上這些監(jiān)管之間存在許多共通之處，比如都需要依據(jù)對其財務報表進行審計。注冊會計師行業(yè)的獨立性特征與其專業(yè)性強的優(yōu)勢可以接受不同監(jiān)管部門的共同委托，兼顧各自需求開展業(yè)務，實現(xiàn)其各自目標，從而實現(xiàn)監(jiān)管制度的聯(lián)動效應。
二、新業(yè)務供給市場分析
（一）供給動因分析
1.獲取競爭優(yōu)勢
截至2011年12月31日，我國共有8026家會計師事務所（含分所）。審計市場競爭十分激烈，審計邊際貢獻不斷降低，尤其是隨著21世紀審計訴訟的不斷出現(xiàn)以及市場需求的變化，注冊會計師行業(yè)以審計收入為主要來源的局面難以維持。因此注冊會計師行業(yè)有必要借鑒國際事務所的經(jīng)驗，積極拓展新業(yè)務，獲取新的競爭優(yōu)勢。
2.風險管理
注冊會計師行業(yè)存在諸多風險，能否開發(fā)出新客戶存在風險，客戶自身風險也會加大注冊會計師的風險，執(zhí)業(yè)過程中存在風險，執(zhí)業(yè)后還面臨訴訟風險等。因此風險管理是注冊會計師行業(yè)的永恒主題。投資學理論告訴我們：不要將雞蛋放在一個籃子里。注冊會計師行業(yè)開展的不同業(yè)務對其自身而言也是一種投資，也可以采用業(yè)務多元化進行風險組合來降低其風險。尤其是當前審計業(yè)務邊際利潤降低的情況下，如何拓展新業(yè)務是注冊會計師行業(yè)風險管理的關鍵。
3.優(yōu)化人才結構
在現(xiàn)代經(jīng)濟背景下，傳統(tǒng)的審計業(yè)務對注冊會計師能力的要求也早已超出的財務、會計、審計等知識領域，已經(jīng)涉足到計算機、工程等相關專業(yè)知識。因此，注冊會計師拓展工程審計、稅務咨詢、管理咨詢、網(wǎng)域鑒證等業(yè)務一方面是會計師事務所增收的需要，另一方面也是注冊會計師自身適應當前業(yè)務的需要，更是注冊會計師行業(yè)優(yōu)化人才結構的需要。
4.做強做大注冊會計師行業(yè)
目前，我國注冊會計師行業(yè)正在大力實施做強做大戰(zhàn)略、國際準則趨同、人才培養(yǎng)、信息化建設、新業(yè)務拓展等五大戰(zhàn)略。這五者的關系可以概括為：做強做大是核心，準則趨同是前提，人才培養(yǎng)是基礎，信息化建設是配套，新業(yè)務拓展是具體實現(xiàn)方式。而新業(yè)務拓展又嚴重依賴于整個行業(yè)的做強做大，依賴于人才、信息化、準則趨同等，五者關聯(lián)度十分高。
（二）供給能力分析——基于SWOT分析
市場對注冊會計師行業(yè)新業(yè)務存在大量需求，注冊會計師行業(yè)對拓展新業(yè)務又有強大的內在動力。注冊會計師行業(yè)能否適應市場需求提供相關服務，其自身能力是關鍵。
1.優(yōu)勢（Strengths）
（1）良好信譽和質量保證。注冊會計師享有獨立、客觀、公正和良好執(zhí)業(yè)行為等社會聲譽。注冊會計師取得執(zhí)業(yè)資格具有嚴格的條件，尤其是2009年注冊會計師考試制度改革后，實行專業(yè)階段和綜合階段相結合的方式促進了注冊會計師的專業(yè)素質和綜合素質的提高。同時由于我國會計審計準則國際趨同戰(zhàn)略的實施，我國新審計準則的出臺，我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則已經(jīng)形成了以職業(yè)道德守則為核心，以業(yè)務準則和質量控制準則為主體，以后續(xù)教育為補充的完整體系，從而保證了服務的高質量。
（2）相對穩(wěn)定的市場。由于客戶轉換會計師事務所的成本約束和中注協(xié)將年報審計更換會計師事務所作為其重點監(jiān)管對象兩方面原因，會計師事務所客源市場在一定程度上保持了相對穩(wěn)定。市場的穩(wěn)定性又加深了注冊會計師對審計客戶的經(jīng)營方式、業(yè)務流程、發(fā)展戰(zhàn)略等的了解，由此帶來的知識溢出效應也使得其拓展新業(yè)務成本大大降低，效率得以提高。非審計服務的提供有利于注冊會計師更加深入了解企業(yè)的風險領域，更好地實施風險導向審計，提高審計效率；同時可以增加注冊會計師的聲譽資本投資，進一步開拓新業(yè)務市場。
（3）注冊會計師行業(yè)整體實力增強。前百強事務所業(yè)務收入的連續(xù)增長，且高端收入事務所比重呈上升趨勢。2009年比2008年增長了9.39億元，增幅為4.8%；2010年在此基礎上增長了24.93億元，增幅為12.1%。其中2010年業(yè)務收入超過1億元的事務所數(shù)量為38家，比2009年增加了4家；業(yè)務收入超過5千萬元的事務數(shù)量也在2009年的基礎上增加了10家，達到67家。特別地，中國本土會計師事務所業(yè)務收入首次突破10億元，即中瑞岳華會計師事務所達到10.4億元。
與此同時注冊會計師人數(shù)增多，人均業(yè)務收入也持續(xù)增加。2010年前百家事務所注冊會計師總人數(shù)在2009年23124人的基礎上增加了1844人，發(fā)展為24968人，增幅為8%；而人均業(yè)務收入同比增長11.53%。注冊會計師行業(yè)整體實力增強，為新業(yè)務拓展奠定了堅實基礎。
2.劣勢（Weaknesses）
（1）缺乏新業(yè)務準則、指南。注冊會計師審計能夠受到社會的認可，與我國權威的審計準則是分不開的。新審計準則不僅對注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為進行了規(guī)范，而且使得實務工作更具有操作性。如針對現(xiàn)在企業(yè)擴張的現(xiàn)實背景，專門制定了企業(yè)集團審計準則用以指導對控制關系比較復雜的母子公司、總分公司的業(yè)務審計，從而保證了注冊會計師審計的質量。而目前新業(yè)務方面的準則卻很少，使得注冊會計師拓展新業(yè)務顯得心有余而力不足，沒有規(guī)范的新業(yè)務工作底稿、業(yè)務操作指南、報告標準，都在一定程度上阻礙了注冊會計師開展新業(yè)務。
（2）內部治理存在缺陷。特殊普通合伙制組織形式是其他幾種組織形式的綜合創(chuàng)新，在強調注冊會計師無限責任的同時，又主張區(qū)分注冊會計師本身是否存在過錯、過失的責任，區(qū)別對待有過錯與無過錯注冊會計師應承擔的責任，充分體現(xiàn)了“人合、事合”的統(tǒng)一。然而，我國事務所采用此種組織形式的比重較小，大多選擇有限責任制，弱化了注冊會計師的個人責任，降低了風險責任對執(zhí)業(yè)行為的高度制約。
3.機會（Opportunities）
（1）政策支持力度大。我國自注冊會計師行業(yè)做大做強戰(zhàn)略實施以來，作為配套措施的新業(yè)務拓展戰(zhàn)略也得到了相應的政策支持，如醫(yī)療機構、高等學校、基金會報表須經(jīng)注冊會計師審計制度的推行。尤其是2010年中注協(xié)將新業(yè)務拓展戰(zhàn)略上升為行業(yè)戰(zhàn)略之后，出臺了許多與之配套的政策，如新業(yè)務拓展網(wǎng)站建設、會計服務基地建設、新業(yè)務指導目錄等。
（2）強大的智力支撐。我國從1991年開始為選拔優(yōu)秀人才而實行全國注冊會計師統(tǒng)一考試制度，至2011年我國已經(jīng)成功舉辦了20次注冊會計師考試，并且報考人數(shù)與合格人數(shù)均呈現(xiàn)逐年遞增趨勢。為配合我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展，中注協(xié)早在2005年就啟動了人才培養(yǎng)戰(zhàn)略。目前正以《中國注冊會計師行業(yè)人才發(fā)展規(guī)劃（2011-2015年）》為指導，以國家會計學院為依托，培養(yǎng)會計、審計領軍人才；通過中外合作項目聯(lián)合培養(yǎng)國際化會計審計人才；通過高校會計學CPA專業(yè)方向項目培養(yǎng)CPA行業(yè)后備人才。這一系列措施的有效實施，為我國注冊會計師行業(yè)拓展新業(yè)務提供了強大的智力支撐。
（3）社會宣傳力度大。中注協(xié)為更好地推動我國注冊會計師行業(yè)新業(yè)務拓展戰(zhàn)略實施，加大了宣傳和經(jīng)驗交流力度。中注協(xié)以“新業(yè)務拓展網(wǎng)頁”和“會計服務示范基地網(wǎng)上服務平臺”為主陣地，加大對新業(yè)務拓展戰(zhàn)略實施工作成果宣傳推介力度；以舉行新業(yè)務拓展論壇為平臺，加強交流。如中注協(xié)2011年組織完成新業(yè)務拓展有獎征文評選和刊發(fā)工作，編輯出版《新業(yè)務拓展戰(zhàn)略：政策、理論與實踐》特刊，成功舉辦2012年首屆“京交會”會計服務系列活動展，加大注冊會計師行業(yè)新業(yè)務拓展推介力度。
（4）行業(yè)信息化戰(zhàn)略啟動。2010年中注協(xié)將注冊會計師行業(yè)信息化戰(zhàn)略上升為行業(yè)戰(zhàn)略。2011年2月，行業(yè)信息化戰(zhàn)略正式啟動。2011年12月，中注協(xié)出臺了《中國注冊會計師行業(yè)信息化建設總體方案》。信息化戰(zhàn)略的啟動和實施為注冊會計師行業(yè)拓展新業(yè)務提供了技術支撐。
4.威脅（Threats）
（1）獨立性威脅。我國于2010年7月開始實施新修訂的《中國注冊會計師 職業(yè)道德守則》對注冊會計師獨立性做了相關規(guī)定，其中《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第1號——職業(yè)道德基本原則》第三章規(guī)定：“第十條，注冊會計師執(zhí)行審計和審閱業(yè)務以及其他鑒證業(yè)務時，應當從實質上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關系影響其客觀性。第十一條，會計師事務所在承辦審計和審閱業(yè)務以及其他鑒證業(yè)務時，應當從整體層面和具體業(yè)務層面采取措施，以保持會計師事務所和項目組的獨立性。”這些規(guī)定對保持注冊會計師獨立性具有積極作用。但是新形勢下，非審計業(yè)務類型多，具體業(yè)務對獨立性造成的影響也不同，因此過于粗糙的獨立性規(guī)定在新業(yè)務拓展過程中運用有一定的難度。
（2）行業(yè)競爭激烈。由于我國加入WTO與會計準則和審計準則的持續(xù)趨同兩方面原因，越來越多國際會計公司看好中國市場。國際會計公司在資金實力、高端人才、執(zhí)業(yè)能力、公關能力、品牌效應等多方面具有明顯的優(yōu)勢，國內會計師事務所無法與四大匹敵，臨著巨大沖擊和競爭壓力。
通過對我國注冊會計師行業(yè)的SWOT分析（見表3）發(fā)現(xiàn)，目前注冊會計師行業(yè)有著自身優(yōu)勢和良好機會。在政府與行業(yè)協(xié)會支持下，中國注冊會計師行業(yè)拓展新業(yè)務戰(zhàn)略的實施將會有實質性的突破。
三、會計師事務所新業(yè)務拓展方向建議
（一）深化、延伸傳統(tǒng)鑒證業(yè)務
鑒證業(yè)務是注冊會計師行業(yè)的法定業(yè)務，目前注冊會計師行業(yè)鑒證業(yè)務的關鍵是如何拓展、深化該項業(yè)務。我國審計體系由國家審計、內部審計、注冊會計師審計三個有機部分構成。隨著我國政府管理服務職能的轉變，政府審計業(yè)務傾向委托社會中介機構來執(zhí)行。目前已在醫(yī)療、教育事業(yè)單位試點，將注冊會計師審計執(zhí)業(yè)領域延伸到行政事業(yè)單位。注冊會計師行業(yè)應主動接受政府有關部門的委托，為政府決策提供參考。如財政資金使用情況績效評價、企業(yè)破產(chǎn)及重組過程中的評估、產(chǎn)業(yè)轉型升級過程中的戰(zhàn)略咨詢等。同時，為提高企業(yè)的管理，內部審計外包業(yè)務也成為大型企業(yè)的選擇。注冊會計師行業(yè)可以借此機遇，大力拓展原屬于政府審計、內部審計的業(yè)務范圍。
（二）創(chuàng)新稅務服務
在維護國家利益和保護委托人合法權益的前提下，大力拓展涉稅服務。通過成功的涉稅服務，反過來可以促進審計等業(yè)務的拓展。隨著我國企業(yè)跨境投資的推進，我國企業(yè)在“走出去”過程中，不能回避的一個問題就是熟悉投資國的法律、政策，而這些都具有動態(tài)特征。能否跟上法律、政策的變化，尤其是投融資、稅收等方面政策的變化，對于企業(yè)海外投資的成敗起著十分關鍵的作用。事務所提供國際投資、稅收咨詢、籌劃等服務成為服務我國企業(yè)走出去的有效途徑。
（三）充實管理咨詢服務
隨著市場經(jīng)濟的深化發(fā)展，企業(yè)面對國內外競爭日益激烈的市場，其高層次的管理咨詢需求日益增多。注冊會計師可以持續(xù)跟進企業(yè)，針對企業(yè)不同生命周期提供不同的服務。在企業(yè)開業(yè)階段，注冊會計師可以為企業(yè)承辦開業(yè)事宜，如工商、稅務登記、涉及企業(yè)內部控制等；在企業(yè)日常經(jīng)營活動階段，注冊會計師可以為企業(yè)承辦提供綜合秘書服務、內部控制評價、投融資方案設計、會計財務外包服務、業(yè)績評價等管理咨詢業(yè)務；在企業(yè)重組改制階段，注冊會計師可以幫助企業(yè)選擇并購對象，設計并購重組方案等管理咨詢業(yè)務；在企業(yè)破產(chǎn)、清算和結業(yè)階段，注冊會計師可以為企業(yè)提供破產(chǎn)管理人業(yè)務。
（四）參與區(qū)域經(jīng)濟規(guī)劃服務
2011年《國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃綱要》在第十八章提出實施區(qū)域發(fā)展總體戰(zhàn)略。注冊會計師行業(yè)可以緊密結合國家對區(qū)域結構調整方向重點，拓展戰(zhàn)略咨詢、產(chǎn)業(yè)規(guī)劃、專業(yè)鑒證支持服務，為區(qū)域發(fā)展總體戰(zhàn)略布局、區(qū)域協(xié)調發(fā)展及其重點產(chǎn)業(yè)布局，提供專業(yè)服務支持。
（五）完善其他專業(yè)服務
隨著我國“十二五”規(guī)劃對城鎮(zhèn)化建設的總體部署不斷推進，城中村改造以及開發(fā)區(qū)征地拆遷等的開展，使注冊會計師拓展城市、開發(fā)區(qū)拆遷補助審計，維護城中村村民、開發(fā)區(qū)農(nóng)民的合法權益成為可能。隨著我國資本市場的不斷建設，以及國家對增加居民財產(chǎn)性收入的政策不斷完善，居民投資規(guī)模將會增大，借此注冊會計師行業(yè)可以發(fā)揮自己的專業(yè)特長拓展個人理財規(guī)劃業(yè)務。
四、完善新業(yè)務拓展的政策建議
（一）構建新業(yè)務需求與供給橋梁
一方面，要充分發(fā)揮其行業(yè)協(xié)會優(yōu)勢，充分搜集并及時向會計師事務所提供國家產(chǎn)業(yè)政策、區(qū)域發(fā)展戰(zhàn)略、財政稅收金融等政策以及社會需求等方面信息；另一方面，要提供各種政策支持會計師事務所增強拓展新業(yè)務的供給能力，如通過組織相關培訓，包括業(yè)務技能、信息化手段、國際經(jīng)驗等，以提高注冊會計師執(zhí)業(yè)水平，保證新業(yè)務質量。
（二）完善新業(yè)務執(zhí)業(yè)標準
會計師事務所開展新業(yè)務，大多數(shù)屬于探索階段，缺乏相應的標準指導，因此中注協(xié)應當組織新業(yè)務拓展方面的課題研究并及時總結探索階段會計師事務所開展的新業(yè)務遇到的問題，特別是會計服務基地建設中的實踐經(jīng)驗，以便盡快出臺相關業(yè)務的業(yè)務約定書、業(yè)務執(zhí)行規(guī)范、業(yè)務工作底稿、報告等標準以更好地指導新業(yè)務拓展戰(zhàn)略實施。
（三）完善監(jiān)管制度
