發(fā)布時間：2023-11-09 16:33:40
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的一般納稅的賬務處理樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
關鍵詞：增值稅;應交稅費;教材;編排
中圖分類號：G618.5 文獻標志碼：A 文章編號：1674-9324（2015）21-0223-02
高職教材理論知識淺顯易懂，邏輯性強，著重強調學生的動手實踐能力，讓學生通過高職階段學習，能掌握一技之長。財經(jīng)專業(yè)學生在要求掌握一些會計基本的原理、概念、方法之外，還需具備基本賬務處理能力和其他會計技能。2013年8月，“營改增”范圍推廣到全國試行。增值稅已經(jīng)成為我國最主要的稅種之一，增值稅的收入占我國全部稅收收入的60%以上，是最大的稅種。稅制不斷改革，增值稅征收不斷完善。為適應改革的需求，與時俱進，掌握增值稅的稅理、計算、申報、核算，成了會計專業(yè)學生的基本技能，但如何才能學好增值稅知識呢？對于具備初步自學能力的高職生來講，教材是最好的老師。但筆者認為《會計基礎》、《稅法》、《財務會計》等教材對增值稅內(nèi)容的編排和論述不甚合理。
一、增值稅在教材中的編排現(xiàn)狀和弊端
1.《會計基礎》[2]在講述“應交稅費”這個科目的結構之后，直接講述“在交納增值稅的企業(yè)，該賬號借方還應記錄企業(yè)采購材料向供應單位支付的進項稅額，貸方還應記錄銷售商品時向購貨單位收取的銷項稅額”，這樣講述，對于剛接觸財經(jīng)專業(yè)的學生來講，就顯得比較抽象空洞，什么叫銷項稅額？什么叫進項稅額？為什么購買材料是向供應單位支付增值稅而不是向工商稅務等國家機關支付呢？
2.《財務會計》[3]對增值稅的講述分散在資產(chǎn)、負債、收入等章節(jié)中，在講述存貨的非正常損失時，損失庫存商品是應交稅費-應交增值稅（進項稅額轉出）。在建工程領用本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品時，是應交稅費-應交增值稅（銷項稅額），同樣是庫存商品，為什么一個記進項稅額轉出，一個記銷項稅額？進項稅額轉出和銷項稅額到底有什么區(qū)別呢？在未講述增值稅之前，學生碰到上述問題確實理解不清。
3.《稅法》[4]則從法律角度講述了增值稅的概念、九個構成要素、計算以及申報。文字描述了增值稅的特殊征稅范圍（八項視同銷售行為）、銷項稅額五個特殊計稅依據(jù)（折扣銷售、以舊換新、還本銷售、以物易物、包裝物押金）、進項稅額不得抵扣的七個條件等等，上述內(nèi)容都是從稅理角度講述，比較抽象，有計算沒有賬務處理，有理論沒案例，與會計基礎和財務會計脫節(jié)，學生理解不深刻，學起來也枯燥無味。
針對上述情況，筆者認為增值稅在教材中的編排應進行適當調整以使學生能更好地掌握。
二、增值稅內(nèi)容在教材中的合理編排
1.《會計基礎》簡單講述增值稅的內(nèi)容。主要介紹增值稅的概念、銷項稅額、進項稅額，了解增值稅是以商品生產(chǎn)和流通各環(huán)節(jié)的新增價值或商品附加值為征稅對象的一種流轉稅，是一種價外稅，銷售時，開具專用的增值稅發(fā)票，因此，銷售方增值稅叫“銷項稅額”，購買貨物取得增值稅發(fā)票，購進方的增值稅叫“進項稅額”，同一個企業(yè)，有銷項稅額，也有進項稅額，應交增值稅額=銷項稅額-進項稅額，會計基礎只需要簡單了解增值稅，簡單講述應交稅費-應交增值稅的銷項稅額和進項稅額的結構就可以了。
2.《財務會計》強調增值稅的賬務處理。傳統(tǒng)的《財務會計》教材是按模塊設計的，先資產(chǎn)后負債再所有者權益，項目化教學后講解增值稅要更加詳細、深入，而且應將應交增值稅的內(nèi)容即負債的內(nèi)容放在資產(chǎn)前面講述，這樣，購買存貨，發(fā)生存貨非正常損失以及在建工程領用材料、在建工程領用產(chǎn)品的賬務處理就不會有疑問了，另外教材內(nèi)容還應該分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人的講述。小規(guī)模納稅人，采用簡易納稅法，其采購貨物支付的增值稅，無論在發(fā)票賬單上是否單獨列明，一律記入所購貨物的采購成本，銷售貨物或提供免稅業(yè)務應納增值稅率為3%。這樣：小規(guī)模納稅人，購入材料，分錄就為：借：材料采購，貸：銀行存款;銷售產(chǎn)品，分錄就為：借：銀行存款，貸：主營業(yè)務收入，貸：應交稅費-應交增值稅（銷售額×3%或含稅銷售額/（1+3%）×3%）。一般納稅人，增值稅的內(nèi)容應不限于進項稅額、銷項稅額、已交稅金、出口退稅和進項稅額轉出的一般文字表述，應增加每種明細科目的具體賬務處理，另外，還應著重講述不予抵扣的進項稅額轉出和視同銷售的賬務處理。進項稅額中，還應補充運雜費的計稅，具體順序如下：①一般納稅人購買貨物支付的增值稅，作為可抵扣銷項稅額的進項稅額單獨記賬，稅率一般為17%，部分為13%，營改增后運費稅率為11%。例：青山工廠從湘江工廠采購甲材料1000公斤、價款2000元，增值稅340元，運費200元，用轉賬支票支付，材料尚未驗收入庫。該企業(yè)按計劃成本核算。原來的分錄為：借：材料采購2186。借：應交稅費-應交增值稅（進項稅額）354。貸：銀行存款2540。運雜費實行新的計稅后，分錄應為：借：材料采購2180.18。應交稅費-應交增值稅（進項稅額）359.82，貸：銀行存款2540，進項稅額340元再加上運雜費的進項稅額19.82元應該為359.82元，計入采購成本的運雜費金額為200-19.82=180.18元。②購入免稅農(nóng)產(chǎn)品，可按買價13%扣除率計算進項稅額。例：某企業(yè)采購農(nóng)產(chǎn)品，實際支付價款為10萬元，農(nóng)產(chǎn)品已入庫，該企業(yè)按實際成本核算，則分錄為：借：原材料87000，應交稅費-應交增值稅（進項稅額）13000，貸：銀行存款100000。③購入貨物增值稅不予抵扣的各項目，教科書中只用文字表述，未作賬務處理，賬務處理如不寫明，則學生對此印象不深刻。因此，應詳細并分二步處理不予抵扣的項目。第一步，對于購入時即能認定進項稅額不能抵扣的，增值稅直接記入購入貨物或勞務的成本，如購入發(fā)放職工福利物資，賬務處理：借：應付職工薪酬，貸：銀行存款。第二步，購入時不能直接認定進項稅額能否抵扣，增值稅則先計入應交稅費-應交增值稅（進項稅額）中，等到這部分貨物，按規(guī)定不能抵扣銷項稅額時則將這部分進項稅額轉入有關的承擔者承擔，通過“應交稅費-應交增值稅（進項稅額轉出）”轉到“待處理財產(chǎn)損益”“應付職工薪酬”“在建工程”的借方，如：非正常損失的原材料，在產(chǎn)品、庫存商品，借：待處理財務損溢，貸：原材料、自制半成品、庫存商品，貸：應交稅費-應交增值稅（進項稅額轉出），其中在產(chǎn)品、庫存商品，按耗用材料占成產(chǎn)成本的比重轉出稅金的金額。如改變購進貨物的用途（在建工程、集體福利領用生產(chǎn)用材料）。賬務處理：借：應付職工薪酬、在建工程，貸：原材料，貸：應交稅費-應交增值稅（進項稅額轉出）。④銷售應稅產(chǎn)品，賬務處理：借：銀行存款，貸：主營業(yè)務收入，貸：應交稅費-應交增值稅（銷項稅額），如銷售額為含稅價，則用含稅銷售額/（1+稅率）計算出產(chǎn)品的銷售收入。⑤視同銷售的應交增值稅，在教科書中未提及，但在講述固定資產(chǎn)構建時，又有在建工程領用本企業(yè)產(chǎn)品的例題，為方便理解，應補充此項內(nèi)容。如將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目、集體福利或個人消費。賬務處理為：借：在建工程或應付職工薪酬，貸：庫存商品或自制半成品，貸：應交稅費-應交增值稅（銷項稅額），如將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資提供給其他單位。賬務處理為：借：長期股權投資，貸：原材料、自制半成品、庫存商品，貸：應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）。
增加了這些賬務處理后既方便了學生的應試能力，同時為后續(xù)的稅法學習打下了基礎。
3.《稅法》教材的內(nèi)容主要從課稅要素來設計的，稅法教材內(nèi)容偏理論，內(nèi)容生澀難懂，在征稅范圍中八項視同銷售行為應補充賬務處理，增值稅計算中，銷項稅額的計算五個特殊計稅依據(jù)（折扣銷售、以舊換新、還本銷售、以物易物、包裝物押金）應補充案例及賬務處理，進項稅額的計算中，不得抵扣的七個條件中應補充賬務處理，出口退稅要更加詳細一點，既要有案例也要有賬務處理還要有練習題。同時報稅的時候要增加增值稅發(fā)票的實際操作，如增值稅發(fā)票的開具和裝訂，增值稅的報稅等等。這樣就將原來散在財務會計的增值稅賬務處理和增值稅稅法的理論聯(lián)系起來了，既全面又完善，既學習了新知識又復習了老賬務處理。相當于對增值稅的一個系統(tǒng)總結。
三、結語
增值稅作為我國最大的稅種，其收入占我國全部稅收的60%以上。掌握增值稅的稅理、計算、申報、核算，成了會計專業(yè)學生的基本技能，對于具備初步自學能力的高職生來講，教材是最好的老師。高職財會教學實行項目教學后，增值稅的學習是重點，教材對增值稅的設計要做到通俗易懂還要講求質量?！稌嫽A》主要簡單講述應交稅費的基本結構，《財務會計》主要詳細講述應交稅費-應交增值稅的賬務處理，《稅法》則全面講述增值稅的計算及納稅申報，并全面復習財務會計的賬務處理。即《稅法》為增值稅所有知識點的補充大連貫。通過《會計基礎》的一般了解，《財務會計》的詳細了解，《稅法》的補充大連貫，增值稅的大部分理論已講述，但純粹有理論還不行，在模擬實習中，必須理論聯(lián)系實際，鞏固所學知識，讓學生能學以致用，為會計從業(yè)資格證考試和會計專業(yè)技術考試及學生以后走上會計工作崗位打下堅實的基礎。
參考文獻：
[1]中華人民共和國國務院令第538號.中華人民共和國增值稅暫行條例[Z].2008.
[2]彭曉燕.會計學基礎[M].北京大學出版社，2012.
[3]賈永海.財務會計[M].北京：人民郵電出版社，2011.
【關鍵詞】賬務處理；企業(yè)；問題與建議
一、前言
在財務報表形成的過程中，主要由賬務處理工作上的憑證填寫制作、登記賬簿以及編制報表等工作構成，因此可以說賬務處理工作在操作上是否規(guī)范合理直接關系到財務報表的質量。而企業(yè)財務報表向外披露時，主要提供給企業(yè)所有者、債權人、財稅機構以及所在開戶銀行等等，因此財務報表必須具有完整性與真實性，是企業(yè)財務活動的真實體現(xiàn)。對其進行工作時一旦出現(xiàn)瑕疵或者缺漏，向內(nèi)可能導致企業(yè)董事局與高層管理的決策失誤，對外將會嚴重的損壞到企業(yè)的聲譽，導致未來融資與銀行貸款業(yè)務難度的加大，使市場競爭力不斷降低。因此，可以說企業(yè)賬務處理工作是企業(yè)管理與財務運作的重要一環(huán)。
二、企業(yè)賬務處理在認識不足造成的問題
1.缺乏正確的納稅人成本核算
部分企業(yè)錯誤的認為，企業(yè)在選購相關貨物時，如果不需要對方開取發(fā)票，將可以得到更多的折扣而減少購置成本。從企業(yè)角度的表層來看，這的確可以在一定程度上降低購置成本的支出。但是由于缺乏正規(guī)進票，企業(yè)再把一部分貨物實現(xiàn)增值并進行銷售時，由于在結轉缺乏正規(guī)的依據(jù)，企業(yè)提供給代賬會計的依據(jù)發(fā)票往往只是銷售的發(fā)票，因此代賬會計對賬務進行處理的過程中，一般只是簡單的以暫估為主對進貨情況進行登記與處理，然后按照所估計的毛利率對結轉成本進行核算，而這一部分的核算過于簡單，并不能實際的反映到企業(yè)的真實情況。另外，我國在今年大范圍的執(zhí)行“營改增”試點工作后，出于降低企業(yè)重復納稅與扶持企業(yè)正常發(fā)展等方面的考慮，出臺了增值稅專用發(fā)票抵扣一部分的納稅額的規(guī)定，因此如果缺乏正規(guī)的增值稅專用發(fā)票，企業(yè)納稅將會提高。這種做法屬于得不償失的，既不利于企業(yè)的正常發(fā)展，又損害了國家利益。
2.缺乏正確的進貨與銷售關系
部分企業(yè)出于為稅務機關提供發(fā)票核查工作的需要，在購置相關貨物時也會有選擇性的開取發(fā)票，但是在實際的操作上，部分發(fā)票和銷售業(yè)務并沒有正確的對應關系，往往是東湊西湊而來，因此并不能完成的反映到企業(yè)的進貨情況，雖然說稅務機關在核查上只看重企業(yè)的總賬，但是如果進貨與銷售關系過于零亂，企業(yè)在往后的財務報表上也會出現(xiàn)無法統(tǒng)一的現(xiàn)象，從而導致報表工作的失誤。例如，對于提供視頻監(jiān)控設備安裝與維護的企業(yè)來說，其業(yè)務在進貨上主要有屏幕、電線、插座以及開關等，但是這部分貨物在購置上過于分散，或者在較小企業(yè)中購置，因此所開取的發(fā)票有限。而部分企業(yè)為了提高費用，在這方面的對應關系上選擇了運輸發(fā)票等，而這明顯是不符合邏輯的。
3.在銀行賬戶的管理上存在問題
企業(yè)在資金的管理上，一般都有選擇性的把資金交由銀行進行打理，進而降低資金在使用上的風險，也為企業(yè)銀行貸款業(yè)務提供重要渠道，因此企業(yè)在資金的使用上，其主要活動軌跡在銀行是有明顯記錄的。因此，對于銷售產(chǎn)品而不開取發(fā)票但是已經(jīng)轉入到基本賬戶中的收入，部分企業(yè)有選擇性的反映為“預收賬款”項目上，但是稅務機關一旦進行查賬工作時，只要調出基本賬戶的主要記錄，從而核對賬單一般都可以發(fā)現(xiàn)端倪的。但是，如果企業(yè)在開戶選擇為一般形式的存款賬戶，把不開取票的收入轉入一般存款賬戶，稅務機關是非常難以發(fā)現(xiàn)的。而這樣企業(yè)就可以達到降低稅務機關檢查出問題的風險，從而達到漏稅、逃稅的目的，使國家遭受到嚴重的損失。不過從一時來講，這的確有利于企業(yè)表面資金的提高，但是只要國家稅務機關發(fā)現(xiàn)相關問題，隨之而來來的必然是高額的罰款，在此之后，企業(yè)的市場聲譽與融資貸款信用度將會受到嚴重的影響，不利于企業(yè)的做強做大。
4.缺乏一般納稅人進銷存明細賬
在“營改增”后，對于繳納增值稅的一般納稅人來說，我國稅務機關都會按照到我國稅法的要求，監(jiān)督與幫助企業(yè)建立起商品以及材料在進銷存等方面的三級明細賬，但是我國部分企業(yè)在三級明細賬的處理與操作上還較為缺乏規(guī)范性。這是因為，我國稅務機構對一般納稅人進行征稅的工作時，對增值稅稅負比例有明確的要求。其中，對沒有達到稅負比例要求的企業(yè)，稅務機關將會對其納稅工作進行評估與查賬，核查企業(yè)對進銷存的明細賬進行處理時，其處理過程與結果有沒有和總賬相同，從而得出企業(yè)在增值稅稅負上沒有達到合格比例的真實原因，避免企業(yè)偷稅、漏稅。因此，企業(yè)在開具相關發(fā)票的過程中，一般都會按照要求做好相關分項的登記工作，此時企業(yè)也會進行進銷存明細賬的設立。但是，從實際的操作工作上來講，企業(yè)在進行進銷存結轉成本的過程中，往往會出現(xiàn)成本偏低的現(xiàn)象，因此企業(yè)在所得稅的繳納上就會加重。所以，部分企業(yè)出于提高自身的利潤空間，把一部分價值高而銷售量較小的商品和價值低而銷售量較大的商品進行混合，然后以加權平均法為基礎對結轉成本進行處理，而利用到此種“偷梁換竹”的方法后，結轉成本將會出現(xiàn)偏高的現(xiàn)象，因此企業(yè)在繳納所得稅時無形的減少了支出。
三、企業(yè)賬務處理實際操作的相關問題
1.會計憑證取得及填制不規(guī)范
從部分企業(yè)的實際業(yè)務上，發(fā)現(xiàn)其在賬務處理工作上存在著不少的問題，例如會計憑證在獲取與填制上不規(guī)范等，下面進行簡要的列舉。
（1）原始憑證不合法與不規(guī)范。部分企業(yè)在原始憑證上沒有填制企業(yè)的公章，也沒有對憑證企業(yè)的實際名稱進行填制；而像大寫金額這樣基礎的要求也沒有進行填制，對單價、數(shù)量以及業(yè)務記錄等過去簡單籠統(tǒng)。
（2）記賬憑證填制不規(guī)范。①在相關要素的填寫上缺乏完整。例如，部分會計人員沒有對原始憑證張數(shù)進行填制，另外在稽核上與記賬上也會缺少會計部門負責人的簽名與蓋章。②多借多貸。把屬于不同類型的原始憑證進行匯總時，沒有做好分類工作，錯誤的填制到一個記賬憑證上，從而導致賬戶的對應關系模糊，使業(yè)務的實際內(nèi)容出差錯。
（3）會計憑證整理不規(guī)范。在對會計憑證進行填制并完成相關工作后，部分企業(yè)沒有及時的收集與整理，因此更不用說裝訂成冊了，只是簡單的進行放置到檔案袋上，因此在存放上較為散亂，不利于管理與存儲。
2.登記賬簿不規(guī)范
（1）在運用到新的會計賬簿時，部分會計人員并沒有對扉頁進行信息的填寫。另外，對于利用會計電算化進行賬簿的完成時，缺乏真正的啟用表。因此，企業(yè)內(nèi)部的會計人員有工作需要調動時，一旦交接手續(xù)不及時或者不完整，往后的賬務處理將無從下手。
（2）部分數(shù)量金額式明細賬及應進行外幣復式登記的明細賬，未記錄數(shù)量、單價，未登記外幣金額、折算匯率。
四、結論
綜上所述，本文由于個人能力與篇幅有限，只是對企業(yè)的賬務處理在認識上不足造成的問題與實際操作上所出現(xiàn)相關問題進行淺談，當然各企業(yè)可以在參考自身實際情況下，有選擇性的挖掘自身的不足，然后在充分符合自身實際情況的前提下，尋找符合自身模式的解決方法，從而可以進一步的促進企業(yè)的健康良好發(fā)展，提高市場競爭力。
參考文獻：
[1]藍泗方.成本法下投資方留存收益轉增資本的賬務處理[J].財務與會計，2014（04）：35-36
【關鍵詞】免抵退 會計操作流程 賬務處理
一、“免、抵、退”稅概念解析
“免”稅是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物免征生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅，也就是出口貨物實行零稅率。從會計角度來講，是指出口貨物的銷項稅額等于零。即：銷項稅額-進項稅額＜0，也就意味著本環(huán)節(jié)要退還相應出口產(chǎn)品包含的進項稅額。
“抵”稅是指以企業(yè)本期出口產(chǎn)品應退稅額抵頂內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額。因為生產(chǎn)企業(yè)除了外銷，還有內(nèi)銷，內(nèi)銷要交增值稅，而外銷稅務部門應退還企業(yè)增值稅，所以到了和稅務部門結算的時候，企業(yè)就可以用外銷應退的稅來抵內(nèi)銷應交納的稅。用公式表示就是：內(nèi)銷產(chǎn)品的應納稅額－外銷產(chǎn)品的免抵退稅額＝應納稅額。這就是抵的概念。
“退”稅是指按照上述過程確定的實際應退稅額符合一定標準時，即生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當月內(nèi)應抵頂?shù)倪M項稅額大于應納稅額時，對未抵頂完的部分可以予以退稅。
二、會計賬務處理中二種教學方法的對比
會計的賬務處理（實務操作）：教材一般是先列示公式，然后用實例把公式套進去，最后作會計分錄。但事實上學生很難根據(jù)計算結果，分辨出哪些是需要進行賬務處理的內(nèi)容。以進料加工復出口貿(mào)易方式為例：
案例：越盛服裝公司是一家生產(chǎn)型外貿(mào)企業(yè)，一般納稅人。生產(chǎn)的出口產(chǎn)品適用13%的增值稅退稅率。2007年7-9月的相關會計資料如下：金額單位：萬元
（一）傳統(tǒng)的賬務處理教學方法
首先按課本的計算公式進行各項目的計算如下：（以7月份為例）
1.免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額＝免稅購進原材料價格×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）=300×（17%-13%）40×（17%-13%）=12。
2.免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）－免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額= 700×（17%-13%）-12=16。
3.當期應納稅額＝當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額－（當期進項稅額－當期免抵退稅不得免征和抵扣額）－上期留抵稅（注：正數(shù)為當期應納稅額，負數(shù)為當期期末留抵稅額即留待下期抵扣的稅）=136-（150-16）=2。
當期應納稅額>0，就意味著出口可退的稅已經(jīng)被內(nèi)銷應交的稅全部抵完。這樣，當期沒有退稅，免抵稅額也就是當期計算出的免抵退稅額。
如果當期應納稅額＜0，稱期末留抵稅額，說明當期內(nèi)銷貨物的應納稅額不足以抵頂應退還的稅額。這時（1）如果期末留抵稅額大于計算出的免抵退稅額，則說明應退還的稅額都沒有抵頂，要按照計算出的當期免抵退稅額退還。（2）如果期末留抵稅額小于計算出的免抵退稅額，則說明抵頂了一部分，抵頂數(shù)額為期末留抵稅額與計算出的免抵退稅額的差額，計入出口抵減內(nèi)銷貨物應納稅額，沒有得到抵頂?shù)牟糠郑雌谀┝舻侄愵~）退還給企業(yè)。
4.免抵退稅額抵減額＝免稅購進原材料價格×出口貨物退稅率=300×13%=39。
5.免抵退稅額＝出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額=700×13%-39=52。
再根據(jù)計算結果進行會計處理
借：自營出口銷售成本16
貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）16
借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）2
貸：應交稅費——未交增值稅2
借：應交稅費——應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額） 52
貸：應交稅費——應交增值稅（出口退稅）52
由于每一步計算都涉及到幾個數(shù)據(jù)，而這些數(shù)據(jù)又要再單獨計算求得，所以即便學生掌握了計算方法，對如何進行會計賬務處理，依然不是十分清楚，因而經(jīng)常出現(xiàn)學生到企業(yè)后，面對這些實際操作問題，無從下手，不會做賬。因為哪些數(shù)據(jù)要入賬，怎樣做，教材中并沒有講，教師在以往的教學中也不教，是要靠學生自己的悟性，靠他們下企業(yè)后，跟著前輩做一段時間后，才會慢慢明白這些數(shù)字之間的關系和做賬的要求，這顯然與目前企業(yè)要求的就業(yè)“零距離”有很大差距。
（二）按免抵退稅核算流程對實例進行列表分析
但如果我們改變教學方式，在教授這些知識的同時，用列表的形式，把這些數(shù)字之間的關系，按免抵退稅的處理流程呈現(xiàn)給學生，就能取得事倍功半的效果。
我們可以看出各種稅額之間的關系一目了然，各期哪些財務數(shù)據(jù)需要做賬也可以通過表1-3中的會計分錄知曉，它與會計賬務處理銜接一致。由于此種教學方式便于學生掌握知識，形成會計實務操作能力，因此，深受學生的歡迎。
比較兩種教學形式，我們發(fā)現(xiàn)二種教學形式在內(nèi)容的呈現(xiàn)形式上不同，前者是把教材內(nèi)容按縱向排列變，進行計算后學生卻往往不知道自己需要的數(shù)據(jù)到哪找，是哪一個，甚至忘了在哪種情況出現(xiàn)，需要自己進一步的梳理才能慢慢搞清楚，稍不注意就會出現(xiàn)問題或較大的困難；而通過列表分析處理后，這些內(nèi)容就變成了橫向排列，學生便于尋找自己所需的內(nèi)容或數(shù)據(jù)，有利于學生的分析、對比和記憶，且可操作性強。從我實際教學的效果來看，這種教學形式，能很快形成學生處理相關問題的能力，因此，可以在職業(yè)學校的此類教學中推廣。
參考文獻：
關鍵詞：生產(chǎn)企業(yè) 出口退稅 計算填表 納稅申報
在《國家稅務總局關于調整出口退（免）稅申報辦法的公告》（國家稅務總局2013年第61號文）公布后，筆者在與同行交流時，感覺到許多同行對其第三條規(guī)定所涉及到的計算填表和納稅申報有所困難，故結合企業(yè)出口退（免）稅申報業(yè)務及其賬務處理對該文件下免抵退稅不得免征和抵扣稅額的計算填表和納稅申報進行說明：
現(xiàn)以某服裝生產(chǎn)企業(yè)為例：美麗服裝有限公司為增值稅一般納稅人，納稅人識別號為233314587121212，海關代碼：5678910009，主要經(jīng)營服裝內(nèi)外銷業(yè)務，屬于出口收匯重點監(jiān)管企業(yè)，依據(jù)相關政策規(guī)定在申報免抵退稅時必須提供出口收匯憑證。已知出口服裝征稅率為17%、出口退稅率為16%，在2014年6月份發(fā)生如下業(yè)務：
一、6月份發(fā)生如下業(yè)務，
（1）當月國內(nèi)銷售服裝經(jīng)銀行轉賬取得內(nèi)銷收入1000000元，銷項稅為170000元，并開具增值稅專用發(fā)票。
（2）當月購進一批服裝面輔料計1764705.88元（不含稅價款），進項稅額為300000元，經(jīng)銀行辦理電匯支付，并取得銷售企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，發(fā)票認證無誤。該企業(yè)上期留抵進項稅額為0（為便于計算舉例簡化）。
（3）當月發(fā)生三筆出口業(yè)務，服裝商品代碼為62064000，其中，第一筆在6月18號出口，出口貨物報關單號為423120140618341658，出口普通發(fā)票號碼為00042568，出口服裝數(shù)量為54000條，出口額為502200美元（FOB）價，在當期收齊了出口貨物報關單并且信息齊全，并在銀行辦理了貨款收匯手續(xù)取得了收匯憑證并結匯（手續(xù)費293美元，計1808元）。當月結匯匯率：1：6.21。
第二筆在6月21日出口，出口貨物報關單號碼為423120140621341853，出口普通發(fā)票號碼為00042569，出口服裝件數(shù)為43000件，出口額為369800元（成本加運費價，CFR價），其中海運費為3500美元（已支付給貨代公司）。在當期收齊了出口貨物報關單并且信息齊全，并在銀行辦理了貨款收匯手續(xù)取得了收匯憑證并結匯（手續(xù)費1808元，為便于計算簡化處理），當月結匯匯率：1：6.21。
第三筆在6月29日出口，出口貨物報關單號為423120140629213526，出口普通發(fā)票號碼為00042570，，出口數(shù)量為62000，出口額514600美元（FOB價），在當期未收齊出口貨物報關單且信息不全，，同時企業(yè)也未在當期收到國外貨款，不符合申報免抵退稅的條件，此筆業(yè)務不能在6月份的增值稅申報期內(nèi)正式申報免抵退稅。
已知6月1日的美元匯率為1：6.171，上述三筆業(yè)務外銷收入換算人民幣價格分別為3099076.20元、2260437.30元{（369800-3500）*6.171 }和3175596.60元，月底計入外銷收入賬，填報在6月份所屬期《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第7欄的“免、抵、退稅辦法出口銷售額”為8535110.10元。
（4）在當月收齊一筆5月16日出口服裝的報關單且信息齊全，出口貨物報關單號碼為312420140516221512，服裝商品代碼為62063000，在6月份收匯取得了收匯憑證，出口發(fā)票專用號碼為000444432。出口服裝數(shù)量為32000件，393600美元（FOB）價，已知5月1日的美元匯率中間價為1：6.14，該筆在5月份出口服裝的外銷收入換算成人民幣為2416704元，并在5月底計入外銷收入賬。
二、該公司6月份的賬務處理、免抵退稅預申報、不得免征和抵扣稅額計算填列的操作如下：
1、借：銀行存款1170000
貸：主營業(yè)務收入-內(nèi)銷收入1000000
貸：應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）170000
2、借：原材料-面輔料 1764705.88
借：應交稅費-應交增值稅（進項稅額）300000
貸：銀行存款2064705.88
3、（1）①借：應收賬款 （502200美元） 3099076.20
貸：主營業(yè)務收入―一般貿(mào)易收入3099076.20
②借：銀行存款 3116842.57
借：財務費用-手續(xù)費（293美元）1808
貸：財務費用-匯兌差額 19574.37
貸： 應收賬款（502200美元）3099076.20
（2）①借：其他應付款21598.50
貸：銀行存款（3500美元）21598.50
②借：應收賬款（369800美元）2282035.80
貸：主營業(yè)務收入―一般貿(mào)易收入2260437.30
貸：其他應付款 21598.50
③借：銀行存款2294638.47
借：財務費用-手續(xù)費 1808
借：財務費用-匯兌差額14410.67（紅字）
貸：應收賬款 2282035.80
（3）借：應收賬款（514600美元）3175596.60
貸：主營業(yè)務收入 ―一般貿(mào)易收入 3175596.60
（此筆業(yè)務應在以后月份出口收匯的當期，減少應收賬款增加銀行存款科目）。
4、借：銀行存款2444256
借，財務費用-匯兌差額27552（紅字）
貸：應收賬款（393600美元）2416704
5、6月份結轉內(nèi)銷和外銷的主營業(yè)務成本（略）
6、免抵退稅預申報。為了使當期不得免征和抵扣稅額在《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）（表1）》和《免抵退稅申報匯總表（表4）》相一致不出現(xiàn)誤差，建議企業(yè)先向主管稅務機關進行免抵退稅預申報，以審核確認當期形成申報免抵退稅出口銷售額的準確性。經(jīng)審核，該單位可以申報免抵退稅出口銷售額為6月份收齊單證且信息齊全的872000美元（扣減海運費后為868500美元，折合人民幣為5359513.50元）和5月份393600美元，折合人民幣2416704元。
以上三筆業(yè)務合計7776217.50元（5359513.50+2416704）
注意點：在6月份出口的第三筆514600美元服裝因信息不齊，只參與當期增值稅納稅的外銷收入申報（即填入《增值稅納稅匯總表（一般納稅人適用）（表1）》的第7欄免、抵、退稅出口銷售額，該數(shù)據(jù)在導入免稅申報數(shù)據(jù)時自動生成），不參與當期不得免征和抵扣稅額和免抵退稅計算，待收齊單證且信息齊全的當期再進行申報。
如前所述，在確定當期收齊單證的出口收入后，來計算當期不得免征和抵扣稅額。在7月初的免抵退稅預申報時，要達到計賬金額、《增值稅納稅申報表》（表1）第14欄“進項稅額轉出”（不存在其他性質的進項稅額轉出時，表3第18欄填好后自動生成）、“免抵退稅申報匯總表（表4）當期正式申報的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”三者相一致。如果有不一致時，存在兩種情況：
（1）當免抵退稅申報匯總表（表4）25欄的免抵退稅不得免征和抵扣稅額大于《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（表3）第18欄“免抵退稅辦法出口貨物不得抵扣進項稅額”產(chǎn)生25C欄有差額時，可在當期調整沖減（表4）25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”，使兩表之間的金額一致，
⑵當（表4）25欄的免抵退稅不得免征和抵扣稅額小于（表3）第18欄產(chǎn)生25欄有差額時， 可在當期調整25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”。使兩表之間的金額保持一致。
（在先進行免抵退稅預申報確定不得免征和抵扣稅額時，只需進行表內(nèi)調整，無需進行賬務處理，本例中，由于（表4）第25欄的不得免征和抵扣稅額為85351.10元[8535110.10*（17%-16%）=85351.10]與（表3）18欄數(shù)77762.18元[7776217.50*（17%-16%）]之差為7588.92元，故在（表4）25欄C調整7588.92元，使兩表之間的金額一致）
7、當期不得免征和抵扣稅額計算填列與賬務處理。
計算當期不得免征和抵扣稅額填報在《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》（表1）第14欄“進項稅額轉出”[表3（18欄）填報后自動生成，同上無其他轉出]、《增值稅納稅申報表附列資料（二）（本期進項稅額明細）》（表3）第18欄）。賬務處理如下：
借：主營業(yè)務成本77762.18
貸：應交稅費-應交增值稅（進項稅額轉出 ） 77762.18
[（免抵退稅出口銷售額7776217.50）*（17%-16%）=77762.18]
參考文獻：
[1]中注協(xié).稅法.經(jīng)濟科學出版社，2014
關鍵詞：固定資產(chǎn)；后續(xù)支出；納稅調整
一、稅收上與會計上有關固定資產(chǎn)的定義及改建、修理支出定性的異同
1.固定資產(chǎn)的定義
《企業(yè)所得稅法實施條例》(以下簡稱所得稅條例)規(guī)定：固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋建筑物、機器及其他生產(chǎn)經(jīng)營有關的設備、工具等；《企業(yè)會計準則第4號一固定資產(chǎn)》規(guī)定：固定資產(chǎn)，是指使用壽命超過1個年度，為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的有形資產(chǎn)。
以上規(guī)范說明，稅收上與會計上，對固定資產(chǎn)這一名詞的定義是一致的。
2.會計上費用化支出和固定資產(chǎn)改建、修理支出的定性表述和處理規(guī)范
4號準則和新準則《會計科目和主要賬務處理》(以下簡稱《賬務處理》)，將固定資產(chǎn)的改建、修理支出分別歸類為固定資產(chǎn)后續(xù)支出和長期待攤費用(指經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改良支出)，具體處理規(guī)范為：(1)與固定資產(chǎn)相關的后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認條件的(指經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，成本能夠可行計量)，不符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益；(2)經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改良支出，計入長期待攤費用，分期攤銷計入損益。
綜上所述，稅收上的收益性支出即會計上的費用化支出，而固定資產(chǎn)的改建和修理：(1)符合資本化條件的，分期攤銷計入成本費用，不符合資本化條件的，計入當期損益，這在稅收上和會計上都是一致的，一般不存在差異；(2)經(jīng)營租入固定資產(chǎn)改建支出，計入長期待攤費用分期攤銷計入損益。
二、固定資產(chǎn)改建，修理的會計處理
1.固定資產(chǎn)后續(xù)支出費用化的賬務處理
《賬務處理》規(guī)定：企業(yè)生產(chǎn)車間(部門)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出，均記入“管理費用”科目；企業(yè)發(fā)生的與專設銷售機構相關的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出，應記入“銷售費用”科目。因此，企業(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，不符合資本化條件的，應借記“管理費用”、“銷售費用”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。
2.租入固定資產(chǎn)改建的賬務處理
所得稅法和所得稅條例中所稱租入固定資產(chǎn)改建支出，一般是指經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出，因為融資租入固定資產(chǎn)應視同自有固定資產(chǎn)確定使用年限和計提折舊，無須考慮租賃期限。
企業(yè)對經(jīng)營租入固定資產(chǎn)進行改建時，符合資本化條件的，借記“長期待攤費用”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；分期攤銷計入損益時，借記“管理費用”、“銷售費用”科目，貸記“長期待攤費用”科目。
3.已提足折舊固定資產(chǎn)改建支出
對已提足折舊的固定資產(chǎn)進行改建，開始應將被改造資產(chǎn)的賬面價值(殘值)轉入在建工程，即按其殘值，借記“在建工程”科目，按其已提折舊，借記“累計折舊”科目，按其原價，貸記“固定資產(chǎn)”科目；如果該項固定資產(chǎn)已提減值準備，亦應同時結轉。發(fā)生改建費用，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。改建、改造完畢交付使用時，按完工在建工程余額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目。
如果對尚未提足折舊的固定資產(chǎn)進行改建，符合資本化條件的，應比照以上程序進行賬務處理，唯一不同的是上述分錄中的固定資產(chǎn)的“殘值”應改為“凈值”或“賬面價值”。
4.固定資產(chǎn)大修理支出的賬務處理
(1)如果大修理開始時即預計修理費用的全部或者至少有一部分符合資本化條件，則應采用與上述固定資產(chǎn)改建相同的處理方法，但最后結轉在建工程時，應改為“按應予費用化的支出，借記‘管理費用’、‘銷售費用’科目，按已完工程支出減去費用化支出后的余額，借記‘固定資產(chǎn)’科目，按完工在建工程余額，貸記‘在建工程’科目?！?/p>
(2)如果大修理開始時無法確定是否存在支出資本化的可能，例如季節(jié)性或定期的固定資產(chǎn)大修理，支出發(fā)生仍應在“在建工程”科目核算，但被修理的固定資產(chǎn)賬面價值可不轉入在建工程，大修理完工時，有確鑿證據(jù)表明支出符合資本化條件的部分另外，還應根據(jù)大修理后的固定資產(chǎn)重新確定折舊年限等。
如果大修理完工時，經(jīng)測試所有支出均不符合資本化條件或達不到所得稅條例第69條規(guī)定的標準，則應將全部大修理支出從在建工程中轉入當期損益。
三、固定資產(chǎn)改建、修理涉及的納稅申報
關鍵詞：新辦企業(yè)；一般納稅人；進項稅額；抵扣
新設立的企業(yè)，從辦理稅務登記到開始生產(chǎn)經(jīng)營，往往要經(jīng)過一定的籌建期，如基礎建設、購買設備和材料、建賬建制等。在此期間，企業(yè)會取得一定數(shù)量的增值稅扣稅憑證。如果企業(yè)在籌建期間未能及時認定為一般納稅人，存在一段時期的小規(guī)模納稅人狀態(tài)，那么其取得的增值稅扣稅憑證能否抵扣、如何抵扣呢？2015年8月19日，國家稅務總局出臺的《關于納稅人認定或登記為一般納稅人前進項稅額抵扣問題的公告》（以下簡稱“59號公告”）給出了解釋，本文從實務角度就這一問題進行探討，以供納稅人參考。
一、抵扣資格判斷
59號公告適用范圍是雖然存在一段時間的小規(guī)模納稅人狀態(tài)，但在此期間并未開展生產(chǎn)經(jīng)營取得收入，并且未按照銷售額和征收率簡易計算應納稅額申報繳納增值稅的納稅人。
例如：S公司成立于2014年9月，2014年9月至2015年7月一直處于籌建期，未取得生產(chǎn)經(jīng)營收入，并且直到2015年8月1日才認定為增值稅一般納稅人。2014年10月從境外進口設備80萬元，稅額13.6萬元；2014年11月發(fā)生運輸費用5萬元，稅額0.55萬元；2015年6月購進原材料50萬元，稅額8.5萬元，各業(yè)務均在發(fā)生當月取得抵扣憑證。那么，如果S公司未按照簡易方法計算并申報增值稅，即在取得一般納稅人資格之前，增值稅均為零申報，則該公司具備抵扣資格；如果已按小規(guī)模納稅人進行增值稅申報，則該公司不具備抵扣資格。
二、抵扣憑證分析
目前增值稅扣稅憑證包括增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和銷售發(fā)票、稅收繳款憑證等。納稅人取得的增值稅扣稅憑證只有在符合法律、行政法規(guī)或者稅務主管部門有關規(guī)定的情況下，其進項稅額才可以從銷項稅額中抵扣。
因此，S公司需要對籌建期間取得的發(fā)票進行甄別，對于設備和原材料采購支出、運輸費支出，要分析是否取得相應的海關專用繳款書、增值稅專用發(fā)票和貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，發(fā)票填開是否符合發(fā)票管理辦法，增值稅專用發(fā)票的使用是否符合規(guī)定，以判斷扣稅憑證抵扣的合法性。
三、抵扣時限處理
假如S公司取得的憑證均符合抵扣規(guī)定，則在辦理認證或稽核比對時，會因憑證類型、期限不同而在處理方式上有所區(qū)別。
對于海關專用繳款書，開具時間為2014年10月，而S公司一般納稅人資格生效時間為2015年8月1日，客觀原因造成S公司不能在發(fā)票開具之日起180日申請稽核比對，因此S公司可根據(jù)《國家稅務總局關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》，向主管稅務機關報送《逾期增值稅扣稅憑證抵扣申請單》、增值稅扣稅憑證逾期情況說明、逾期增值稅扣稅憑證電子信息和逾期增值稅扣稅憑證復印件等資料，申請辦理逾期抵扣。對于比對相符的，S公司可抵扣相應的進項稅額。對于貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，開具時間為2014年11月，同樣屬于因客觀原因未能在發(fā)票開具之日起180日內(nèi)辦理認證，因此S公司需要按照《國家稅務總局關于推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版有關問題的公告》規(guī)定的程序，填開《開具紅字貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票信息表》，并由銷售方納稅人開具紅字增值稅專用發(fā)票后重新開具藍字增值稅專用發(fā)票，S公司憑該藍字發(fā)票進行認證抵扣。對于增值稅專用發(fā)票，開具時間為2015年6月，在S公司取得一般納稅人資格后，距發(fā)票開具之日不足180日，仍處于發(fā)票抵扣期限，因此S公司可在規(guī)定期限內(nèi)到稅務機關辦理認證，并在認證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務機關申報抵扣進項稅。
四、抵扣賬務處理
由于S公司在取得發(fā)票時處于小規(guī)模納稅人狀態(tài)，將進項稅額計入相關資產(chǎn)或者費用，因此需要調整相應賬務處理，沖減對應的資產(chǎn)或費用，并在“應交稅費―待抵扣進項稅額”明細科目反映，分錄為：借記“應交稅費―待抵扣進項稅額”，貸記“固定資產(chǎn)”、“原材料”或其他相關科目。待抵扣憑證認證通過或比對相符后，再做分錄：借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”，貸記“應交稅費―待抵扣進項稅額”。
五、抵扣風險提示
新辦企業(yè)取得一般納稅人資格之前進項稅額抵扣問題，涉及細節(jié)較多，本文將抵扣時需要注意的問題歸納如下：
第一，準確核算收入情況。納稅人應該按照有關會計制度的規(guī)定真實記錄和準確核算經(jīng)營成果，按照稅法的規(guī)定審慎履行納稅義務。納稅人通過隱瞞收入（如通過稅收籌劃或簽訂虛假合同等手段延遲確認收入）促成“未取得生產(chǎn)經(jīng)營收入，未按照銷售額和征收率簡易計算應納稅額申報繳納增值稅”條件的，不具備抵扣資格。
第二，準確把握抵扣期限。59號公告僅對增值稅專用發(fā)票和海關進口增值稅專用繳款書無法辦理認證或者稽核比對問題作出規(guī)定，但實際上，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或銷售發(fā)票和稅收繳款憑證本身并未有抵扣期限的規(guī)定，因此，符合條件企業(yè)如果在籌建期取得以上憑證，仍可按規(guī)定抵扣。同時，企業(yè)取得一般納稅人資格后，若有仍在抵扣期限內(nèi)的發(fā)票，需要在規(guī)定期限內(nèi)到稅務機關辦理認證或稽核比對，以避免逾期抵扣帶來的風險和可能導致的損失。
此外，進項稅抵扣的賬務處理，還可能影響部分資產(chǎn)計稅基礎或費用列支情況，因而企業(yè)還需要判斷抵扣事項對于所得稅申報的影響。
參考文獻：
關鍵詞：營業(yè)稅 增值稅 納稅人資格 計稅方法 會計處理
為了完善稅制，有效降低企業(yè)稅收成本，增強企業(yè)發(fā)展能力，我國自2012年1月起，陸續(xù)在上海、北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東、廈門、深圳10個省市，對交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)試點實施《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》。廣東將于2012年11月1日開始正式實施此方案，這必然會對廣東地區(qū)的廣告服務企業(yè)產(chǎn)生影響。下面從納稅人資格認定、稅率和計稅方法兩方面為廣告企業(yè)作政策解讀，對廣告企業(yè)進行“營改增”的會計處理作出闡述，希望能幫助廣告企業(yè)做好會計處理。
一、對納稅人資格認定的政策解讀
“營改增”后納稅人將分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人?！对圏c實施辦法》第三條規(guī)定：提供應稅服務的小規(guī)模納稅人標準的應稅服務年銷售額標準為500萬元（含本數(shù)）。也就是說，納稅人提供應稅服務的年增值稅銷售額500萬元（含本數(shù)）以下的認定為小規(guī)模納稅人；應稅服務的年銷售額超過500萬元的，應認定為增值稅一般納稅人。以“應稅服務年銷售額500萬元”來界定一般納稅人和小規(guī)模納稅人，只是其中的一個劃分標準，同時一般納稅人資格認定還要滿足兩個條件：“（1）有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所；（2）能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，能夠提供準確稅務資料?！贝送猓瞧髽I(yè)性單位、不經(jīng)常提供應稅服務的企業(yè)和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。小規(guī)模納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務資料的，可以向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定，成為一般納稅人。因此，會計人員應根據(jù)所在企業(yè)的客觀數(shù)據(jù)及客觀情況來判斷其所服務的企業(yè)是否符合一般納稅人資格。此外，除國家稅務總局另有規(guī)定外，一經(jīng)認定為一般納稅人后，不得轉為小規(guī)模納稅人。
二、對稅率與計稅方法的政策解讀
增值稅新增11%和6%兩擋低稅率。其中交通運輸業(yè)適用11%稅率，部分現(xiàn)代服務業(yè)中的研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、鑒證咨詢服務適用6%稅率。而增值稅小規(guī)模納稅人征收率為3%。一般納稅人適用一般計稅方法計稅，憑增值稅扣稅憑證，其進項稅額可從銷項稅額中抵扣；小規(guī)模納稅人則適用簡易計稅方法計稅，即按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。
無論一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，廣告企業(yè)都可以按照國家有關營業(yè)稅差額征稅的政策規(guī)定進行計稅。即：以其全部收入減去支付給其他廣告公司或廣告者（包括媒體、載體）的廣告費后的余額為銷售額。其中，計稅銷售額=（取得的全部含稅價款和價外費用-支付給其他單位或個人的含稅價款）÷（1+對應征稅應稅服務適用的增值稅稅率或征收率），舉例如下。
例1 假設一家廣告公司某月購進貨物一批，增值稅專用發(fā)票注明價款為50000元，增值稅款8500元，該公司當月廣告業(yè)務收入500000元，支付給其他廣告公司和媒體200000元。現(xiàn)按一般納稅人和小規(guī)模納稅人分別計算其當月應納稅額如下：
一般納稅人應納稅額=（500000-200000）÷（1+6%）×6%-8500=8481.13（元）
小規(guī)模納稅人應納稅額=（500000-200000）÷（1+3%）×3%=8737.86（元）
這個例子只是用于說明一般納稅人和小規(guī)模納稅人不同的計稅方法。這里要注意的是，我們不能由此說明同樣收入的廣告企業(yè)，一般納稅人比小規(guī)模納稅人要少納稅。因為，如果屬一般納稅人的廣告企業(yè)每月能抵扣的進項稅額不多，支付給其他廣告公司和媒體的費用也較少的話，其應納稅額也會多一些。
例2 接例1，假設該公司當月購進貨物的增值稅專用發(fā)票注明價款20000元，增值稅款3400元，廣告業(yè)務收入500000元不變，支付給其他廣告公司和媒體的費用為100000元，那么該公司當月應納稅額分別為：一般納稅人應交19241.51元，小規(guī)模納稅人應交11650.49元。
因此，那些處于一般納稅人和小規(guī)模納稅人臨界狀態(tài)的試點企業(yè)就要做好選擇。但有下列情形之一的納稅人，應當按照應稅服務銷售額和規(guī)定增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票：一是一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務資料的；二是試點納稅人年銷售額超過小規(guī)模納稅人年銷售額標準，未申請一般納稅人資格認定的。如例2，若假設該廣告公司有這兩個情形之一，那么其當月應納稅額為28301.89元[500000÷（1+6%）×6%]。
三、廣告企業(yè)進行“營改增”的會計處理
由于“營改增”后將納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，那么在此也將廣告企業(yè)進行“營改增”的會計處理分兩種情況來介紹。
1.具有一般納稅人資格的廣告企業(yè)進行“營改增”的會計處理
對于現(xiàn)行的增值稅，一般納稅人的計稅公式為：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額。同時，在《營業(yè)稅改征增值稅試點有關企業(yè)會計處理規(guī)定》中還有這樣一個規(guī)定：一般納稅人提供應稅服務，試點期間按照營業(yè)稅改征增值稅有關規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點納稅人價款的，應在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“營改增抵減的銷項稅額”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項稅額。
例3 假設某廣告公司為一般納稅人，在2012年11月發(fā)生以下經(jīng)濟業(yè)務：（1）為A企業(yè)制作廣告，收取廣告費300000元，并將該廣告業(yè)務中的一部分業(yè)務交由另一家廣告公司制作，支付其廣告制作費50000元；后又支付給媒體廣告費80000元；（2）為B企業(yè)制作廣告，收取廣告費200000元，購買材料的增值稅專用發(fā)票中注明價款60000元，增值稅款10200元。運費結算單據(jù)上注明的運輸費用金額為2000元。
那么逐筆業(yè)務進行賬務處理，企業(yè)應編制如下會計分錄：
（1）①收取廣告費300000元
借：銀行存款 300000元
貸：主營業(yè)務收入——A廣告 290377.36元
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 9622.64元
②支付廣告制作費50000元和廣告費80000元
借：主營業(yè)務成本——A廣告 122641.51元
應交稅費——應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）7358.49元
貸：銀行存款 130000元
（2）①收取廣告費 200000元
借：銀行存款 200000元
貸：主營業(yè)務收入——B廣告 188679.25元
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 11320.75元
②購買材料支付價款60000元和增值稅款10200萬元，運費2000元
借：主營業(yè)務成本——B廣告 61680元
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）10340元（10200+2000×7%）得
貸：銀行存款 72200元
（3）計算結轉本月應納增值稅
應納增值稅額=（9622.64+11320.75）–（7358.49+10340）=3244.90（元）
借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅） 3244.90元
貸：應交稅費——未交增值稅 3244.90元
在此例中，如果按營業(yè)稅計算，廣告業(yè)適用的營業(yè)稅率為5%，則該廣告公司應納的營業(yè)稅額為：（300000-50000 - 80000+200000）×5% =18500 元。 即營業(yè)稅改征增值稅后，該廣告公司能少交15255.10元稅款。
對于期末一次性進行賬務處理的企業(yè)，平時向其他廣告公司或廣告者支付制作費和費時，借記“主營業(yè)務成本”科目，貸記“銀行存款”等科目，在期末，匯總按規(guī)定當期允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）”科目，貸記“主營業(yè)務成本”等科目。
此外，要特別注意的是，在進行會計賬務處理的同時，必須取得和妥善保存增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票、運輸費用結算單據(jù)和通用繳款書等增值稅扣稅憑證。納稅人憑通用繳款書抵扣進項稅額的，還應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。因為，根據(jù)《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十三條規(guī)定：“納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣?！?/p>
2.屬小規(guī)模納稅人的廣告企業(yè)進行“營改增”的會計處理
小規(guī)模納稅人用簡易計稅方法計稅，根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關企業(yè)會計處理規(guī)定》，小規(guī)模納稅人提供應稅服務，試點期間允許從銷售額中扣除其支付給非試點納稅人價款的，按規(guī)定扣減銷售額而減少的應交增值稅應直接沖減“應交稅費——應交增值稅”科目。企業(yè)接受應稅服務時，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的應交增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅”科目，按實際支付或應付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務成本”等科目，按實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”“應付賬款”等科目。
例4 接例3，假設該廣告公司為小規(guī)模納稅人，根據(jù)其2012年11月發(fā)生的兩筆經(jīng)濟業(yè)務應編制如下會計分錄：
（1）①收取廣告費300000元
借：銀行存款 300000元
貸：主營業(yè)務收入——A廣告 291262.14元
應交稅費——應交增值稅 8737.86元
②支付廣告制作費50000元和廣告費80000元
借：主營業(yè)務成本——A廣告 126213.59元
應交稅費——應交增值稅 3786.41元
貸：銀行存款 130000元
（2）①收取廣告費200000元
借：銀行存款 200000元
貸：主營業(yè)務收入——B廣告 194174.76元
應交稅費——應交增值稅 5825.24元
②購買材料支付價款60000元和增值稅款10200萬元，運費2000元。
借：主營業(yè)務成本——B廣告 72200元
貸：銀行存款 72200元
（3）計算繳納本月應納增值稅。
應納增值稅額= （8737.86+5825.24）–3786.41=10776.69（元）
借：應交稅費——應交增值稅 10776.69元
貸：銀行存款等科目 10776.69元
對于期末一次性進行賬務處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當期允許扣減銷售額而減少的應交增值稅，其處理方法與一般納稅人類同。
[關鍵詞] 營改增；現(xiàn)代物流輔助業(yè)；賬務處理；稅務風險
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2013 . 18. 006
[中圖分類號] F275 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）18- 0009- 02
隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，第三產(chǎn)業(yè)在創(chuàng)造就業(yè)機會，拉動經(jīng)濟增長方面做出不可磨滅的貢獻，而現(xiàn)代物流業(yè)作為第三產(chǎn)業(yè)中的新興產(chǎn)業(yè)，其貢獻也是不可估量的。國務院將“營改增”的范圍擴大，將給更多的現(xiàn)代物流企業(yè)帶來革命性的影響。
1 “營改增”后現(xiàn)代物流輔助業(yè)的賬務處理問題
“營改增”是營業(yè)稅改征增值稅的簡稱，意思是以前繳納營業(yè)稅的應稅項目改成繳納增值稅，其主要目的在于減少重復納稅環(huán)節(jié)，減輕應稅者的納稅負擔。此次“營改增”政策的主要內(nèi)容包括：在現(xiàn)行增值稅17%和13%的兩檔稅率基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率，物流輔助業(yè)適用6%的稅率。①
根據(jù)相關規(guī)定，“營改增”之后，從事物流輔助業(yè)務的物流企業(yè)按照提供應稅服務的年銷售額劃分為增值稅一般納稅人和增值稅小規(guī)模納稅人，適用的是營業(yè)稅差額征稅的辦法，其區(qū)分的標準以500萬元為界線，超過500萬元的為一般納稅人，未超過500萬元的為小規(guī)模納稅人。
1.1 對于小規(guī)模納稅人的增值稅計算
大部分中小物流企業(yè)選擇小規(guī)模納稅人，即采用“應納增值稅額=應稅服務的銷售額×3%”的公式計算應納增值稅。具體而言，從事裝卸搬運和貨物運輸服務的物流企業(yè)，從按3%稅率繳納營業(yè)稅改為按3%稅率繳納增值稅，雖然稅率沒有發(fā)生變化，但是改繳增值稅之后可以消除重復納稅[1]。而從事倉儲、配送及貨運等物流輔助業(yè)務的企業(yè)，從按5%稅率繳納營業(yè)稅改為按3%稅率繳納增值稅，稅率明顯降低，有利于企業(yè)減負。
1.2 對于一般納稅人的增值稅計算
根據(jù)物流企業(yè)所涉及到的不同運輸方式，其應納稅率可分為11%、6%和17%三個不同的稅率檔，同時還規(guī)定采用一般納稅人的物流企業(yè)可以采用抵扣制度，即用于生產(chǎn)經(jīng)營的外購燃料、外購設備和外購勞務等取得的進項稅額允許抵減銷項稅額，但是支付的過路費、保險費、租賃費和人工費等成本費用不得抵減?？傮w而言，對于采用一般納稅人的物流企業(yè)，采用的是“應納稅增值額=應稅銷售額×稅率-抵扣額”公式計算增值稅。
1.3 對于預估入賬的賬務處理
增值稅的征稅對象是企業(yè)的增值額，在現(xiàn)代物流企業(yè)的運營中，由于業(yè)務繁忙等原因導致供應商增值稅專用發(fā)票無法及時送達，這種情況下企業(yè)往往會進行暫估入賬的處理方式。但是是否可以暫估增值稅呢？根據(jù)權責相當原則，物流企業(yè)只有在取得增值稅進項發(fā)票時，才算取得了這種抵扣銷項增值稅的權利，在此之前，權利未得，企業(yè)也就沒有取得這部分增值稅。那么遇到這種情況，具體的處理方式有以下3種：第一種方式，將暫估的增值稅放在應交增值稅——進項核金中核算，發(fā)票到時作紅字抵銷；第二種方式，設專門的待抵扣稅金賬戶反映；第三種方式，在其他應收款——暫估進項稅金核算等。
2 “營改增”后現(xiàn)代物流輔助業(yè)的稅務風險
“營改增”后，從事物流輔助業(yè)務的企業(yè)，其征稅對象為企業(yè)的增值額，即企業(yè)的進項稅額減去銷項稅額所得的差額。因此，在具體的稅務實踐中，物流企業(yè)要從以下幾個方面著手，避免稅務風險。
2.1 謹慎使用增值稅專用發(fā)票，減少稅務風險
增值稅專用發(fā)票是“營改增”后稅務抵扣的主要依據(jù)，可以直接抵扣稅款，鑒于此，國家對增值稅專用發(fā)票的管理相當嚴格和審慎。在“營改增”后，物流企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的使用上也要相當注意，首先開具增值稅專用發(fā)票時，所要填寫的要素一定要填寫齊全，不要漏填或者誤填，要嚴格按照增值稅專用發(fā)票的填寫要求予以填寫。同時，在增值稅專用發(fā)票填寫時要注意將價款和稅款分開填寫。此外還要注意增值稅專用發(fā)票認證的時間問題，要在規(guī)定的時間內(nèi)到稅務機關辦理認證，并在認證通過之后的次月申報期內(nèi)，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。如果不在規(guī)定時間內(nèi)辦理認證，就可能使一些應當認證為抵扣進項稅額的項目無法認證，而導致物流企業(yè)的損失。
2.2 清楚增值稅優(yōu)惠前提，避免稅務風險
“營改增”后，物流企業(yè)可能會享受一定的稅收優(yōu)惠政策，這些優(yōu)惠政策，可能是減免增值稅，也可能是享有一定的優(yōu)惠政策，不管哪種方式，必須要弄清楚享受這些優(yōu)惠政策的前提條件，只有弄清楚這些前提條件，才能避免稅務風險。首先，物流企業(yè)要比照規(guī)定的具體內(nèi)容，看看自己是否符合稅收優(yōu)惠的范疇和情形，如果不符合的話，企業(yè)為了享受稅收優(yōu)惠采取的一些靠近政策性規(guī)定的做法，可能給企業(yè)帶來一定的政策風險[2]。其次，如果物流企業(yè)符合增值稅優(yōu)惠的范疇，企業(yè)就應該按照主管稅務機關的規(guī)定和業(yè)務流程履行必要的程序和備案手續(xù)。除此之外，還要注意對于享受免征增值稅優(yōu)惠政策的項目，不得開具增值稅專用發(fā)票。
主要參考文獻
